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【關鍵詞】 自然資源； 自然資源信息失真； 非財務計量自然資源信息； 自然資源審計； 非財務計量自然資源信息審計
【中圖分類號】 F239.44 【文獻標識碼】 A 【文章編號】 1004-5937（2016）20-0122-07
一、引言
土地、水、森林、草原、礦產等自然資源，是經濟社會發展的基礎。由于自然資源問題的重要性和緊迫性相關聯，相應的治理機制也越來越多，自然資源審計是其中之一，美國、加拿大等國家從20世紀70年代就開展了不同形式的自然資源審計，INTOSAI（International Organization of Supreme Audit Institutions）還成立了專門的工作小組。我國僅以占世界7%的土地、9%的耕地、6%的水資源、4%的森林承載了世界22%的人口，資源、環境與社會經濟發展之間的矛盾更為尖銳[1]。黨的十八屆三中全會提出“探索編制自然資源資產負債表，對領導干部實行自然資源資產離任審計，建立生態環境損害責任終身追究制”。
與自然資源審計實踐相伴隨，自然資源審計的相關研究也得以開展。從自然資源審計實踐和理論研究來看，自然資源審計包括的內容較廣泛，涵蓋的審計主題包括自然資源財務信息、非財務計量自然資源信息、自然資源相關行為和自然資源相關制度。現有文獻缺乏關于非財務計量自然資源信息審計基礎性問題的系統研究，本文通過對這些基礎性問題的系統探究，提出非財務計量自然資源信息審計的基本理論框架①。
本文隨后的內容安排如下：首先是一個簡要的文獻綜述，從非財務信息審計角度，梳理自然資源審計的相關文獻；然后，從理論上分析非財務計量自然資源信息審計的基礎性問題，形成一個關于非財務計量自然資源信息審計基本理論的框架；最后是結論和啟示。
二、文獻綜述
自然資源審計有不少的研究文獻，一些機構還組織專門的研討會，研究主題涉及自然資源審計的若干基礎性問題，包括審計動因、審計目標、審計主體、審計范圍、審計內容、審計方式方法、審計準則等[2-3]。一般認為，自然資源審計包括自然資源財務審計、自然資源合規審計和自然資源績效審計[4-5]。
自然資源績效審計包括對自然資源績效信息的審計，這些績效信息包括非財務計量的自然資源信息，一些文獻提出，由于利益驅動，這些非財務計量的自然資源信息很可能縱，所以，需要對這些信息進行審計，一些文獻還討論了這些信息的審計方法[6-9]。
現有文獻雖然確認了非財務計量自然資源信息的審計需求，有些文獻還涉及到審計方法，然而，總體來說，關于非財務計量自然資源信息審計的基礎性問題尚缺乏系統研究。本文擬致力于此，從理論上分析非財務計量自然資源信息審計的基礎性問題，提出非財務計量自然資源信息基本理論框架。
三、基本理論框架
（一）非財務計量自然資源信息審計需求
從某種意義上來說，自然資源是大自然賦予全人類的資源，由于人類社會存在國家，所以，有些自然無國界，屬于全世界人民所有，而許多的自然資源有國界，屬于某一國的人民所有。然而，自然資源的管理、使用并不是全體人民，而是一部分人，這樣一來，自然資源的所有者和自然資源的管理及使用者之間就形成了委托關系。在這種委托關系中，人民作為所有者是委托人，而自然資源的管理及使用者是人，在許多情形下，自然資源的管理及使用者還區分不同的層級，例如，中央政府和地方政府之間及不同層級的地方政府之間，從而出現委托鏈。處于這個鏈條中的人，在正常情形下都會具有自利和有限理性這兩大類人性特征，在信息不對稱和環境不確定的情形下，人有可能產生機會主義行為，也可能發生次優行為，從而出現問題和次優問題，正是這些問題，導致自然資源問題，甚至危及人類的可持續發展。就中國來說，一方面自然資源稀缺，人均淡水資源擁有2 113立方米，僅是世界平均人均淡水資源的1/3；我國人均耕地為1.43畝/人，不足世界平均水平的40%；我國礦產人均僅為世界平均水平的58%；我國森林人均量僅為世界平均水平的1/5[10]。另一方面，資源利用效率低，據《世界能源統計回顧2011》數據顯示，就單位GDP能耗，2011年度中國GDP能耗是日本的4.39倍、德國的4.18倍、美國的2.38倍、印度的1.07倍。②同時，長期以來，中國官員的晉升概率與地區經濟增長存在很強的正相關關系，這種過分關注GDP的晉升錦標賽模式，使得各級黨政領導干部逐漸形成以犧牲資源、環境為代價，謀取地區經濟增長的路徑依賴。所以，中國的資源環境問題已經十分嚴峻[9]。
在嚴重的資源環境問題中，非財務計量自然資源信息失真是其中的重要方面。由于人性自利和有限理性，自然資源管理和使用者提供的自然資源信息失真，通過這些失真的自然資源信息獲取利益，例如，就森林資源來說，對于采伐森林資源，采伐的實際數據遠多于報告的數量；對于植樹造林，則報告的造林面積遠多于實際造林面積，無疑，這種信息的失真有利益驅動下的故意操縱[11]，其他的自然資源也存在類似的問題。
針對嚴重的自然資源問題，相應的治理機制也逐步建立起來，《中華人民共和國憲法》第九條規定，礦藏、水流、森林、山嶺、草原、荒地、灘涂等自然資源，都屬于國家所有，即全民所有；由法律規定屬于集體所有的森林和山嶺、草原、荒地、灘涂除外。國家保障自然資源的合理利用，保護珍貴的動物和植物。禁止任何組織或者個人用任何手段侵占或者破壞自然資源。同時，還針對不同的自然資源，頒布了專門的法律，例如，先后頒布了《中華人民共和國礦產資源法》《中華人民共和國土地管理法》《中華人民共和國水法》《中華人民共和國森林法》《中華人民共和國草原法》《中華人民共和國環境保護法》等，此外，還有許多的行政規章。通過上述法律法規，建立了自然資源治理機制，其中包括非財務計量自然資源信息失真的治理機制，審計是其中的治理機制之一。
審計成為治理非財務計量自然資源信息失真的機制之一，與審計的技術特征相關。非財務計量自然資源信息屬于統計信息，都有規定的計算方法和程序，如果信息報告人遵守了這些計算方法和程序，一般就認為自然資源信息不存在失真，如果嚴重偏離了這些計算方法和程序，就認為自然資源信息失真[12]。從技術特征來說，審計恰恰就能對特定事項與既定標準之間的一致性發表意見，就非財務計量自然資源信息來說，特定事項就是非財務計量自然資源信息，既定標準就是關于這些信息的計算方法和程序之規定，審計可以采用系統方法，圍繞非財務計量自然資源信息收集證據，對這些信息是否存在失真形成判斷。當然，審計成為治理非財務計量自然資源信息失真的機制只是一種可能的需求，是否真正得以成為現實機制，還要依賴于委托人對不同治理機制的治理成本和效果的綜合考慮，如果審計機制的治理成本低且效果好，則審計就會從可能的需求成為現實需求。
（二）非財務計量自然資源信息審計本質
非財務計量自然資源信息審計本質是指什么是非財務計量自然資源信息審計，很顯然，它離不開審計一般，也離不開自然資源審計，具有審計一般的屬性，屬于自然資源審計的一部分。一般認為，審計是以系統方法從行為和信息兩個角度獨立鑒證經管責任中的問題和次優問題并將結果傳達給利益相關者的制度安排[13]，自然資源審計也應該具有上述本質特征，只是在此基礎上，增加了自己特有的本質屬性，根據這個原則，筆者認為，自然資源審計可以表述如下：自然資源審計是以系統方法從行為和信息兩個角度獨立鑒證自然資源經管責任中的問題和次優問題并將結果傳達給利益相關者的制度安排。這個概念將自然資源審計的對象限定到自然資源經管責任，自然資源審計是將審計一般應用到自然資源經管責任，或者說，是審計一般在自然資源經管責任中的體現，當然，由于審計范圍的不同，自然資源審計也會呈現自己的一些特征，例如，審計客體、審計主體、審計取證、審計報告等。一般來說，審計一般的審計主題包括財務信息、非財務信息、行為、制度，自然資源審計是對自然資源經管責任作為審計對象的審計，其審計主題同樣包括上述四個方面：自然資源財務信息、非財務計量自然資源信息、自然資源相關行為和自然資源相關制度。
