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審計證據和刑事訴訟證據都是證明案件真實情況的材料，然而兩者之間也存在很多相同點和不同之處。主要包括以下幾個方面。
（一）相同點1.兩者都是為案件事實提供認定的證據。2.兩者都針對過去的部分事實進行證明，而非全部的反映。3.兩者在取證過程中，都應遵循一定的規則要求。兩者都具有一定程度的表現形態。審計證據和刑事訴訟證據都應具有可采性。兩種證據對案件的證明都僅能達到相對的程度。
（二）不同點1.從收集調查主體上來看，審計證據的收集主體是審計部門，其只負責相對人的陳述、申辯及聽證時所必需的說明。在該過程中，相對人不負責舉證和取證。而刑事訴訟證據的收集主體包括檢察機關、公安機關，且在自訴案件中，受害人有責任收集被告人違法犯罪的證據。2.從證據表現形式上來看，我國刑事訴訟法將證據分成證人證言、物證、書證、被害者陳述、犯罪嫌疑人、被告的供述和辯解、鑒定意見等七項內容。而我國審計證據相關規定指出，審計證據包括六種不同的形式，與刑事訴訟證據形式存在很大的差距，并不是完全意義上的證據。3.從證據的證明程度要求上看，證據的證明力度取決于其對事實的說服力、真實性和可靠性等，總的來說，主要是取決于其證明價值的大小。審計證據的證明價值普遍低于刑事訴訟證據，其必須經過司法機關的審查，才能上升為刑事訴訟證據。4.從證明對象上來看，證明對象即為需要采用相應證據來證明案件事實的對象。在審計行政處罰中，其證明對象主要是相對人的違規、違法事實，而刑事訴訟過程中，其證明對象主要是犯罪嫌疑人的各類違法犯罪行為。5.從證明標準上來看，證明標準即為證據所需達到的證明效果或程度，其不只是單一的證明程度，而是整體證明效果。刑事訴訟證明標準包括：一是具備清楚的案件事實；二是確鑿、充分的證據。而針對審計證明標準主要包括：一是充分、確鑿的違法事實；二是具有法定依據。6.從審查判定方式上來看，審計證據主要是為審計機關提供的，其審查過程是根據審計機關內部相關層級審核程序進行，行政人員被告知結果后，僅可通過陳述、申辯及審計聽證方式來進行抗辯。且由于其性質不同，該過程缺乏公開化和透明度，導致審計結果的非客觀和不公正性。而刑事訴訟相對較為公開，在案件審理過程中由公訴人提供各類能夠證明犯罪嫌疑人違法犯罪事實的證據，其具有一定的公平和公正性。
二、審計證據對刑事訴訟的證據價值分析
基于審計機關所收集證據的專業性、真實性、全面性、直接性等特征，使審計證據對刑事訴訟具有至關重要的訴訟證據價值。其主要體現在以下幾點。
（一）審計證據在收集過程中的直接性有效增強了刑事訴訟中的可采性該過程是由審計人員采取檢查、查詢、計算、復核等方法來進行的。過程復雜且審查范圍較廣，包括被審查單位的會計憑證、銀行開戶、會計報表、會計賬簿等，在認真查閱與事項有關的實物、有價證券及資料等基礎上，得到的第一手資料，具有很強的直接性和真實性，其有效增強了法官的“內心確信”。
（二）審計人員和審計工作流程的專業性有效確立了審計證據的權威性根據《中華人民共和國審計法》相關規定，審計機關除肩負政府預算的決算和執行情況外，還負責管理各行各業國有資金和使用情況。因此，審計人員應全面了解和掌握被審計單位的收支、國有資產、負債及損益等情況。這就要求審計人員應在具備專業知識和技能的基礎上，還應具備較高的自身素質，促使他們在收集審計證據時，力求確保其真實性和準確性，一定程度上提高了審計證據的證明價值。
（三）嚴格的審計復核制度是進行案件推理的重要前提其是由審計復核人員針對審計決定書、意見書及審計報告等資料進行審核，并提出相應的復核意見。復核人員對審計證據的真實性、準確性、客觀性及關聯性等進行檢查和監督，確保審計過程的內在邏輯順序，從而與司法部門達到程序上的一致性，有效確保了審計證明的證明效果。
（四）在結束審計過程后，審計部門采用先進的科學手段，進行全面檢測和分析，最終得出客觀性、書面性的審計報告審計報告包含內容、方式及所查處的違法相關固定的財政收支行為等，在提交審計報告之前，還應征求被審計單位的各項意見。經過重重把關的設計報告更加趨近法律真實和客觀事實，在刑事訴訟中對事實的認定中，審計決定很少存在爭議，有著至關重要的證據價值。
關鍵詞：審計證據充分性適當性
審計證據是審計人員對被審計單位產生的會計信息經過收集、評價、使用，得到的可以作為出審計意見的依據。在獨立審計中，審計證據是開展審計工作的必要支持，在審計工作中具有重要地位，是獨立審計的核心內容。對審計證據的總體要求是規范審計人員獲取審計證據的需要，提供審計人員收集和判斷審計證據工作是否合理、有效的標準，為審計人員獲取審計證據，發表合理審計意見提供指導。
一、確立審計證據總體要求的意義
《中國注冊會計師審計準則》對審計證據的定義是，“注冊會計師為了得出審計結論，形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計記錄中含有的信息和其他信息。”從這一定義中可以看出，審計證據的最終目的是形成審計意見，而這一目標是與整個財務報表審計工作的目標相一致，而且不但會計信息是形成審計意見的依據，會計信息以外的信息，如被審計單位會議記錄，內部控制手冊等也是佐證審計意見的依據，本文將這兩類信息稱為審計信息。發表審計意見是依照一系列的審計工作程序來完成的，審計人員接觸審計工作最先面對的是被審計單位繁多的審計信息，最終得到的是依據原始的審計信息出具的審計意見。從審計信息到審計意見實際上是一個信息的再加工過程。在這個過程中，審計信息成為審計證據是一種質的飛躍，這凝聚了審計工作的大量努力，包括對審計信息的收集、評價、使用。最初的審計信息是大量零散的，缺乏完整性和系統性，不便于存儲、查找和利用。而形成的審計證據是要進行綜合歸納的。因此，存在一種統一的審計證據總體要求，有助于提高獨立審計工作的工作效率，為實現審計信息轉化為審計證據提供一致的標準。