非財務計量自然資源信息審計屬于自然資源審計的主題之一，根據自然資源審計的定義，筆者認為，非財務計量自然資源信息審計可以表述如下：非財務計量自然資源信息審計是以系統方法獨立鑒證自然資源經管責任相關的非財務計量信息中的問題和次優問題并將結果傳達給利益相關者的制度安排。這個定義，進一步限定了審計對象的范圍，從自然資源經管責任收縮到自然資源經管責任相關的非財務計量信息，關注問題的角度仍然是問題和次優問題，當然，這里的問題和次優問題是與非財務計量自然資源信息相關的，不是一般意義上的問題和次優問題，綜合表現為非財務計量自然資源信息失真，包括由于自利而產生的有意操縱，以及有限理性而產生的無意錯誤。
非財務計量自然資源信息審計本質還有一個涵義，就是其審計功能。一般認為，審計具有鑒證、評價和監督三個功能，對于非財務計量自然資源信息審計來說，上述三大功能可以同時具備。就鑒證來說，前已述及，可以采用系統方法，圍繞非財務計量自然資源信息收集證據，判斷其與既定標準之間的一致性，這已經體現了鑒證的本質內涵。就評價來說，一些非財務計量自然資源信息體現了人的自然資源經管責任履行情況，如果能找到恰當的績效標桿（例如，工作計劃、具有可比性的同類單位），可以將鑒證后的自然資源經管責任績效信息與這些標桿進行比較，以確定人自然資源經管責任績效的等級。就監督而言，對于發現的非財務計量自然資源信息失真，如果委托人授權，審計機構可以對直接責任人或責任單位進行處理處罰。總體來說，非財務計量自然資源信息審計可以具有鑒證、評價和監督三大功能。當然，這三大功能能否成為現實功能，依賴于委托人的需求和決定，委托人會根據其自身的利弊得失做出選擇，但是，無論如何，鑒證功能是基礎性，不具有選擇性。
（三）非財務計量自然資源信息審計目標
一般來說，審計目標區分為終極目標和直接目標，前者是審計委托人的目標，后者是審計人的目標。就非財務計量自然資源信息審計來說，審計委托人授權或委托審計機構對非財務信息進行審計是要支付費用或支出成本的，是將審計作為治理非財務計量自然資源信息失真的機制，審計機制與其他的治理機制組合起來，其最終目標是抑制非財務計量自然資源信息中的問題和次優問題，也就是非財務計量自然資源信息失真。通過審計，如果非財務計量自然資源信息失真越來越少，則委托人的目標就達成了。
對于審計師來說，在非財務計量自然資源信息中，其直接目標是提供審計委托人滿意的審計產品，這些審計產品包括鑒證產品、評價產品和監督產品。非財務計量自然資源信息鑒證產品的主要內容是鑒證非財務計量自然資源信息是否存在問題和次優問題，也就是是否存在失真，也可以稱為信息的真實性，通常以審計鑒證報告的形式出現。評價產品是在非財務計量自然資源信息表征人自然資源經管責任履行績效的情形下，將鑒證后的信息與一定的標桿進行比較之后得出的績效等級結論，通常以評價報告的形式出現。監督產品是指將人在非財務計量自然資源信息方面存在失真的情形下，委托人授權審計師對直接責任人或責任單位做出的處理處罰，通常以審計決定的形式出現。上述三種審計產品中，鑒證產品是基礎性的，不具有可選擇性，而評價產品和監督產品是否出現，由委托人的需求所決定。
（四）非財務計量自然資源信息審計客體
一般來說，審計客體是委托關系中的人，是經管責任的承擔者[13]。非財務計量自然資源信息審計也不例外，其審計客體是自然資源信息經管責任的承擔者。由于我國的自然資源屬于國有，然后通過法律程序交付一定的單位來使用，所以，自然資源信息委托關系也區分為兩種情形，一是政府層面的委托關系，二是單位內部的委托關系。這兩種情形下的審計客體不同。
就政府層面的委托關系來說，由于我國是單一制國家，上級政府對下級政府具有較大的領導作用。在不考慮上級政府的情形下，就某一層級的政府來說，自然資源委托關系及其審計客體如圖1所示。
在圖1中，可能的審計客體用虛線表示。自然資源監督部門是本級政府的人，而自然資源使用單位、自然資源管理單位、自然資源生產單位，在政府自然資源監督部門的監管下，履行各自的與自然資源相關的職責，上述四類單位都是自然資源經管責任的承擔者，都要提供某些非財務計量自然資源信息，都有可能成為非財務計量自然資源信息審計客體。那么，政府本身是否要成為非財務計量自然資源信息審計客體呢？首先，各級政府都是本級公眾的人，所以，也存在自然資源經管責任報告問題，也應該成為審計客體，但是，此時的審計主體可能就不能是本級政府本身建立的審計機構；其次，在單一制國家中，各層級政府之間也存在委托關系，下級政府是上級政府的人，從這個意義上來說，下級政府也有責任向上級政府報告自然資源經管責任履行情況，所以，也要成為非財務計量自然資源信息審計客體。
至于單位內部的自然資源委托關系及其審計客體，主要存在于自然資源使用單位、自然資源管理單位、自然資源生產單位，如果這些單位實行分級管理，則其內部也形成了自然資源委托關系，從而下級單位有責任向上級單位報告其承擔的自然資源經管責任履行情況，這其中就包括非財務計量自然資源信息，所以，這些下級單位也成為審計客體。
（五）非財務計量自然資源信息審計內容
非財務計量自然資源信息審計內容是自然資源實物量統計與核算信息，包括兩類信息，一是自然資源的數量、質量現狀及利用情況，二是自然資源各分類實物存量和增減流量統計與核算信息，按照《中國自然資源手冊》，自然資源資產分為土地資源資產、礦產資源資產、能源資源資產、水資源資產、氣候資源資產、森林資源資產、草地資源資產、海洋資源資產和其他資源資產九大類資產，這些自然資源都分別有各自的實物量統計與核算信息[14]，歸納起來，非財務計量自然資源信息審計內容如表1所示。
當然，自然資源實物量統計與核算信息會有一定的核算體系，1993年聯合國統計司建立了與國民經濟核算體系（SNA）相一致的、可系統地核算環境資源存量和資本流量的框架，即綜合環境與經濟核算體系（System of Integrated Environmental and Economic Accounting，SEEA-1993）。2003年，聯合國修訂了SEEA-1993，修改后版本簡稱SEEA-2003，這個版本詳細說明了自然資源的物理量、混合環境-經濟賬戶及其估價方法[15]。2012年，SEEA中心框架（簡稱SEEA-2012）應運而生，該框架增加了環境退化及相關措施和評估方法的討論[16]。一些國家還頒布了自然資源會計準則，澳大利亞頒布實施了水會計準則，以物理流量為計量單位，采用復式記賬法，由水報告主體定期編制三張水會計報表，即水資產和水負債表、水資產和水負債變動表（損益表）、水流量表，通過這些表格來描述、計量、記錄和報告重要地區水資源的增減變動[17]。黨的十八屆三中全會提出要探索編制自然資源資產負債表，這里的自然資源資產負債表是關于自然資源的信息系統，按實物量編制的自然資源資產負債表提供的信息就是非財務計量信息。
（六）非財務計量自然資源信息審計主體
審計主體的基本要求有兩個方面，一是獨立性，二是專業勝任能力。由于專業勝任能力是動態的，現時沒有的專業勝任能力，假以時日，是可以建立的，從長遠來看，專業勝任能力并不是實質性審計主體的實質性條件。所以，筆者主要從獨立性角度來討論非財務計量自然資源信息審計主體。
對獨立性有不同的理解，一種觀點認為，獨立性是審計師獨立于審計客體；另一種觀點認為，審計師要同時獨立于審計客體和審計委托人。
在非財務計量自然資源信息審計中，政府審計、民間審計和內部審計都可以成為審計主體，但是，不同情形的獨立性不同。
對于政府審計來說，圖1所示的審計客體中，政府審計能獨立于自然資源監管部門、自然資源使用單位、自然資源管理單位和自然資源生產單位，但是，不能獨立于本級政府，所以，一般情形下，除了本級政府之外的審計客體，本級政府審計機關都具有獨立性，當本級政府作為審計客體時，一般要由上級政府審計機關作為審計主體。當然，由于我國是單一制國家，各級地方政府都處于國有自然資源委托鏈中，對于上級政府是人，對于下級政府是委托人，由于這種雙重身份，本級政府可能基于本地區的利益而干擾本級政府審計機關對本級政府下屬單位的自然資源相關審計客體的審計，從而使得本級政府審計機關獨立性受到損害，在這種情形下，如果由上級政府審計機關作為審計主體，就更具有獨立性。
對于民間審計機構來說，是接受業務委托，對一定的審計客體進行審計，從理論上來說，對于所有的審計客體都可以進行審計。但是，從傳統習慣及審計權威性來說，在非財務計量自然資源信息審計客體中，民間審計適宜作為自然資源使用單位、自然資源管理單位和自然資源生產單位的審計主體。在某些情形下，民間審計還可以接受業務委托，對內部審計范圍的審計客體進行審計。需要說明的是，這里的民間審計是廣義的，包括具有非財務計量自然資源信息審計專業勝任能力和資質的各種中介機構。
就內部審計組織來說，其審計客體是本單位內部實行分級管理的下級單位，如果自然資源監管部門、自然資源使用單位、自然資源管理單位和自然資源生產單位實行分級管理，并建立了內部審計制度，則這些單位內部的下屬單位都是其內部審計組織的審計范圍。
總體來說，不同情形下的非財務計量自然資源信息審計主體歸納如表2所示。
關于非財務計量自然資源信息審計主體，最后要討論的問題是，自然資源監管部門能否作為非財務計量自然資源信息審計主體？一種觀點認為，自然資源監管部門可以結合其監督工作，一方面可以作為下級政府非財務計量自然資源信息的審計主體，另一方面，對于受到監督的本級政府下屬的自然資源使用單位、自然資源管理單位、自然資源生產單位，完全可以作為這些單位的非財務計量自然資源信息審計主體。從專業勝任能力來說，自然資源監管部門完全可以作為這些單位的審計主體。然而，審計主體的另一個重要條件是獨立性，所以，自然資源監管部門能否作為審計主體的關鍵在于其能否保持獨立性。筆者認為，在許多情形下，可能并不具有獨立性，就本級政府來說，自然資源使用單位、自然資源管理單位、自然資源生產單位的自然資源信息，如果匯集起來，可能就表明自然資源監管部門的績效，如果上述單位操縱自然資源信息，結果是粉飾了自然資源監管部門的績效，從而就會失去審計所要求的獨立性；當然，如果上述單位操縱自然資源信息，結果是損害了自然資源監管部門的績效，這種情形下，審計所要求的獨立性并沒有損害。但是，事先并不知道這些單位會如何操縱自然資源信息，所以，就本級政府來說，自然資源監管部門不宜作為審計主體。就下級政府來說，在許多情形下，上級政府自然資源績效是下級政府自然資源績效的匯集，如果下級政府操縱自然資源信息，其結果是有利于本級政府自然資源績效，自然資源監管部門就失去監管獨立性；如果下級政府操縱的結果是損害于上級政府自然資源績效，則獨立性并未受到損害。但是，事先并不知道下級政府如何操縱自然資源信息，總體來說，自然資源監管部門不宜作為下級政府自然資源信息的審計主體。更為重要的是，自然資源監管部門還負責執行甚至制定自然資源相關政策，而自然資源信息很大程度上可能表明這些政策的績效，自然資源監管部門對于這類信息無疑不具有獨立性。
（七）非財務計量自然資源信息審計方法
審計方法包括的內容很豐富，從基本審計理論的角度出發，這里僅討論其中的審計取證模式。非財務信息審計取證包括命題論證模式、數據流程模式、數據分析模式和專業測量模式[18]，對于非財務計量自然資源信息審計來說，各種模式都有可能應用。
1.命題論證模式
會計報表審計采用的是命題論證模式，這種模式的特點是將審計總命題（也就是審計總目標，即會計信息真實性或公允性）分解為各種具體命題（也就是具體審計目標），圍繞具體命題獲取證據，通過具體命題的證明來證明總命題。這種取證模式的前提是存在可追蹤的信息鏈，例如，從會計報表追蹤到會計賬簿，從會計賬簿追蹤到記賬憑證，從記賬憑證追蹤到原始憑證，從原始憑證追蹤到實物、交易對方或當事人，等等。在某些情形下，某些非財務計量自然資源信息也具備完整的信息鏈，此時，也可以采用命題論證模式。例如，澳大利亞政府部門制定并頒布實施了水審計準則，它借鑒了財務會計報告的審計準則，把水審計的保證作用分為合理保證和有限保證兩種類型，對審計目標、職業懷疑和職業判斷、審計計劃及重要性、理解水會計報告主體和環境，以及確認和評估重大錯報風險、對評估的重大錯報風險進行反映并實施進一步審計程序、期后事項的審計、審計質量控制、形成審計意見、審計報告的格式和內容等做了具體詳細的規定[17]。
2.數據流程模式
當信息本身無法鑒證時，如果信息產生的過程是值得依賴的，則信息本身也就具有可依賴的基礎。一些非財務計量自然資源信息本身未能形成完整的信息鏈，從而不具有可追蹤性，此時，如果這些信息的產生流程是可以評估的，當評估結果的流程值得依賴時，根據這個流程產生的信息也就值得依賴；當然，如果流程評估的結果不值得依賴，則不能就此推斷其產生的信息也不值得依賴，而是無法表示意見。
3.數據分析模式
非財務計量自然資源信息之間，非財務計量自然資源信息與其他信息之間，可能具有某些邏輯關系，數據分析模式通過各種方法，驗證非財務計量自然資源信息的邏輯關系，通過邏輯關系是否存在來判斷非財務計量自然資源信息是否失真。當非財務計量自然資源信息邏輯關系存在時，可以判斷非財務計量自然資源信息基本值得依賴；當非財務計量自然資源信息邏輯關系不存在時，要作為疑點進行追蹤，如果追蹤發現了具體的失真事件，就可以得出結論，如果追蹤未能發現具體的失真事件，則是無法表示意見。
4.專業測量模式
許多非財務計量自然資源信息是對自然資源物理量的表征，在許多情形下，可以通過具有專業勝任能力的機構或人士對自然資源物理量進行測量，以驗證這些信息的真實性。例如，對于森林資源、土地資源，可以通過航測的方法確定其數量。當然，這種取證模式的成本較高，并且具有一定的時間要求。
上述四種模式中，不同取證模式所支持的審計意見保證程度不同，一般來說，命題論證模式和專業測量模式支持合理保證審計意見，而數據流程模式和數據分析模式支持有限保證審計意見。如果審計委托人只要求有限保證審計意見，則數據分析模式具有廣泛的適用性，特別是在大數據時代，其審計成本低、效率高。
（八）非財務計量自然資源信息審計環境
審計環境理論關注兩個問題，一是審計環境如何影響審計，二是審計如何影響審計環境，非財務計量自然資源信息審計也不例外。從審計環境對其影響來說，一方面會影響非財務計量自然資源信息審計實務，另一方面會影響其相關的審計理念。就前者來說，重要的路徑之一是審計環境影響其審計取證模式的選擇，例如，沒有地理信息系統的產生，就不可能有航測等技術在非財務計量自然資源信息審計中的應用；就后者來說，審計環境會影響人們對非財務計量自然資源信息審計的認識，例如，黨的十八屆三中全會之前，人們并沒有將自然資源審計作為很重要的事項，但是，當黨的十八屆三中全會提出對領導干部實行自然資源資產離任審計之后，社會各界對自然資源審計的認識發生了重大變化，現在的問題已經不是是否要審計，而是如何審計，政府環境對自然資源審計產生了重要的影響。
關于非財務計量自然資源信息審計如何影響審計環境，總的路徑是通過審計終極目標的達成，抑制非財務計量自然資源信息審計失真，通過信息失真的減少，進而促進自然資源信息使用、管理、生產及監管行為的優化，提高自然資源的使用效率和效果。
四、結論和啟示
由于人性自利和有限理性，非財務計量自然資源信息可能失真，審計是治理機制之一，本文從理論上分析非財務計量自然資源信息審計的幾個基礎性問題，提出非財務計量自然資源信息審計基本理論框架。
從審計需求來說，由于人性自利和有限理性，導致嚴重的自然資源問題，非財務計量自然資源信息可能失真是這種問題的內容之一，也是這種問題的原因之一，由于審計特征的技術屬性，非財務計量自然資源信息審計成為應對非財務計量自然資源信息失真的機制之一。