隨著市場經濟的不斷發展，企業規模不斷擴大，業務量急劇增加，大量金融工具的出現，獨立審計的結果——審計報告越來越受到需求者的關注，對審計工作的要求也越來越高，審計訴訟大量出現，審計責任越來越重大，這就為審計報告的供給方——審計人員帶來了審計風險。在此種情況下，審計證據的獲取就不得不充分考慮風險的影響。在實際審計工作的程序中，實施風險評估程序，實施控制測試以及實質性程序艘是為了避免風險給審計工作帶來的損失，然而實際上風險是無法被消除的，只能在一定程度上被降低。為了使審計風險降低到一個可以接受的水平，獲取的審計證據就應當符合特定的標準，這一標準就是對審計證據的總體要求。明確了審計證據的總體要求，就為審計人員在評估審計風險，獲取審計證據提供了引導，為降低審計風險提供了參照標準。
二、審計證據的總體要求
在明確了審計證據總體要求產生的必要意義后，本部分主要探討審計證據總體要求的含義及其作用。關于審計證據的總體要求，國內外審計理論界、審計準則都提出了相應的解釋，被廣泛接受的內容是審計證據總體要求或稱為審計證據特征，包括審計證據的充分性和審計證據的適當性。
（一）對于審計證據充分性的考慮
審計證據的充分性是描述審計證據的數量特征，是對審計證據數量的衡量，使審計證據在數量上能夠滿足形成審計意見的需要。審計過程中對于審計證據數量的要求是獲取審計證據的首要條件，只有取得充分數量的審計數據，審計工作才能正常開展，才能形成有佐證的審計意見。當然，審計證據的充分性決不是對審計證據無限量的要求，還應當考慮以下因素的影響：
1.審計風險。
審計風險對審計證據充分性的影響表現在：審計風險越大，對充分性要求高，即需要審計證據的數量可能越多。從一般意義上講，風險與證據數量呈正相關關系，風險大的審計項目其存在風險的審計信息分布較散，涉及較多的審計信息，為獲取如實反映企業經營狀況的信息必然要增加審計證據的數量。另一方面，審計證據數量的增多有助于發現被審計單位不易發現的舞弊行為，規避審計風險。
2.審計項目。
審計證據的數量，還與審計項目的特征有關。通常，重要的審計項目要求的審計證據越多。例如：對建設項目的審計，其本身就是一個包含復雜數據信息的工程，而且建設項目在整個企業的戰略發展中具有重要地位，是占有企業大量人力、物力的項目，也是整個審計工作的重點，顯然要對這樣的審計對象實施審計獲取相當數量的審計證據是不可缺少的環節。
3.成本效益。
對審計證據充分性的要求并不意味著審計證據可以無限制的多。在獲取審計證據的同時，審計人員需要耗用大量精力甚至財力，在有限的審計時間內將企業長時間積累的審計信息全部用于輔助審計證據是不現實的，況且某些審計證據的取得并非是免費的，過多的審計證據會成為審計負擔。成本效益因素的另一層含義是審計成本的耗費并不是越少越好。對于一些必須要重點審查的項目，如數巨大的應收賬款，盡管取得該審計證據存在一定難度，需要一定的成本，但該項目的重要性決定了耗用成本的必要性。
（二）對于審計證據適當性的考慮
《中國注冊會計師審計準則》對審計證據的適當性定義為，“是對審計證據質量的衡量，即審計證據在支持各類交易、賬戶余額、列報（包括披露）的相關認定，或發現其中存在錯報方面具有相關性和可靠性。”審計證據對于質量的考慮是從相關性和可靠性的角度來看的，這似乎是與會計信息質量的要求相吻合，但實際上并非如此，會計信息的相關性和可靠性是服務于會計目標決策有用性的，而審計證據的相關性和可靠性是要符合審計目標即作為出具審計意見的依據，“不相關”、“不可靠”的會計信息并不意味著審計證據的“不相關”、“不可靠”，正是這樣的會計信息揭示了被審計單位存在的可能舞弊的行為，是值得審計人員高度重視的。
1.審計證據的相關性。
審計證據的相關性是與審計目標密切聯系的，是指審計證據的獲取應能為做出審計意見提供佐證，也就是對被審計單位會計報表的認定。對于符合性測試獲取的審計證據，其相關性的決定因素包括：內部控制的存在性、內部控制的有效性、內部控制的遵守情況。對于實質性測試獲取的審計證據，其相關性在于對會計報表的認定及認定報表中列示項目的存在，權責關系，業務發生，完整性，計量，信息披露等。《中國注冊會計師審計準則》對審計證據相關性的原則要求是：“特定的審計程序可能只為某些認定提供相關的審計證據，而與其他認定無關；針對同一項認定可以從不同來源獲取審計證據或獲取不同性質的審計證據；只與特定認定相關的審計證據并不能替代與其他認定相關的審計證據”。按照相關性的要求對審計信息加工形成有證明力的審計證據是對審計證據質量要求的體現。
2.審計證據的可靠性。
可靠性是指審計證據的可信程度，即審計證據能否如實地反映客觀事實。這是從審計證據質量的另一個方面來考慮的。符合相關性的審計證據是對會計報表事項的認定，這種認定的前提是審計證據的真實可靠。如果獲取的審計證據不可靠，那么對于證據內容的認定就是無意義的。《中國注冊會計師審計準則》對審計證據可靠性的原則要求是：“從外部獨立來源獲取的審計證據比從其他來源獲取的審計證據更可靠；內部控制有效時內部生成的審計證據比內部控制薄弱時內部生成的審計證據更可靠；直接獲取的審計證據比間接獲取或推論得出的審計證據更可靠；以文件記錄形式（無論是紙質、電子或其他介質）存在的審計證據比口頭形式的審計證據更可靠；從原件獲取的審計證據比從傳真或復印件獲取的審計證據更可靠。”
充分性和適當性是對審計證據的總體要求。兩者在獲取審計證據的過程中同樣重要，缺一不可。數量不足的審計證據無法全面反映被審計對象的情況，不足以形成有力的證據；不滿足相關性和可靠性特征，即使審計證據數量再多也無法對出具審計意見提供佐證。注冊會計師需要獲取的審計證據的數量與審計證據的質量相互影響。審計證據質量越高，需要的審計證據數量可能越少；如果審計證據的質量存在缺陷就需要大量的審計證據全面揭示被審計單位的情況。審計人員在獲取審計證據是不能一味的只關注總體要求的某一方面，偏廢另一方面，兩者應當兼顧。
【關鍵詞】公允價值；審計證據；影響
為適應現代經濟的新變化，2006年2月15日，中國新會計準則體系正式。隨同新會計準則頒布的還有注冊會計師審計準則，它對審計過程中用到的審計證據作了更具體的要求。關于公允價值計量和審計證據方面，相關學者作了大量研究，提出了許多寶貴思想，然而就公允價值對獲取審計證據的影響方面，還沒有進行太深入的探討。本文正是對此進行進一步研究。
一、公允價值和審計證據的內涵