從審計本質來說，非財務計量自然資源信息審計是以系統方法獨立鑒證自然資源經管責任相關的非財務計量信息中的問題和次優問題并將結果傳達給利益相關者的制度安排，可以同時具有鑒證、評價和監督的三大功能。
從審計目標來說，最終目標是抑制非財務計量自然資源信息中的問題和次優問題，也就是非財務計量自然資源信息失真；直接目標是提供審計委托人滿意的審計產品，這些審計產品包括鑒證產品、評價產品和監督產品。
從審計客體來說，自然資源信息經管責任的承擔者都是非財務計量自然資源信息審計客體，包括政府、自然資源監督部門、自然資源使用單位、自然資源管理單位和自然資源生產單位。
從審計內容來說，是自然資源實物量統計與核算信息，包括兩類信息，一是自然資源的數量、質量現狀及利用情況，二是自然資源各分類實物存量和增減流量統計與核算信息。
從審計主體來說，政府審計機關是國有自然資源經管責任承擔者的主要審計主體，民間審計機構接受委托可以對任何審計客體進行審計，內部審計組織對單位內部的自然資源經管責任承擔者進行審計。
從審計方法來說，命題論證模式、數據流程模式、數據分析模式和專業測量模式都有可能應用，命題論證模式和專業測量模式支持合理保證審計意見，而數據流程模式和數據分析模式支持有限保證審計意見。
從審計環境來說，一方面，審計環境通過審計實務和審計理念兩個路徑影響非財務計量自然資源信息審計；另一方面，這種審計也通過其審計產品的使用，作用于審計環境，影響自然資源使用的效率和效果。
本文的研究啟示我們，包括非財務計量自然資源信息在內的自然資源審計是應對自然資源問題的重要機制，而要真正建構這種審計機制，并且使其發揮作用，必須系統思考，協調考慮相關的審計制度元素。
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(一)審計內容具有多樣性
隨著信息技術的不斷發展，審計理論的基礎在不斷的擴展范圍，主要涵蓋了信息經濟學、博弈論、信息技術學、以及納米科技、基因技術等多種理論。這些理論都要滲透到審計理論的基礎中去。在實際的工作中，審計的內容不僅包括企業中的財務數據和會計憑證，還包括很多的非財務上的信息，這些非財務信息的范圍非常廣泛，主要包括關于審計的法律法規、被審計企業的基本資料以及被審計單位的關聯企業的信息等等。
(二)必須要保障審計質量
審計基本理論是審計理論的根本，在新信息技術環境下，審計基本理論對審計的質量提出了新的要求。總體來說，審計基本理論的質量性主要表現為穩定性、安全性以及品質性方面。就穩定性來說，審計基本理論在整個的歷史的發展過程中是動態的，但是對某個時間段來說是具有一定的穩定性的;安全性主要是說審計基本理論必須是經過實踐的檢驗的，其理論必須是正確的，這樣才能保證審計結果的正確性;品質性主要表現為審計結果的水平，高水準的審計結果其品質性就高。
(三)審計環境與審計基本理論的互動性
在新的信息技術環境下，新的審計基本理論要與審計環境之間進行互動，審計環境的變化是審計理論以及審計基本理論發生變革的外在原因。審計環境一旦變化，審計理論和審計基本理論也要根據環境的變化不斷的發生變化。審計環境刺激審計基本理論的變革，審計基本理論的變化又影響審計環境，二者相互促進，相互發展，在彼此互動的過程中不斷的提高。
(四)審計數據的虛擬性
新信息經濟環境下，審計基本理論是一種通過多個相互聯系的學科彼此結合而形成的客觀存在，它超出了空間的范圍，依靠網絡技術把這些數據聯系起來，它自身具有很強的抽象性與邏輯性，因此審計的數據具有很強的虛擬性，這種虛擬性主要表現為兩方面，首先是審計基本理論的理論都是虛擬的，它來源于現實，卻是以虛擬化的形式存在的。其次是審計學科和企業的其他學科之間是相互滲透的，這種滲透是虛擬存在的，沒有實際的物質讓我們看得到。
(五)審計具有高度的融合性
在新的信息經濟環境下，審計基本理論為審計理論和其他的理論提供了一個公共的平臺，這個平臺上面，各個學科之間相互的交叉融合，彼此影響，相互的發展。審計基本理論是審計理論整個科學體系中主要研究的內容，但它自身并不是一種審計理論，它只是一種把審計理論和其他學科體系有效連接在一起的橋梁，是審計理論和其他學科相互滲透的平臺。
二、新信息經濟環境下審計基本理論方法的創新
(一)互聯網審計
這個時代是以計算機網絡為代表的知識經濟時代，計算機審計的主要表現形式就是互聯網在審計系統中的應用，也被稱之為網絡審計。網絡審計主要是說審計人員通過互聯網技術對被審計單位的各種經濟活動中的會計信息進行的審核，在整個審計的過程中，主要運用了審計軟件的方式進行審核。首先，這種審計基本理論方法具有很強的實時性和動態性。利用互聯網審計能夠有效保證會計信息審計的實時性，把靜態監督轉變為一種動態監督，從而有效提高審計的及時性。其次，利用互聯網審計還能夠提高審計結果的準確性，互聯網是一個百科全書，審計中很多的資料都能夠從中獲得，包括最新出臺的法律、法規，被審計單位的基本情況以及進行審計經驗方面的交流，進行進一步的培訓和學習。再次，利用互聯網審計可以突破地域的限制，讓注冊會計師能夠進行遠距離實時審計，利用互聯網的傳輸功能，對于審計中需要的信息進行快速傳輸，讓注冊會計師免于奔波去各個地方尋找證據，不僅節省時間，還節約了成本。互聯網審計是新信息經濟環境下對審計基本理論方法的創新。
(二)詳細審計
新信息經濟環境下，審計基本理論方法需要運用詳細審計，詳細審計的審計對象主要是企業業務事件中的所有的數據倉庫，它不僅包括財務上的數據和信息，還包括非財務以及非貨幣性的數據和信息。詳細審計不能只是鎖定于以貨幣為基礎的會計系統中，這樣會讓詳細審計的發展受到很大的影響。未來詳細審計不但要面對會計系統，同時還要面對企業的管理系統，作為審計機構不僅要審計企業的財務事項進行審計，還要審計企業的非財務事項進行審計，只有這樣才能夠對企業的各項事項實現全面的審計，審計的結果才能夠具有更強的真實性和可靠性。在進行審計的過程中，注冊會計師應該熟練的運用數據分析理論對審計的財務信息進行詳細審計，詳細審計分為兩部分，首先，注冊會計師要進行大量的數據資料的采集，保證審計數據的完整性;其次，進行詳細的數據分析，在分析的過程中可以根據分析的需要不斷的調整數據的采集工作。在審計的過程中，數據采集與數據分析工作相輔相成，共同作用，從而保證詳細審計工作的順利完成。從另一方面分析，利用詳細審計的方法，還能有效地緩解高端審計人員缺乏，低端審計人員過多的現象，讓低端審計人員進行數據采集，高端人員進行數據分析，高端審計人員還可以在分析的同時指導低端審計人員，讓他們不斷的進步與提高，從而保障審計工作的順利完成。
(三)持續審計
持續審計要求審計工作是隨時隨地的進行，因此，注冊會計師出具財務報告的時間間隔是非常短暫的。它要求注冊會計師在客戶進行交易或者事項發生的過程中就要不斷的收集與評價證據，并及時的出具審計報告。和傳統的審計相比較來說，持續審計能夠更好的保證審計結果的可靠性。持續審計與傳統審計相比還具有更強的廣泛性，它需要審計所有與該事項相關的信息，不僅包括財務信息也包括非財務信息。另外，持續審計同時具有認證、鑒證與審計的職能。它是審計行業不斷發展的產物，通過持續審計，注冊會計師能夠利用經營風險審計的方法對客戶進行全面的審計，對客戶的業務流程進行更加全面的了解，從而使得審計結果具有更強的可靠性和可信度。審計部門在進行持續審計的過程中可以運用新型的審計技術，引進嵌入式審計模塊技術，更好的保證審計的持續性，提高審計結果的可靠性。在新信息經濟環境下，審計機構在進行持續審計的過程中可以更多的利用電子審計證據，利用電子審計證據進行審計，可以有效保證審計的持續性，對審計對象進行實時監控，這是對審計基本理論方法的又一創新。
三、結束語
一、信息技術環境下審計理論基礎的重新認定
在高科技信息技術時代下，信息技術以其特有的高速化、集成化、虛擬化和智能化等特點加速了各國在、經濟、社會、文化等各個領域內的相互交流與合作，產生了既有沖突又有合作，既有同化又有異化的新一輪人類融合過程。就審計領域而言，桌面審計系統從繞過機審計(auditing around the computer)到穿過計算機審計(auditing through the computer)再到利用計算機審計(auditing with the computer)方式，幾乎已經將所有的審計技術、審計內容、審計方法包容到了審計之中。可以毫不夸張地說，審計人員無時無刻不需要利用信息技術手段處理各種審計業務和工作。審計理論基礎作為支撐審計理論的根基，也受到了信息技術的巨大沖擊，其內涵、外延均發生了巨大的變化。因此，對在信息技術環境下審計理論基礎的重新認定就顯得尤為必要。
(一)信息技術環境下審計理論基礎的界定
信息技術環境下，為了正確地對審計理論基礎進行界定，有必要先澄清審計理論基礎與審計理論和審計基礎理論的關系，以及它們在審計理論中的地位和作用。
1.審計理論基礎與審計理論的關系。就本質而言，審計理論基礎和審計理論都是審計實踐經驗的和成果，只不過審計理論基礎比較直接、具體，而審計理論則較為間接、概括。從整體考慮，審計理論基礎應該是審計理論學科體系的一個重要的組成部分。從局部來考慮，審計理論基礎是審計理論研究者著重研究的課題。但是，審計理論基礎并不等同于審計理論，它不具備審計理論所特有的高度抽象性、普遍適用性、嚴密邏輯性和普遍指導性等特征。因此，審計理論基礎只能是連接審計理論與其他學科理論之間的橋梁和紐帶，換句話說，審計理論基礎是其他學科和審計理論體系之間相互交叉、相互滲透的部分。筆者認為，二者之間的關系可以概括為以下幾點：(1)先有審計理論基礎，再有健全的審計理論學科體系；(2)審計理論基礎是審計理論的一部分，它們之間是局部和整體的關系；(3)審計理論基礎是審計理論主體與其他學科理論之間的關節點，類似于橋梁。
2.審計理論基礎與審計基礎理論的關系。審計基礎理論是通用于任何獨立于審計活動的具有普遍指導性的理論，是與審計理論相對應的一個概念范疇。作為指導性的理論，審計基礎理論同樣具有高度的抽象性、普遍適用性和嚴密的邏輯性等特點。就內容而言，審計基礎理論具體包括審計目的、審計概念、審計原理、審計原則等多個方面的內容。因此，審計基礎理論是對審計理論基礎的高度概括與抽象總結的基礎上形成的審計一般概念和原理，用于規范審計應用理論，進而指導審計實踐活動。就本質而言，審計基礎理論仍然屬于審計理論體系的范疇。
(二)信息技術環境下審計理論基礎的選擇與確認
信息技術環境下，信息技術憑借其特有的高度滲透性廣泛地應用于社會生活的各個領域。審計理論基礎也受到信息技術的巨大。同時，隨著審計服務范圍的不斷擴大，服務手段不斷改進，審計人員觀念、素質以及工作方式、技術手段均發生了重大的變革。筆者認為，信息技術環境下審計理論基礎應該從以下幾個方面進行選擇和確認：
1.多角度、全方位地為審計理論服務。隨著信息技術在審計領域的廣泛應用，審計理論基礎的內涵和外延都發生了質的變化。其內容不但包容了傳統審計理論基礎的基本內容，而且還將與審計學科相關的新興學科觀點、高科技信息技術理論等其他學科理論引入審計理論基礎的范圍，并相互交融、滲透，從多角度、全方位地為審計理論服務。因此，我們判斷某一理論、學科是否是審計理論基礎，首先要看它是否全方位、多角度地為審計理論的發展服務。
2.充分實現與審計環境的互動性。審計環境是審計理論乃至審計理論基礎發生變遷的外在動因。在信息技術環境下，先進的通信技術和計算機技術廣泛地應用到審計領域中，促使審計理論基礎發生著巨大的變革。一方面，信息技術刺激了審計理論基礎的變革，它將先進的信息技術理論、網絡時空觀，深層次地植根于審計理論基礎，將先進的高科技信息技術應用于審計實務工作之中，加速了審計理論與審計技術服務手段的飛躍性發展；另一方面，審計理論基礎發生變化以后，也會通過權能傳遞、信息交換和功效聯動等方式，與審計環境發生物質、能量和信息的交換，最終使得審計環境發生所預期的變化，并與審計理論基礎處于協調的統一體之中。因而能否與審計環境之間具有動態互動性的關系，也是判斷審計理論基礎的重要標準。
3.充分實現與其他相關學科的滲透和交融。如上述，審計理論基礎是連接審計理論與其他學科體系的橋梁和紐帶，是審計理論與其他學科理論的交叉滲透區。審計理論與其他學科理論之間通過感染、借用、移植等方式的滲透，使審計理論基礎同時具有了審計理論和其他相關學科理論體系的某些優勢特性。這些優勢特性推動了審計理論不斷地發展、完善、變革。同時，作為橋梁和紐帶，審計理論基礎自身還具有自我更新、自我完善的功能。也就是說，外部環境變化對審計理論基礎的影響最終是通過審計理論基礎內部矛盾的不可調和性而實現的。
二、信息技術環境下審計理論基礎的特點
(一)內容多樣性
作為審計理論的根基，審計理論基礎在信息技術環境下得到了不斷的增強和鞏固。信息技術學、信息經濟學、博弈論、經濟學理論、知識經濟、商務以及基因技術、納米科技等多種學科理論會廣泛地滲透到審計理論基礎之中。同時，國外的一些先進管理理論的新思想和新模式，如再造工程、虛擬企業、型組織等也都將廣泛地融入到審計理論基礎之中，促使審計理論基礎不斷地完善、健全和充實。
(二)動態發展性
縱觀審計的發展，可以看到，審計發展的外部動力主要來自于兩個方面：一是社會經濟環境的變化，二是審計信息使用者信息需要的變化。在信息技術環境下，隨著社會經濟環境的不斷完善，審計信息需求者對審計信息的客觀要求越來越高，必然會促進審計向廣度和深度方向全面發展，審計理論基礎也隨之不斷地發展完善。審計理論基礎的發展變化決定著審計理論的發展方向、趨勢，審計理論的不斷發展、完善，進一步加強和鞏固了審計理論基礎。
(三)交互滲透性
審計理論基礎的內涵非常廣泛，涉及到多個學科、領域。在信息技術環境下，社會生活的空間相對縮小，審計理論基礎所涉及的學科領域之間的滲透也日益頻繁、緊密，它們通過移植(直接引入)、借用(間接引入)、感染(相互影響)三種方式共同組成了一個有序的、交互滲透的、相互關聯的動態網絡，共同服務于審計理論，大大地促進了審計理論與其他學科理論的交互滲透性。
(四)質量性
信息技術環境下，審計基礎作為審計理論的根基，其質量性就顯得尤為重要。概括而言，質量性具體表現在穩定性、安全性和品質性三個方面。就穩定性而言，盡管審計理論基礎在整個審計理論的長河中呈現出動態性和發展性，但是就某一時間段而言，審計理論基礎還是具有相對的穩定性，否則審計理論根本就無從發展。就安全性與品質性而言，這兩方面的因素是保證審計理論基礎質量的關鍵性因素，因為缺乏安全性、品質性的審計理論基礎根本就不具備支撐審計理論的能力。
(五)虛擬性
審計理論基礎是通過將多個相互關聯的學科的資源迅速結合而成的客觀存在，它超越空間約束、依靠信息手段聯系和統一協調的，具有抽象性、概括性和邏輯性。這里的虛擬性有兩層含義，一是審計理論基礎內部的虛擬化，主要是指審計領域內支撐審計理論的純審計理論基礎的虛擬化，二是審計學科與其他相關學科領域之間交互滲透關系的虛擬化，即以信息技術為連接和協調手段的動態聯盟式的虛擬組織系統。
三、信息技術環境下審計理論基礎的新
(一)信息技術學
信息技術學是以通信技術與機技術為基礎相結合而成的一門新興學科和領域，既包容了通信系統的數字化、軟件化、智能化和光纖化等方面的優勢，又兼有計算機技術在設備資源與信息資源的共享性、系統交互性以及處理能力和存儲能力等領域獨特的優點。信息技術理論的內容主要包括：網絡技術理論、信息技術理論、數據挖掘理論、系統集成理論、多媒體理論、人工智能技術；具體的法則包括了穆爾法則(Moore slaw)、基爾德法則(Gilder slaw)和麥特卡夫法則(Metcalfe slaw)。這些理論、技術廣泛地應用于審計領域之中，與傳統的審計理論進行不斷地分化與組合，使得審計理論基礎從廣度和深度上得到了不斷的擴張。