公允價值在國際會計準則委員會公告中是指：“在一項公平交易中，由熟悉情況并自愿交易的雙方，能將一項資產進行交換并將一項負債進行結算的金額”。我國的會計準則對公允價值所下的定義是：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方，自愿進行資產交換或債務清償的金額”。公允價值在1998年出現于“非貨幣易”、“債務重組”等具體會計準則中，后因實際運行中出現很多公司濫用公允價值操縱利潤的情況，而在2001年修訂后的準則中被取消了，這次又被重新應用。與以往不同的是，這次的會計準則體系在確定公允價值的使用前提和應用范圍時，充分地考慮了中國經濟的客觀環境和發展特點。可見，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的，只要按準則要求行使，公允價值就可能做到真正的公允，并獲得成功。
新獨立審計準則所稱的審計證據，是指注冊會計師為了得出審計結論，形成審計意見而使用的所有信息，包括財務報表依據的會計記錄中含有的信息和其他信息。注冊會計師應當獲取充分適當的審計證據，以得出合理的審計結論，作為形成審計意見的基礎。新審計準則對審計證據進行了關注，并對其作了嚴格的要求。
二、公允價值計量對獲取審計證據的影響
充分性和適當性是審計證據的基本屬性，所以任何影響審計證據充分性和適當性的因素都可能影響審計證據的獲得，從而影響審計質量。下面我們就對公允價值計量對獲取審計證據的影響進行研究。
（一）新會計準則公允價值計量對獲取審計證據的人的影響
我國傳統的會計計量模式是歷史成本計量，在這種模式下，企業資產或負債按取得時的原始成本計量，審計人員在審計過程中有固定的、確定的原始資料可循，從而可采取固定的審計程序，而公允價值作為一種計量基礎，它所衡量的價值隨市場的波動而上下變動，且極易受交易雙方意愿的影響，有的還不存在活躍的市場，需依靠相關的判斷、評價確定，這無形中對取證的審計人員提出了更高的要求。
另外，公允價值是公平交易中，雙方自愿進行交易的金額，然而仔細考慮，這種“自愿”有多大的公允性？關聯方之間的交易、母子公司之間的交易都可能是自愿的，而這種帶有利益關系的自愿又能在多大程度上是公允的。這就在更大程度上要求注冊會計師保持謹慎態度，遵守職業道德規范，堅持獨立、客觀、公正的原則。公允價值計量下，企業更容易操縱利潤，客觀上對注冊會計師的專業勝任能力提出了更高的要求。
（二）公允價值計量對取證所依據的審計假設的影響
注冊會計師在審計過程中，需要獲得充分適當的審計證據以支持審計結論，而注冊會計師取證所進行的審計程序、采取的審計方法及對審計證據的判斷評價等，都是建立在一定的審計假設基礎之上的。
因此，任何事物都是環境的產物，審計證據也不例外。一旦環境變化，其依據的條件必然變化，因此我們要以新的條件作為出發點，去修正已有的審計假設、程序，并在此基礎上得出適應環境變化的新的審計證據來得出審計結論。
（三）公允價值對取證方法的影響
收集審計證據是審計實施階段的工作，有三種可行的方法，即“賬面入手”、“賬戶入手”和“業務入手”三種。“賬面入手”審計方法是以被審計單位的會計憑證、會計賬簿、等會計資料為審計對象，通過對會計資料和其他相關資料進行審查，從財務信息中獲取審計證據的審計方法。在公允價值包含很多財務信息之外存在的問題的情況下，這種方法顯然是不太適當的。“賬戶入手”審計方法是以被審計單位銀行賬戶設立的情況以及銀行賬戶資金的變動情況作為審計重點，從中獲得審計證據的方法。但這種方法不能抓住資金事項之外的很多有價值的東西，而公允價值計量下，這種有價值的東西越來越多，給企業帶來的影響和風險也越來越大，所以，這種方法應作為配合方法，協助其他兩種方法。“業務入手”審計方法要求審計人員既要關注被審計單位的財務信息，也要關注被審計單位的業務信息，獲取充分適當的審計證據。運用這種方法不僅關注業務活動的結果，而且關注業務活動的過程。
（四）公允價值對取證程序的影響
在取證程序上，不論是賬面價值計量還是公允價值計量，一般的審計程序都是必不可少的，新審計準則對其進行了詳細的規定。只不過在公允價值計量下，對這些程序的使用要更加謹慎，值得注意的是我們要更多的使用準則中新使用的名詞——分析程序。97年頒布的《審計分析準則》中將分析程序稱為分析性復核，為與國際慣例接軌，06年頒布的新準則中才稱為“分析程序”，當然，它與分析性復核不完全相同，它是在分析性復核基礎上發展起來的更適合現代審計要求的取證程序，它形成的審計證據是審計人員自己創造的，之前并不存在，這就與公允價值計量下沒有固定的歷史記錄可循、更多地依賴于分析判斷相符合。如：通過分析相關資產計量的公允價值與市價或類似資產價值的比較判斷，提供其計量是否公允的證據。
在公允價值計量下，只有嚴格審計程序，才能獲得充分適當的審計證據，保證審計質量。
三、從以下幾個方面降低公允價值計量給審計證據帶來的影響
（一）提高會計人員和審計人員的素質
公允價值計量的引入需要提高會計人員的業務能力，職業判斷能力和職業道德素質，這就要求會計人員除了具有豐富的會計理論與實務能力，還需要了解評估、金融、資本市場等相關知識。
對審計人員，不僅應具備一定的專業勝任能力，而且應遵守行業職業道德，并具備一定的團隊精神，這樣才有利于審計全面質量管理。主要體現在嚴格控制錄用階段的人員選拔，審計人員的后續業務培訓等方面。在審計過程中審計人員還要保持職業懷疑態度，嚴格執行審計準則和操作規程，提高審計證據的相關性和可靠性。
（二）從審計證據收集的方法和程序上提高
在審計證據的搜集方法上，不同類型的審計證據要采取不同的方法。采取業務入手的方法，應綜合考慮審計涉及到的各個過程和因素，針對具體的審計項目選用相關的審計技術來獲取證據，防止審計資源的浪費和審計效率的下降。還要嚴格審計程序，重視檢查、觀察、函證、分析程序等的各個環節，全面考慮各種影響因素，保證審計證據的質量。要對不同的取證要求，收集不同的審計證據，并分別加以證明規定，以規范審計取證行為。
（三）要明確審計取證的責任
取證的責任包括審計人員和審計組組長兩個層次的責任。審計人員應當對其違規操作而導致收集的審計證據嚴重失實，或者隱匿、篡改、毀棄審計證據的行為承擔責任。審計組組長應當對重要審計事
項收集審計證據，或者審計人員根據不足以支持審計結論造成嚴重后果的行為承擔責任。
（四）要明確審計證據的轉化方式
公允價值計量下，面對復雜多變的審計環境，審計人員可以采取多種方式收集審計證據，如：可以采取文字記錄、摘錄、復印、拍照、專儲、下載等方式取得審計證據。審計人員要能明確原始資料、實物、視聽資料、電子數據資料如何轉化為其他便于收集的審計證據形式，既能保證審計證據的證明力，又能減輕審計人員審計中的工作量，提高審計取證的效率。
綜上所述，公允價值計量從各個不同的方面對取證工作造成影響，面對新的經濟形勢，我們應該完善審計監督，通過去偽存真、由表及里、由此及彼的思維邏輯，使獲取的審計證據由潛在證明力轉化為現實證明力，增強審計證據的真實性和實用性，保證審計質量。
【參考文獻】
[1]陳曉坤，李金蓮．我國公允價值會計計量的應用研究[J]．水利經濟，2006，（11）．
論文摘要：本文結合英國美體小鋪國際公司完整的道德審計程序整理出一套包括成立企業道德審計小組、審視企業的使命和價值觀、確定企業道德審計范圍和標準、利益相關者咨詢和調查、評價企業道德審計證據、撰寫企業道德審計報告、報告并和利益相關者對話等步驟的企業道德審計程序。
企業道德審計程序是指從審計工作開始到結束的整個過程，英國美體小鋪國際公司完整的道德審計程序簡單介紹如下：承諾；政策回顧；審計范圍的確定；標準和業績指標的一致；咨詢與調查利益相關者；內部管理系統審計；報表與內部報告的編制；確定戰略目標和區域目標；審核校驗；報表；與利益相關者對話。
從邏輯上看，英國美體小鋪國際公司完整的道德審計程序并不清晰，但從中可以發現基本的審計程序框架，那就是企業道德審計的準備階段、實施階段和結果報告階段。
1企業道德審計的準備階段
企業道德審計的準備階段，審計人員要與企業高層管理人員協商，形成一份可以指導整個企業道德審計項目完成的工作計劃，根據計劃適當調整從事該項企業道德審計的人員。企業道德審計準備階段的主要工作是成立企業道德審計小組，擬訂審計計劃和設定審計標準。
1．1成立企業道德審計小組。
成立企業道德審計小組是審計工作的第一步，這樣做既能匯集已有的審計職能，又有助于在公司內部正式地創造一些特定的職能。另外，為了增強道德審計小組的獨立性，該小組可由以下有六名成員組成：一名主席來自董事會的，三名外聘專家，兩名公司管理人員。作為價值和愿景中心的一部分，該部門直接向公司的總裁報告。
1．2制定企業道德審計計劃。
企業道德審計計劃就是要明確企業道德審計的目標、任務以及實現目標和完成任務所需采取的行動。計劃階段的主要工作包括：研究相關政策、法律制度和確定審計范圍的等。
1．2．1研究相關政策、法律制度。主要的工作是審視企業的使命(企業存在的理由)和價值觀。
1．2．2確定審計范圍。企業道德審計的主要領域就是那些可以影響企業和被企業影響的利益相關者。同時，在企業道德審計中還要考慮地理因素。
1．3企業道德審計標準
企業道德審計標準是指審計人員評價審計對象，判斷審計事實，提出審計意見，作出審計結論和審計決定的客觀依據、準繩和尺度。其內容主要包括法律、法規、方針、政策、法令、規章制度、業務標準等。
確定企業道德審計標準的最有效的途徑是將各種標準視為互補的而非互斥的。首先，通過領導者確立質量標準，即領導者基準，在接受創新的過程中，領導者基準制定扮演著關鍵的角色。然后，這些標準必須形成協商自愿法則的基礎，最終形成某種立法的基礎。
2企業道德審計的實施階段
企業道德審計的準備工作完成后就進入實施階段，企業道德審計實施的工作量最大，耗費的資源最多。主要的工作就是根據企業道德審計的目的和任務，按照企業道德審計計劃的要求，運用一定的企業道德審計方法，依據企業道德審計的標準，搜集和評價企業道德審計的證據，進而得出企業道德審計的結論。
2．1企業道德審計證據的搜集。
通過各種方式搜集審計證據，以企業道德審計指標體系為向導，對企業經營管理中的各個維度的道德行為及表現進行證據搜集，并整理。企業道德審計證據搜集可以主要從以下三方面進行：
2．1．1對利益相關者核心群體的調查結果。在企業進行廣泛的調研之前，從面對面的交談中識別每一個利益相關者團體的突出問題尤為重要。
2．1．2有一致的定量和定性的業績標準的部門所提供的文件信息。檢查相關的文件和記錄，包括企業內部的各種成文文件、企業外部的公共機構記錄及新聞媒體的報道。
2．1-3與員工和管理者進行機密的審計座談。審計人員可預先為座談制定一份清單，并將座談的結果用于對部門和分公司處理、了解與社會業績有關的社會問題和公司政策的動態的描述。
2．2企業道德審計證據的評價。
企業道德審計證據的評價，是指對獲取審計證據的充分性和適當性進行分析和研究，以判斷、確定搜集起來的企業道德審計證據與審計對象有無聯系、有何關系、能說明什么問題，能否支持審計結論。
2．2．1企業道德審計證據充分性和適當性的評價。
企業道德審計證據的充分性和適當性是指審計證據的數量和質量。企業道德審計項目的評估應該有足夠數量的證據來支持，同時，審計證據的數量又受到審計證據的質量的影響。總之，對企業道德審計證據充分性和適當性的評價主要是確認企業道德審計質與量的平衡程度。
2．2．2企業道德審計證據的再評價。
企業道德審計證據的再評價主要是按照企業道德審計證據的標準對所搜集的證據作出更深入的評價，以推理出恰當的企業道德審計結論和建議。
3企業道德審計的報告階段
完成了企業道德審計準備和實施階段的工作，企業道德審計人員就可以開展企業道德審計報告階段的工作，企業道德審計報告階段的主要工作是出具企業道德審計報告及后續反饋。
3．1企業道德審計報告的內容
一份完整的企業道德審計報告應該包括以下內容：標題、收件人、正文、附件、簽章和報告日期等。
3．1．1標題。企業道德審計報告的標題可以統一為“企業道德審計報告”。
3．1．2收件人。收件人是企業道德審計的委托人，即利益相關者群體，由于企業道德審計的復雜性和利益相關者對信息需求的多樣性，企業道德審計報告中不可能載明所有的利益相關者群體，但在報告時必須保證每一個希望得到企業道德審計相關信息的利益相關者都能得到所需的信息。
3．1．3正文。企業基本情況及總裁的承諾；闡述為什么要執行企業道德審計；企業道德審計做什么；如何執行企業道德審計；針對審計發現的主要問題提出的改善企業道德狀況的建議。
3．1．4附件。企業道德審計報告應當后附企業道德標準的相關內容，特別是行業道德規范和企業制定的道德標準，以便利益相關者能夠更好的理解和使用企業道德審計報告所提供的信息。