(二)司法訴訟學
司法訴訟學與審計理論體系相結合是現代審計理論發展的新趨勢。西方發達國家已經出現了“訴訟審計”(Forensic Auditing)這一特殊的審計發展分支。在信息技術環境下，隨著之間的交易廣泛地在網絡上進行，經濟組織之間的聯系更加緊密，企業之間的糾紛趨于多樣化和復雜化，經濟犯罪的形式也越來越多，因此由審計人員對經濟案件中涉及到經營財務事項和經濟損失部分加以計算，并進行正確地審計判斷、合理性，為法庭的裁決提供依據就顯得尤為必要。訴訟審計通常涉及到對審計證據的調查和分析、對審計要情、審計情況加以陳述、以審計結論甚至審計報告的形式進行說明以及必要時在法庭上以專家的身份出庭作證等。
(三)經濟學與計量經濟學理論
在與審計理論基礎進行交互滲透時，經濟學理論將許多經濟學的思想、觀點大量引入到審計理論之中，為廣大的審計學者從經濟學視角來分析審計，尋求提高審計工作效率、改善審計信息以及完善審計信息披露制度提供了一個更新的思路。同樣，由統計知識、數學和經濟理論相結合而成的計量經濟學理論也是審計理論基礎的組成部分。在信息技術環境下，審計人員面臨的是被審計單位非常繁雜的經濟數據和資料，通過充分應用計量經濟學理論，構建經濟模型，運用數學工具來考察和各種經濟變量之間的數量關系，預測審計風險、被審計單位的信譽度，最大限度地降低審計風險，提高審計工作效率，保護廣大信息需求者合法的經濟權益。
關鍵詞：精神分析；積極心理學；比較分析
中圖分類號：B84-065 文獻標識碼：A
文章編號：1005-913X（2012）07-0027-01
在20世紀末，塞里格曼在指出了心理學發展的不足之處的同時，首次提出了“積極心理學”的概念。同時，蒂納等人共同提出了有關積極心理學的三大主要研究內容：積極情感體驗、積極個人品質、積極的社會組織系統。從此，積極心理學作為一門研究人的積極品質的一門學科以其強勁的發展趨勢對社會上的各個學科產生影響，并且受到越來越多的心理學家的關注。
在積極心理學產生之前，在社會上影響最大的心理學理論是精神分析理論，它作為當時心理學理論中占有非常重要地位的流派，對當時乃至現在的心理學都產生了十分重要的影響，其不光對20世紀的心理學，甚至對整個社會都產生了深遠的影響。精神分析對其主要的研究方向和方法，不同的精神分析學者有不同的觀點，但是對通過挖掘人的潛意識來研究并治療心理病態的觀點卻普遍保持一致。因為精神分析的研究對象大部分是精神類疾病或者神經癥的患者，故而曾有人戲稱精神分析是“研究病態的心理學理論”。表面上看，似乎精神分析的觀點與積極心理學的理念沒有交接之處，但是通過梳理兩種理論的內涵，發現二者之間的相同之處。
一、阿德勒理論中的積極思想
積極情緒是一種具有正向價值的情緒，它能激發人們產生接近或者接近傾向的行為的情緒。如人在高興的時候，是很愿意多做事情或者幫助別人做一些事情的，反之，如果人在悲傷或者氣憤的時候，可能不愿意做事情和不愿意幫助他人。由此可見，高興是一種積極的情緒，而悲傷或者氣氛則是一種消極情緒。積極心理學的觀點認為，積極情緒具有緩解心理緊張狀態的效果，積極的情緒體驗可以控制生理狀態的平衡。
精神分析學家阿德勒最廣為人知的作品就是著名的《自卑與超越》，在書中他闡述了自卑是人生之具有的，只是程度不同而已，這種自卑感來自于兒童與成年人對別之后產生的無助感，個體為了擺脫這種狀況，便會想盡辦法去追求補償，按照自己能接受的方式來實現人生的價值。如果個體可以一直持續狀態，便會尋找到適合自己的、合理的辦法來擺脫這種感覺。無論誰都不會長時間地遭受自卑的“光顧”，同樣，自卑也一定會使個體采取某種行動，來緩解個體的緊張狀態。由此可見，阿德勒的思想關于自卑的論述和積極情緒中的功能是很相識的，根本都是消除人的緊張狀態。作為內驅動力的自卑情結，能激勵人積極的克服前進中的障礙，不斷超越，贏得自信。所以可見自卑在這里也可看做是一種積極的情緒，是在精神分析中具有消除緊張狀態的積極思想。
二、埃里克森理論中的積極思想
積極人格是積極心理學的另一個研究對象。積極心理學理論中強調研究積極人格特質和在其形成過程中各種因素的交互中用產生的影響。積極心理學的觀點認為，對于人格的研究既要消除人格問題，同時也要能促進良好人格的發展。積極心理學認為是在人的生理機制、外部行為和社會文化因素三者共同的作用下而形成的積極人格品質，但是更加的強調社會因素對人的影響。積極心理學強調人格是外在活動的結果，在一定的生理機制作用下內化成為個體穩定的心理特質。埃里克森給人格定義了許多積極方面的特性，如希望、愛、誠信等，艾瑞克森認為凡是人格特質中具有這些特征的都是健康的人格，健康的人格會對人生發展中產生的問題以建設性的方式加以解決。艾瑞克森認為，積極人格品質的形成是在遺傳和社會因素雙重作用下形成的。他在人格發展的八個階段理論中，提出在人生不同的發展階段因為受到遺傳和外部環境的影響，會在不同的階段有不同的沖突，而這些不同階段的沖突逐漸形成了人在不同人生階段的人格品質的任務，而人格積極品質的形成就是沖突積極解決的結果，反之就會形成消極的人格品質。如，人格發展的第一個階段，即0-1歲的時期，在這個階段兒童對父母的依賴性很大，如果父母可以滿足嬰兒的基本需要，便可以使嬰兒產生基本的信任感，這種信任感有利于嬰兒形成希望這一積極的人格品質；反之，如果嬰兒在此階段沒有得到應有的信任感，嬰兒就有可能形成多疑這一消極的人格品質。而積極心理學理論中，關于積極人格的特征和人格形成同艾瑞克森有很大的一致性，可見在艾瑞克森的理論中是蘊含著積極心理學思想的。
三、霍尼理論中的積極思想
所謂真實的會計信息，是指生產會計信息的程序符合會計制度、會計準則以及相關的、法規等法定規范標準，在所有重大方面都能公允地反映會計主體的財務狀況、經營成果及現金流量情況的會計信息。由于難以從會計信息結果本身判斷和評價會計信息的真實性，所以在實踐中真正奉行的只能是相對真實的會計信息，遵循程序理性觀的真實性。在美國不直接提“真實性”，而只強調程序理性原則，要求會計行為程序無差錯和無偏見地被運用，嚴格按照“一般公認會計準則”編制會計報表。在英國強調“真實公允”，也是要求遵循規范公允的會計行為程序，編制會計報表。在我國，同樣要求會計報表的編制，應遵循會計準則和國家其他財務會計法規的規定，在所有重大方面公允地反映其財務狀況、經營成果和現金流量，會計的選用符合一貫性原則。
二、“真實會計信息”與審計機制的關系
審計機制是有關審計主體權利和義務有機組成的系統，以及審計工作系統的有機結構及其固有功能和效能。它與“真實會計信息”的關系表現為：
1.“真實會計信息”與審計目標的協同關系。會計報表審計的目標就是對會計報表的合法性、公允性以及會計方法選用的一貫性發表審計意見。可以說，審計就是針對“真實會計信息”或會計信息的真實性發表審計意見。
2.審計是“真實會計信息”的鑒證者。按照獨立審計準則的規定，注冊會計師的審計意見應該合理保證已審計會計報表的可靠性，或者說，應該合理鑒證會計信息的“真實”程序和可靠程度。
3.審計機制是保證“真實會計信息”的關鍵環境要素。會計信息失真有其產生機理，概括地說，主要是內在利益驅動和外在環境軟化。從宏觀管理的角度，治理會計信息失真的有效方法是硬化外部環境，如健全法制、強化職業道德約束、強化會計工作管理、強化監督會計工作、強化會計信息的鑒證等等。在一系列的環境要素中，審計機制的建立是至關重要的，不僅可以有效監督會計工作，更能有效鑒證會計信息。，我國對上市公司監管所依據的信息，主要來自上市公司的會計報表和注冊會計師出具的審計報告，注冊會計師在某種程度上已成為對上市公司監管的第一道防線。可見，審計監督能有效制約財務造假和會計信息失真。但要實現其效能，有賴于建立完善的審計機制。因為審計機制不完善，同樣會出現違背審計職業規則，甚至與被審計單位共同造假的行為。
三、審計機制的建立