審計證據是內審人員用以佐證審計結論，通過實施審計程序所獲取、處理的依據。包括書面證據、實物證據、電子視聽證據、口頭證據、環境證據。審計證據必須具有充分性、相關性、可靠性，才能形成合理的審計結論，能夠支持審計報告和審計結論揭示的問題，讓管理層認可，改善經營管理。首先，為保證審計證據質量，取證之前要系統分析決策，了解被審計單位的經營特點，行業特點，制訂詳細可行的審計計劃，做到心中有數，不能僅憑經驗盲目取證。綜合考慮審計風險，兼顧成本效益原則，盡可能去滿足所可能提出的一切合理的疑問。例如對現金、存貨、固定資產等實物要實地監盤，取得詳細的一手資料。不能因為節省時間和成本，僅僅要求經辦人員在存貨程序表上簽字,或直接取得存貨盤點表加蓋公章,這些減少審計程序的做法，嚴重影響了審計證據的真實性、可靠性，要予以堅決杜絕。其次，在內部審計三個標準中，相關性是特別強調的標準。內審人員必須首先明確審計目標，在選擇審計證據時，處處圍繞審計目標展開，規避審計風險。這樣既節省了時間和費用，又保證了審計證據的相關性。不同證據之間相互關聯，形成一個合理的證據鏈，又提高了審計證據的可靠性。再次，要使審計證據可靠,就必須使審計證據能夠充分反映交易或事項的實質。因此選擇審計證據時，審計人員應當收集能夠證明審計事項的原始資料、有關文件和實物；不能或者不宜取得原始資料、有關文件和實物的,可以采取文字記錄、摘錄、復印、拍照、轉儲、下載等方式取得審計證據。盡可能采用實物證據，避免口頭證據。最后，為使審計證據可靠，還必須采取適當的取證方法。這需要內審人員根據職業判斷，考慮審計目標、被審單位內部管理狀況、審計方式等因素，合理選擇，節省時間和成本，降低審計風險。
二、地勘單位應制定《內部審計質量考核辦法》，建立考核指標體系
當前地勘單位內部審計機構獨立性不強，受單位負責人的個人意愿指揮。內審人員違規或者失職的懲罰成本太低，基本處于“無風險狀態”，僅靠內審人員的道德自律軟指標來約束，沒有建立審計責任倒查追究制度，上升到制度硬指標層次，使得內審工作質量大打折扣。為改變這種狀況，筆者建議地勘單位制定《內部審計質量考核辦法》。該辦法從工作態度、工作業績、創新管理方面出發，設立一級指標，予以量化考核。在一級指標下，再細化出各項二級質量性指標，每個質量性指標2-5分，總分值100分。三個部分分別占總分值的30%、40%、30%。按照考核得分排名，確定考核等級：優秀（占20%）、良好（占40%），一般（占30%）和較差（占10%）。考核結果與獎懲掛鉤，優秀人員予以獎勵，一般人員進行再培訓教育，較差人員考慮轉崗，不再從事內審工作。《內部審計質量考核辦法》可由考核指導思想與原則、考核內容與計分辦法、考核依據、組織領導、獎懲規定等五章組成,后附設計的百分考核表。工作態度考核內容主要包括：是否按照審計設計要求，認真參與并及時報送審計項目成果資料，報送資料滿足規定要求；是否按時報送審計工作計劃、總結、報表；是否主動參與審計理論、審計課題研究，完成分工任務，是否在省級以上期刊登載發表審計專業論文、課題成果，積累經驗；是否積極參加審計培訓；是否對上級部門下達的審計任務提供積極配合，及時、準確提供審計組需要的資料、數據，保證審計工作順利開展；是否重視審計人員隊伍建設；對審計任務開展組織是否得力。工作業績考核的內容主要包括審計目標、審計工作方案、審計程序、審計方法、審計成果和審計責任追究六個方面。具體考核通過審計工作程序實施審計實施方案，獲得的審計成果是否使審計目標得以實現；審計成果是否產生良好的審計效果，審計建議采納情況；審計程序是否規范；審計技術方法是否得當；是否有審計差錯造成重大審計風險的情況發生；是否重視審計成果運用，建立審計成果運用機制；審計整改率是否達到100%。創新管理考核的內容主要包括審計工作標準化、信息化、集約化方面。審計制度建設是否完善，執行是否有力；是否在日常管理中全面貫徹落實審計制度相關規定和要求；是否積極利用現代信息手段，為提高審計工作質量提供技術支持、資源支持，完善本單位的審計信息系統建設；優秀審計人才在本單位使用情況，是否發揮作用；審計工作合理化建議利用情況。地勘單位可由隊領導、各部門負責人、職工代表組成考核小組，采取打分的辦法，對審計項目質量進行考核。部門領導打分結果占60%，其他人員占40%，加權平均計算出考核結果，并對外予以公布。
三、結語
【關鍵詞】審計工作底稿 編制問題 建議
審計工作底稿是審計證據的載體，是注冊會計師在執行審計業務過程中形成的審計工作記錄和獲取的審計資料，是影響審計工作質量和目標實現的關鍵環節。通過編制審計工作底稿，把注冊會計師也已收集的數量眾多但又不系統、沒有終點的審計資料，系統地加以歸類編號、索引整理，從而使審計工作結論有證可循，有據可依。它形成于整個的審計過程，同時是整個審計過程的反映。注冊會計師依據編制的審計工作底稿形成審計結論、發表審計意見、出具審計報告，同時也可以依據審計工作底稿編制的水平和質量來評價考核執業的CPA專業能力、工作業績、知識水平；行業監管機構通過檢查編制的審計工作底稿來確定被檢查機構的業務質量、明確審計責任。
所以在整個審計工作中，無論是對審計師還是監管機構而言，審計工作底稿的編制都具有彌足重要的地位和作用，為此，獨立審計準則也將其放在了比較突出的地位。但是由于我國注冊會計師行業的發展還不夠完善，在當前的獨立審計實踐中，注冊會計師審計工作底稿的編制還存在許多缺陷，影響審計質量，本文就我實際參加的審計過程中發現的工作底稿編制問題進行分析與探討。
一、審計工作底稿編制簡介
依據《中國注冊會計師審計準則第1131號——審計工作底稿》（財會（2010）21號）所述，審計工作底稿是指注冊會計師對制定的審計計劃、實施的審計程序、獲取的相關審計證據，以及得出的審計結論作出的記錄。
準則第3條規定，在符合本準則和相關審計準則要求的情況下，審計工作底稿能實現下列目的：提供證據，作為注冊會計師得出實現總體目標結論的基礎；提供證據，證明注冊會計師按照審計準則和相關法律法規的規定計劃和執行了審計工作。同時，審計工作底稿還有助于項目組計劃和執行審計工作，有助于負責督導的項目組成員履行指導、監督與復核審計工作的責任，便于項目組說明其執行審計工作的情況，便于事務所實施質量控制復核與檢查，便于監管機構和注冊會計師協會實施執業質量檢查。