如前所述，審計機制是一個由審計主體權利和義務有機組成的系統，但在整個審計工作中，這種權利和義務的組合有很多方面，所以，審計機制本身由以下幾個子系統所組成。
1.審計主體獨立機制。一般而言，判斷審計主體的基本標準是獨立性。因其獨立程序上的差別便存在鑒證效能的不同，這已經達成國際共識。主體獨立機制不僅包括會計師事務所作為一個獨立市場主體依法獨立經營，而且也包括注冊會計師在組織、和人格上的獨立，任何單位和個人均無權干涉或阻撓他們依法獨立審計，同時還包括他們可以獨立地向法院起訴和應訴。
從權利和義務的構成要素，審計主體獨立機制的權利要素包括獨立的審計職權、獨立的審計費用等。審計主體獨立機制的義務要素包括遵守獨立審計職業規范；實質上的獨立指保持獨立的精神意志，不受任何外在因素的和干擾，要求計劃環節、實施環節和報告環節的獨立；形式上的獨立是指財務利益關系方面的獨立、近親屬關系方面的獨立及不相容職務方面的獨立。
2.職業資格準入和退出機制。職業資格包括多個層次的資格，具體包括助理執業資格、CPA執業資格、執業領域特許資格、合伙人資格等等。各層次資格都應該規定一定的準入條件，嚴格按照標準條件獲取資格證書，持證執業。同樣，對不再具備資格的人員也要規定退出條件和程序。
從權利和義務的構成要素，職業資格準入機制的權利要素包括依法獲得各層次職業資格的權利；行使相應的審計職能的權利；取得合理回報的權利等。職業資格準入機制的義務要素包括遵守審計準則、職業道德準則等行為規范；維護審計職業的聲譽；維護審計市場的秩序等。
3.風險防范機制。這里所指風險立足于廣義的審計職業風險，即審計主體受到損失或指責的可能性。同時也包括狹義的具體項目審計風險，即審計人員發表不恰當審計意見的可能性。審計職業是高風險職業，必須建立風險規避和防范的機制。
從權利和義務的構成要素分析，風險防范機制的權利要素主要是風險的防范和規避，使審計主體獲得減少損失的機會和持續的機會。風險防范機制的義務要素是，一方面進行執業時的風險防范，如保持應有的執業謹慎、嚴格遵守審計準則等；另一方面完善事務所的風險管理制度。
4.公平競爭機制。公平競爭意味著師事務所不受行政干擾，可以跨行業跨地區自由執業，由執業者和執業對象之間在一個公平競爭的市場環境里“雙向自愿選擇”。公平競爭還意味著不能以不正當的手段招攬業務。
公平競爭機制的權利要素是審計主體有權根據審計市場的市場競爭獲得自我發展，取得在審計市場上的執業優勢。公平競爭機制的義務要素包括，與同行保持良好的工作關系；不損害同行的利益；不以不正當的競爭手段招攬業務；遵守相關的法規。
為了更好的開展信息系統審計，審計組在編制審計實施方案前，對支隊的信息系統開展了詳細的審前調查，摸清了交警部門信息系統的基本情況，掌握了交通違法業務處理流程及業務數據的流向。最終，審計組決定以業務處理流程為切入點，抓住業務數據流向的關鍵點來開展審計，并確定了全市審計機關上下聯動的審計組織模式，明確了審計的方向和重點。
1.開展信息系統審計審前調查審計組在審前調查階段，專門開展了信息系統審計審前調查，調查的內容包括：信息系統承載的業務應用情況、業務應用軟件、系統業務流程圖和數據交互圖、網絡拓撲結構、主機/存儲設備/操作系統/數據庫系統、信息系統相關文檔等。通過信息系統審計審前調查，大致了解了被審計單位的信息系統的基本情況及業務處理流程：市電子警察系統主要包括違法錄入、違法修改、違法審批、法律文書管理、黑名單管理、違法統計等功能。其通過“郵政送達平臺”和“銀政聯網平臺”分別與廣州市郵政局（以下簡稱郵局）和銀行交換數據，以實現違法通知書的郵寄和罰款的繳納。四區兩市監控設備采集到的數據通過專線或3G網絡傳送到交警大隊服務器中，通過前端審核系統對數據的有效性進行審核，審核完的有效數據上傳到市交警支隊的“電子警察系統”中。電子警察系統中通過審核的有效數據上傳到省系統中，再上傳到公安部的“六合一”平臺。
2.確定審計組織模式審計組采用了市本級審計組與區縣審計組上下聯動、信息共享的審計組織方式，由市本級審計組負責市公安局交警支隊和兩個區分局交警大隊的審計調查，其余的四個分局交警大隊由各區縣審計組分別負責。市本級審計組通過分析“電子警察系統”和“省系統”數據庫，將問題數據分割后通過審計署OA系統及時發送給四區兩市審計組。四區兩市審計組審計分析各自的前端系統數據庫，發現的審計線索也通過OA系統上傳到市本級審計小組，以確定是否全市普遍存在問題。
3.確定審計重點和方法根據信息系統審計審前調查的結果，審計組決定以交通違法業務處理流程作為切入點，跟蹤業務數據流向來開展信息系統審計。審計調查的重點包括四個方面：一是電子警察系統的合法性審計。因為電子警察系統的合法性決定了公安部門執法的合法性，其作出的行政處罰是否存在行政訴訟的可能。例如：執法點位有無按規定向社會公布；執法點是否按規定設置標識牌；執法點的設備是否經過驗收和定期檢測等，執法點的設備能否正常運行等。二是電子警察系統的有效性、完整性審計。如：違法數據是否按規定全部、及時核對錄入；違法記錄是否全部及時向當事人制發書面通知；超過規定時速的違法行為是否嚴格按規定進行處罰；有無擅自撤銷處罰記錄等。三是電子警察信息系統的安全性審計。如，數據上傳過程中是否存在上傳失敗的情況；前后業務處理流程之間的數據量是否存在差異；操作系統、數據庫以及應用系統訪問是否存在的安全隱患等。四是電子警察系統的效益性審計。對審前調查確定的重點，審計組分別采用了不同的步驟和方法。①針對系統的合法性采取的審計方法：⑴取得目前交通“電子警察”的種類、數量及分布情況，與金盾網上向社會公布的執法點對比，檢查執法點位有無全部按規定向社會公布。⑵在征詢社會公眾的意見的基礎上，實地抽查執法點有無按規定設置標識牌；抽查指示燈號、標志線、限速指示牌等行車標志、標識是否合理；抽查交通“電子警察”測速設備，是否存在限速過低。⑶抽查交通“電子警察”設備的技術檔案資料，檢查所用的設備是否符合國家標準或者行業標準。⑷抽查記錄，檢查是否存在執罰程序不合法、未及時通知違法行為人等問題。②針對系統的有效性、完整性采取的審計方法：⑴抽查近三年廣州市交通“電子警察”定期檢測、保養、維護的日志、記錄資料，檢查設備有無定期檢測、保養、維護；通過實地闖紅燈和超速檢查信息系統設備運行情況的有效性。⑵檢查數據校驗功能是否缺失。如核查決定書編號是否唯一編號、是否存在重號等。⑶通過不同系統之間數據的對比，核查系統數據完整性。一是橫向比對，例如通過交警數據和郵政數據比對，違法記錄是否全部及時向當事人制發書面通知，通過交警數據和銀行數據比對，檢查最終違章記錄表中反映的已繳處罰金額總額是否與財政同一期間的非稅收入金額一致；二是數據的豎向比對，例如通過四區兩市的數據和支隊數據比對，支隊數據和省交警總隊數據比對，檢查系統數據在升級和遷移過程中是否發生丟失。⑷處罰撤銷情況統計。審核撤銷的數量、原因情況。審核撤銷是否具有完整的內部控制制度，系統是否有控制手段。③針對系統的安全性采取的審計方法：⑴檢查管理制度，查看系統后臺記錄的有關用戶操作權限。⑵實地抽樣查看系統操作人員對系統用戶權限的管理，并運用數據審計技術和軟件，對信息系統自動記錄的日志進行篩選分析，檢查有無未經授權的進入、非法修改刪除數據等異常操作，從而判斷信息系統的運行管理是否存在明顯錯誤或者缺陷。④針對信息系統的效益性采取的審計方法：⑴通過直接發放調查問卷等方式，征詢公眾對廣州市公安機關利用交通“電子警察”查處道路交通安全違法行為的意見，分析交通“電子警察”信息系統運行、交警執法的合理性、合法性和效益效果，提出對交通“電子警察”建設和利用的建議。⑵現場抽查交通“電子警察”設置到位情況，通過勘察、試驗、拍照等取證手段，對市公安局“電子警察”項目的設置規劃、分布、效益進行實地調查，重點檢查有無長期在建、虛設不用、閑置浪費等低效益現象，形成績效評價意見。⑶通過對交警執法效率提升、當地車輛保有量增長、交通事故數量及事故死亡人數變化等相關數據分析，采取量化指標反映“電子警察”取得的社會效益情況。⑷調取業務數據進行分析。如抽查監控點近三年開出罰單情況，動態分析監控點的運作情況匯報；分析近三年的事故多發地點，以及在事故多發地點設置交通“電子警察”情況。