準則要求注冊會計師應及時編制審計工作底稿，記錄實施的審計程序和獲取的審計證據，確保未曾接觸該項審計工作的有經驗專業人士清楚了解審計程序的性質、時間安排和范圍，實施審計程序的結果和獲取的審計證據，審計中遇到的重大事項和得出的結論，以及在得出結論時作出的重大職業判斷。在極其特殊的情況下，如果認為有必要偏離某項審計準則的相關要求，注冊會計師應當記錄實施的審計替代程序是如何實現相關要求的目的以及偏離的原因。
審計工作底稿的歸檔期限為審計報告日后六十天內，會計師事務所應當自審計報告日起，對審計工作底稿至少保存十年。
通過統計萬方數據庫文獻數量，發現關于審計底稿研究的問題并不多，而關于審計底稿編制方面研究的更少，而且主要是一些事務所成員或是審計局等實踐機構進行的研究。圖1和圖2分別是萬方數據庫關于關鍵詞“審計底稿”研究文獻按年（包括學位論文、期刊論文、會議論文）和按期刊的數量統計。
圖1 萬方數據庫統計審計底稿研究數量（按年統計）
圖2 萬方數據庫統計審計底稿（1996年-至今）研究數量（按期刊統計）
二、審計工作底稿編制中存在的問題
本人在事務所參與審計項目的過程中，查閱了多位同事的審計工作底稿，又綜合分析了2010年、2011年、2012年以來所里的審計工作底稿，發現存在一些共性的審計工作底稿編制問題。主要包括以下三方面：
（一）審計計劃與審計程序脫節
從審計鏈條角度來看，具體科目需要執行的審計程序，是根據審計策略中的重要科目、重要認定作出的。實際執行的審計程序應當嚴格按照計劃執行，不應漏執行、少執行或者盲目執行計劃工作中的任何程序，除非有符合測試程序的特殊情況。但遺憾的是，目前看到的實際執行的審計程序與計劃所需要執行的審計程序是脫節的，并沒有說明“為什么要做”。
（二）審計程序執行不到位
所里現行的業務規范體系明確規定了審計過程中需要執行的必要程序和補充程序，必要程序是為滿足監管部門要求的最少程序，不一定滿足報表審計需要，所以還需要補充程序進行完善。但是依目前編制的審計底稿情況看，程序的執行是不夠到位的，不能證實相關認定。比如某些往來科目僅進行了往來明細的分析和函證，并未對明細項的賬齡或是壞賬準備分析，或是進行了壞賬和賬齡分析少了函證程序，有些項目可能遺漏了披露事項，或者是披露事項不全面充分，僅僅披露了某一部分。
（三）審計工作底稿邏輯混亂
從目前底稿復核情況，底稿邏輯性是比較混亂的，特別是底稿索引十分欠缺，往往是有底稿無索引，而且存在有底稿無結論、或是無底稿有結論以及結論與程序不匹配的問題。邏輯性混亂主要體現為一些盲目執行的審計程序，并沒有指出實施此審計程序的緣由或是由此審計程序證明相關認定充分。由于審計人員專業能力的欠缺，對審計底稿的性質不能充分理解，對審計索引的重要性關注程度不夠，忽視了審計索引的填寫，甚至某些索引與所指內容不能匹配，或是審計所填索引并不存在。
三、規范審計工作底稿編制的建議
通過閱讀大量的審計底稿相關文獻，參考事務所諸位項目經理和項目主管的經驗建議，結合本人的實踐經驗和專業知識積累，針對上述共性的審計底稿編制問題，本人提出如下建議對策，主要包括以下三方面：
（一）加強計劃階段的工作
針對上述問題一所出現的狀況，我們主要是應該加強計劃階段的工作。主要從兩方面執行：一方面是項目啟動會不論大小，一定要堅持開。良好的開端是成功的一半，項目啟動會是一個項目的開始，多數是由項目經理負責組織和召開的，通過項目啟動會的召開我們可以了解項目相關的實施任務和計劃，讓我們明確未來要做的工作。二是一定要樹立具體審計程序來源于審計策略書中的“重要科目和重要認定部分”這一觀念。對應的，具體各子項目審計策略書或審計計劃中也需要增加相應內容。
（二）重視單位業規的學習
針對上述問題二所出現的狀況，主要是應加強審計底稿編制人員對業務規范體系的學習。事務所的業務規范體系是單位針對具體的審計科目或是程序需要執行的審計程序的規定，它全面而又具體的規定了所有項目需要執行的認定程序，是編制審計工作底稿的可靠依據。審計人員在編制審計工作底稿之前，一定要加強對單位業規的學習，對于必要程序，一定要執行到位，一定要根據認定選擇相應程序，避免出現審計程序執行不到位的情況出現。
（三）提出如下具體底稿框架
針對上述問題三所出現的狀況，作者提出如下具體的審計工作底稿框架。
具體的審計工作底稿第一頁應為總括頁。總括頁應按照如下審計思路編制：為什么做-準備怎么做-做的成果-審計結論。具體來說有如下部分：
1.總領表和明細表。這一部分主要是增減變動原因分析、項目明細數據列示和分析以及四步分析法，四步分析法主要包括建立期望值、確定無需進一步分析的差異額、計算變動差異以及差異分析四部分。
2.審計重要認定及擬實施程序。主要包括存在性、權利與義務、計價和分攤、列報等重要認定及擬實施的實質性測試程序。本表也可以是替代程序表，各項目組長可根據實際情況具體確定，也可以二者并存。
3.具體的實施程序及結論。對于這部分內容，應將相應的程序與索引底稿勾稽起來。主要按以下線路進行：程序1-索引底稿頁1-程序1的結論（經審計，對XX認定未發現重大問題；或經調整后，XX認定無重大問題等等）。具體的索引和審計程序應當相對應，以后的各個程序均按此線路執行編制。
4.審計調整事項說明。此步驟列明需要作出的調整事項及其索引，并保證其事項與索引匹配。
5.審計總結論。根據以上執行的審計程序，根據我們的專業經驗，作出恰當的審計判斷，得出審計結論。例如：經審計，各項重大認定未見重大異常，本科目可以確認等等。具體底稿第二至第N頁則為具體程序頁，均應索引到總括頁。總體來說，索引必須在現場作出并有效索引。
以上是針對一般審計程序編制審計底稿的意見，針對專項審計項目，由于審計對象特殊，無法采用標準底稿格式，只能參考底稿格式、需要項目組堅持灌輸風險導向審計的理念去解決問題。
考慮到項目可能由于各種原因前期了解不足，準備工作不充分，審計對象、目標不明確，在現場客戶要求又相當緊迫的情況下，審計工作底稿質量很有可能會降低，應對方法是加強現場隨機計劃，調整審計思路及修正審計計劃的工作比重，通過現場啟動會總結及調整會議等方式貫徹審計底稿編制思路，提高效率。
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論文摘要：內部審計質量是審計工作的生命線。本文通過剖析現代內部審計工作中質量控制存在的問題，提出了加強內部審計質量控制的基本策略。
內部審計質量控制指由內部審計的業務管理機構或部門對內部審計的各種業務活動或行為進行有計劃的監督檢查,實施全面控制管理的行為。審計質量是審計工作的生命線。如果一個審計項目的審計質量沒有保證，其審計目標就無法實現，審計的實效和權威也就無從談起。要提高審計質量，關鍵在于加強審計質量控制。筆者結合內部審計的特點，針對當前內部審計質量控制存在的問題，對進一步加強內部審計質量控制談幾點粗淺的看法。
一、內部審計質量控制存在問題
1.內部審計獨立性不強
目前我國內部審計獨立性不高的原因在于：首先，機構設置不合理。內部審計機構設置依附于其他部門或者合署辦公，導致了內審機構和人員受到多方利益的牽制，無法保證內審業務工作的自主性和權威性，從而無法保證內審質量。其次，內審人員職業道德意識不強。在審計過程中，由于內審人員缺乏應有的職業道德品質，不能持謹慎、客觀的態度進行審計評價，對查出的問題往往不能堅持原則，大事化小，小事化了，隨意性較大。
2. 內審質量控制標準不明確
內審質量控制標準是內審質量的控制依據和內審業務的作業規范，是內審規范體系的重要組成部分。但現行的內審規范體系建設明顯地偏重于內審法律、內審準則和內審職業道德規范的建設，而忽視了內審質量控制標準的建設，結果導致內審質量標準不明確，內審質量控制無章可循，各單位內審運行各行其是，質量狀況參差不齊。
3. 對現場審計缺乏適時有效的過程控制
由于缺乏對審計全過程的質量控制，致使部分審計人員在實施現場審計時，未按照內部審計準則的有關要求實施必要的審計程序，從而導致個別項目出現了重大“漏審”現象，給審計形象造成了不可低估的負面影響。此外，審計組在被審計單位進行現場審計時，現場審計信息反饋滯后，各質量控制環節有關人員之間溝通渠道不順暢，審計領導不能及時準確地把握現場審計動態。
4. 內部審計報告缺乏縱向的勾稽復核
內部審計報告的復核,一是審計組長的審計復核,這是內部審計報告形成前的質量控制的重要環節,它承上啟下,把握內部審計質量關;二是內部審計機構負責人的復核,主要是在對重要的審計工作底稿進行重點抽查復核的基礎上,全面復核結論性的工作底稿。但是,在實際工作中,這一環節往往被忽視,只是停留在對問題的定性方面考慮,沒有實現真正的復核控制。
二、加強內部審計的對策
1. 加強內部審計法律規范建設
明確衡量內部審計質量的標準。第一個層次的標準是《內部審計準則》和《內部審計人員職業道德規范》；第二個層次的標準是內部審計章程，它決定了內部審計工作的宗旨、目標和范圍、職責和權限以及內審工作的獨立性；第三個層次的標準是由內部審計機構制定的審計手冊、企業內部適用于內審機構的政策和程序、適用的審計技術和工具、企業和內審機構的發展計劃等組成。
2.加強項目審計質量控制
一要制定科學的審計方案。審計工作方案是用于指導整個項目審計的指導性文件，應在充分調研的基礎上編制，必要時可以進行試審，所確定的審計目標、范圍、內容應當明確， 重點突出，組織分工合理，各項工作措施和要求恰當。二要認真審查審計工作底稿和審計證據。內部審計機構要建立多級審計工作底稿和審計證據的審查機制，通過對審計工作底稿和審計證據的審核，確保每一審計事項都有充分必要的材料支持，并據此確定審計組對內部控制制度的描述是否準確、符合性測試及實質性測試是否履行、審計重要性確定及分配是否適當、受限制的審計程序是否已實施替代審計程序、重點審計領域和重要審計項目是否已獲得充分適當的審計證據。
3.加強后續審計管理
后續審計是指在審計報告發出后相隔一定時間內,內部審計人員為檢查被審計單位對審計發現和建議是否已經采取了適當的糾正行動,并取得預期的效果而實施的跟蹤審計。只有加強后續審計管理才能保證內部審計總體審計目標的最終實現,可見,后續審計是內審質量控制的關鍵環節。
4. 加強項目復核
內部審計還應有專人的或專門的復核機構，對整個審計項目過程和結果進行分析復核。復核的內容主要包括：項目是否按照審計實施方案進行實施，對調整的審計事項是否按權限履行了相應的程序；對固有風險和控制風險的評估是否準確，對檢查風險的確定是否滿足可接受的最低審計風險水平的要求；根據符合性測試結果對被審計單位內部控制制度的描述及執行情況的判斷是否正確，審計人員據此所確定的實質性測試的性質、時間、范圍及具體方法的采用能否保證發現已存在的重大錯誤及舞弊，結合管理層對已存在的重大審計問題的態度、采取措施的方式及最終對審計結論的影響程度，復核審計評價和審計結果的表述是否恰當。
5. 加強監督與考核
內部審計機構還應建立專門的以專職審計師為主的審計業務監督和考核部門,制定明確的審計業務監督和考核程序及方法,使所有參與該審計項目的內部審計人員所從事的工作符合內部審計準則及內部審計質量控制規范的要求
6.提高內部審計人員綜合素質
現有內審人員知識結構不合理,復合型人才少,普遍缺乏計算機審計技能,對經濟業務復雜性的了解不足,難以將企業經營特點、存在的問題進行深刻地披露與揭示。因此,提高審計人員綜合素質是審計質量提高的基本保證。可以通過組織培訓、開展交流和討論以及提倡審計人員自學等途徑提高審計人員思想素質和業務素質。
參考文獻：
論文提要：現代風險導向審計作為一種重要的審計理念和方法,在我國付諸實施無疑是審計史上的一次重大改革,它與傳統風險導向審計在思路上有很大不同。本文回顧了審計模式的發展,分析了風險審計方法的特征、局限性以及運用過程中存在的問題,并提出我國針對風險導向審計方法應當采取的策略。
一、審計模式的發展歷程
(一)賬項導向審計模式。賬項導向審計模式是最初始的審計方法,主要功能在于查錯防弊,其技術方法主要是從審計期間會計事項所依據的相關會計原始憑證入手,追查到記賬憑證、賬簿、會計報表等會計文件的形成,驗算其記賬金額、核對賬證、賬賬、賬表。賬項導向審計模式僅適用于經濟業務不很復雜的小規模企業。隨著生產經營規模的擴大,融資、投資渠道和方式的多樣化、特別是資本市場的發展,賬項導向審計模式的局限性就日益凸顯,至20世紀初,這種模式就逐漸退出其主導地位,而代之以制度導向審計模式。
(二)制度導向審計模式。隨著企業經營規模的擴大,業主或企業管理層勢必改變“事必躬親”的管理方式,建立系統的分層、分工的科學管理制度,企業在經營發展過程中建立起內部控制系統,這就促使審計人員把注意力轉移到與會計相關的內部控制系統的控制功能上來。制度導向審計模式將審計的重點放在對內部控制制度各個控制環節的審查上,這種審計模式,是建立在對被審計單位內部控制系統認識基礎上的重點審查。以大數定律和正態分布為基礎的統計抽樣也逐漸取代了單純判斷性和任意性的抽樣。同時,這一模式由于著眼于對內部控制制度整體的了解與分析,還可以發現與某些內部控制相關的會計信息的系統性錯誤,從而提高了審計效率。正因為如此,制度導向審計模式從20世紀四十年代起就成為注冊會計師審計的主要方法。
(三)風險導向審計模式。風險導向型審計的產生,主要源自美國,風險導向型審計的內在思想是,任何審計業務都必須將審計風險控制在可接受的風險水平內。
其顯著的特點是:它立足于對審計風險進行系統的分析和評價,并以此作為出發點,制定審計策略和與企業狀況相適應的多樣化審計計劃,將風險考慮貫穿于整個審計過程。因為它著眼于全面的控制測試,而不是著眼于測試內部控制制度的執行效果(即符合性測試)。風險導向審計模式合理地揚棄了作為制度導向審計模式基礎的“無利害關系假設”,把指導思想建立在“合理的職業懷疑假設”基礎上。不只依賴對被審計單位管理層所設計和執行內部控制制度的檢查與評價,而是實事求是地對公司管理層是否誠信,是否有舞弊造假的驅動,始終保持一種合理的職業警覺,將審計的視野擴大到被審計單位所處的經營環境,捕捉潛在的風險點,將風險評估貫穿于審計工作的全過程。
二、風險審計的特點
(一)審計重心前移。風險導向審計最大的特點是將審計重心放在事前的風險評估上,從以審計測試為中心到以風險評估為中心,審計程序主要包括風險評估程序、分析性測試程序、審計測試程序(包括控制測試和實質性測試)。傳統審計不能適應現代報表審計需要就在于其原有的風險評估不到位,未能有效發現高風險審計領域,造成審計過量或審計不足,現在大大加強了風險評估程序,真正體現了風險導向審計的理念。
(二)更加注重外部審計證據。審計重心向風險評估轉移導致風險評估程序顯得至關重要,風險評估準確與否將直接影響到審計效果和審計效率。風險評估在一定程度上帶有一定的主觀性,但必要的是審計證據是必不可少的,尤其是更加客觀、真實的外部證據。僅僅依靠被審計單位提供的內部證據來對風險進行評估,所得出來的結論是不可靠的。所以,審計人員在搜集審計證據時不應只采用內部證據,而應更努力地獲得相關的外部審計證據來對風險進行評估。
(三)在各個階段都利用審計風險模型作出決策。在風險導向審計中,審計人員在各個審計階段,都分別以審計風險模型為主,分析評價各自的期望審計風險、固有風險、控制風險和檢查風險,并在此基礎上作出各項決策,從而能夠全面控制審計風險。制度基礎審計模式中的審計風險模型是一維的,它只有一個決策目標——確定實質性測試所需的證據量,所涉及的風險層次和范圍比較狹窄;而風險導向審計模式中的審計風險模型是二維的,它既包含了不同的風險要素,而且在不同審計階段給各風險要素賦予了不同的內涵。
三、現代風險導向審計應用中的問題
從理論上講,現代風險導向審計能夠彌補傳統風險基礎審計的不足,縮小審計期望差距。但是,無論是在國際上還是在國內,還沒有一套嚴密的風險導向審計體系。從目前看,運用現代風險基礎審計可能存在以下問題:
(一)信息庫的建設。注冊會計師執行風險評估程序,充分了解被審單位整體經營環境,然后針對風險不同的客戶,客戶不同的風險領域,設計個性化的審計程序。為此,會計師事務所必須建立功能強大的信息庫,按照行業發展特點、客戶經營環境、客戶所處市場環境以及客戶高層管理者的品行,由專業高層人員組織實施評價,定期把客戶風險評價的結果向相關業務承接和實施部門通報,以便注冊會計師在風險評估時了解企業的戰略、流程、風險管理、業績衡量。目前,國內很多事務所對行業風險和企業經營風險缺乏了解,數據積累不足,信息庫的建設達不到現代風險導向審計的要求。
(二)注冊會計師的綜合素質存在較大差距。在風險評估程序中,注冊會計師花大量的時間和精力去了解客戶及其環境,評估經營風險,這就要求注冊會計師具有判斷企業是否具有生存能力和合理的經營計劃的能力。注冊會計師不僅要熟練掌握會計、審計知識,也要掌握管理知識、行業知識和法律知識等,還要熟練運用各種分析工具對各種財務指標和非財務指標進行分析。目前,我國事務所90%以上的業務是審計業務和會計業務,沒有經濟方面、法律方面等多元的背景。注冊會計師不了解企業的經營狀況、相關行業,不懂得管理、行業等方面的知識,不具備運用數理統計方法的能力,這些都不利于現代風險導向審計的實施。為此,主管部門需要做大量的培訓工作。事務所也可以一方面引進高層次人才,同時根據自己的客戶情況、事務所的定位,有針對性地進行員工培訓。
四、我國應用現代風險導向審計的對策
(一)提高審計人員的專業判斷能力。現代風險導向審計要求注冊會計師須首先從企業內外環境和經營戰略入手,來分析其對財務報表的影響,這就對注冊會計師的分析能力和專業判斷能力提出了更高的要求;同時,現代風險導向審計過程實質上就是專業判斷的過程,它提升了審計的技術含量。因此,注冊會計師只有很好的運用專業判斷能力才能有效提高審計質量,避免形式審計。超級秘書網
(二)處理好會計師事務所審計成本與效益問題。從理論上說,現代風險導向審計模式首先對重大錯報風險進行評估,確定重點關注領域,從而可以合理地分配審計資源、提高審計效率。但是在實務中,執行風險評估程序主要依賴于外部審計證據,而搜集外部證據又沒有專門的、固定的途徑,使得搜集外部證據的成本較大,有時甚至要高于因減少進一步審計測試所降低的成本而使得總成本增加。在市場競爭日益激烈的環境中,成本的增加很難通過審計收費對其進行彌補,所以如何降低審計成本使審計效益大于審計成本仍是一個值得關注的問題。
(三)健全法律法規制度。所謂健全法律法規制度,就是針對現代風險導向審計的新形勢,適時修改相應的一些不合時宜的法律法規,以適應新形勢的需要。現行的各種法規關于民事賠償責任的規定最為薄弱,因此應健全法律法規制度,加大對注冊會計師違法行為的責任追究與處罰力度,以強化注冊會計師的法律風險意識。
主要參考文獻:
[1]陳毓圭.關于風險導向審計方法由來與發展的認識.會計研究,2004.