4.項目取得的成果審計組通過開展電子警察信息系統審計，查出了以下主要問題：①部分監控設備長期沒有維護，導致無法采集數據或數據失效。②部分違法數據未及時核對、錄入。③區（縣級市）違法數據與市局存在差異。④未在規定時限內向當事人郵寄交通違法處理通知書。⑤電子警察管理系統反映的違法處理通知書數據與郵局反映的寄出數據存在差異。⑥未及時對區縣的異常數據信息進行檢查、分析，導致滯納金數據失真。⑦交警部門記錄的入庫金額與銀行返回的金額存在差異。⑧電子警察管理系統數據上傳公安部“六合一”平臺時數據丟失。⑨信息系統中交通違法信息內容記載不夠完整。公安交警部門對以上查出的問題高度重視，邊審計邊整改。其中對部分監控設備長期沒有維護的問題，市交警支隊已加強設備巡檢、維護工作的監督力度，對未能正常使用的設備已及時排除故障；通過優化系統和設備配置、延長工作時間、抽調人員支援、將人工拍攝的非現場數據核對錄入工作下放至轄區交警大隊等措施，有效解決對部分違法數據未及時核對、錄入的問題；對未在規定時限內向當事人郵寄交通違法處理通知書的問題，支隊按不同的形成原因采取措施予以解決，對確因傳送失敗而未寄出通知書的，支隊與郵政部門重新設計和開發統計違法數據數量功能模塊，已正式啟用，同時，與郵局采取每日核對數據量、對異常數據加強巡檢等監管手段，確保發送數據量與郵局接收數據量一致；對未及時對區縣的異常數據信息進行檢查、分析，導致部分數據失實的問題，支隊已在系統中對滯納金字段值進行限制，有效解決了繳款時間滯后造成滯納金不實的問題；對相關業務處理流程之間的數據存在差異的問題，支隊正在籌建交通管理數據交換平臺，將郵政、銀政、電子警察、交委等數據統一通過該平臺進行管理，進一步規范數據的共享與交換，同時對數據共享與交換情況進行全面監控，同時，將加強對系統操作人員的培訓，提高業務和技能水平；對數據上傳公安部“六合一”平臺失敗后沒有作補救處理的問題，支隊通過開發數據上傳失敗查詢模塊和安排專人跟蹤數據上傳情況，一旦發現數據上傳失敗立即進行補傳，確保不因技術問題導致上傳失敗；對信息系統中交通違法信息內容記載不夠完整的問題，支隊已在新的電子警察管理平臺中增加相關字段內容，逐步完善系統的設置。
二、做好信息系統審計的啟示
1.做好審前調查是做好信息系統審計的必要前提。審計人員需要根據審前調查了解的行業政策、信息系統的設計、管理和維護情況，從而確定審計的范圍和關注點，準備好信息系統審計的軟、硬件條件。只有做好信息系統審計審前調查，才能充分評估開展信息系統審計的重要性、可行性和風險性。
2.了解信息系統業務處理流程是做好信息系統審計的主要關鍵。深入了解被審計單位的業務處理流程，掌握信息系統內部控制環節、數據處理環節和數據傳輸轉移環節，以業務處理流程為切入點，就可以知道容易產生問題的環節，從而確定審計的重點，做到有的放矢。
3.合理配置審計人力資源是做好信息系統審計的有力保證。當前審計機關普遍面臨信息系統審計復合型人才饋乏的困境，要在短時間內改變這一狀況是不現實的。本案例中審計組配備了專長財會的審計人員和專長計算機技術的審計人員，由專長財會的審計人員負責研究行業政策，收集業務流程各環節的關注點，提出審計需求，由專長計算機技術的審計人員按需求設計計算機語言，對海量數據進行篩選，再交專長財會的審計人員對篩選結果進行分析，共同研究提出審計意見。復用審計思路的審計組織方式能使信息系統審計事半功倍。
4.采取靈活多變的審計方法是開展信息系統審計的有效途徑。本案例中采取了審閱、查詢、計算、分析性復核、社會調查問卷等多種方法。多種審計方法的靈活運用，可以相互印證審計事項，拓寬審計視野，擴大審計成果，加強審計的影響力。
三、結語
【關鍵詞】精神分裂癥；康復護理；積極心理學理論
1資料與方法
1.1臨床資料
選取2018年10月-2020年5月醫院收治的精神分裂癥患者90例作為研究對象，隨機分成觀察組（n=45例）和對照組（n=45例）。對照組，男25例，女20例；年齡28～67周歲，平均（55.36±6.57）周歲；觀察組，男28例，女17例；年齡30～68周歲，平均（56.24±8.22）周歲。
1.2方法
觀察組在對照組的基礎上采用積極心理學理論干預，醫護人員在患者入院后進行接待以及為患者做好全面的檢查，根據患者的具體情況結合相應的病情治療資料制定科學合理，以及針對患者的護理方案，為患者提供全面優質的護理服務。心理護理，醫護人員在日常護理的基礎之上與患者進行溝通交流，鼓勵患者積極配合護理工作。醫護人員需要時刻關注患者的情緒變化，掌握心理狀態以及進行及時的心理疏導，同時還需要告知患者家屬對患者的康復進行支持工作。同時康復期間患者需要與社會保持相應的聯系，積極參加集體活動促進患者找回對生活的熱情。
1.3觀察指標
1.3.1比較兩組患者在護理前后的焦慮、抑郁量表評分變化。SDS抑郁自評量表，主要是由20個條目所組成，總分為100分，每個條目也按照Ⅰ～Ⅳ級進行等級評分。焦慮自評量表（SAS）的焦慮狀況等級劃分如下：①無焦慮；②輕度焦慮；③中度焦慮；④重度焦慮。二者評分越高，證明患者越壓抑，焦慮。
1.3.2比較兩組患者護理后的生活質量。主要包括情緒功能，社會功能，軀體功能，精神健康，認知功能，每項總分100分，分數越高代表生活質量越高。
1.4統計分析
采用SPSS18.0軟件處理，計數資料行[x2]檢驗，采用n（%）表示，計量資料行t檢驗，采用（[x±s]）表示，P<0.05差異有統計學意義。
2結果
2.1比較兩組患者在護理前后的焦慮、抑郁量表評分變化
兩組患者在干預前的SDS和SAS得分不存在統計學差異（P>0.05），干預后，觀察組SDS和SAS得分均低于對照組（P<0.05），見表1。
2.2比較兩組患者護理后的生存質量
護理后，觀察組的生活質量均高于對照組（P<0.05），見表2。
3討論
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【正文】
成都市郫都區圍繞基層體制機制改革，以優化頂層設計為牽引，以完善體制機制為重點，在鎮（街道）職能轉變、優化完善機構設置、創新編制管理等方面下功夫，著力構建與建設國家城鄉融合發展示范區相適應的簡約高效的基層機構職能體系。
突出職能轉變，重構鎮（街道）職能體系
一是聚焦主責主業，科學配置鎮（街道）職能。強化鎮（街道）抓統籌社區發展、組織公共服務、實施綜合管理、優化營商環境、維護社區平安“五大職責”，推進鎮（街道）工作重心向為群眾和企業提供精細化的公共服務轉變，全面推動鎮（街道）承擔的產業發展職能向產業功能區轉移，解決鎮（街道）職能錯位越位問題；二是應對治理難點，統籌推進權限下放。著眼理順條塊關系，賦予鎮（街道）對職能部門派駐機構負責人的考核權和任免建議權、對派駐執法力量的統一指揮調度權、對轄區公共服務設施規劃建設驗收的參與權、對區域內事關群眾利益重大決策和重大事項的建議權、對涉及多部門協同解決事項的統籌協調和綜合管理權，解決基層治理“權力有限，責任無限”的難題；三是堅持權責匹配，合理制定“三張清單”。探索建立鎮（街道）職責任務、公共服務、屬地管理三張清單，確保依清單履職、按清單問效、照清單追責。
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一是完善內設機構設置，推進鎮(街道)職能有效履職。對鎮（街道）原有的機構進行優化整合，統一設置綜合、黨群、營商環境、社區治理、民生服務、綜合執法協調、鄉村振興、城市更新等8個必設內設機構，滿足基礎服務保障工作。允許差異化設置雙創服務、產城融合、項目服務、社區統籌等1個“個性”內設機構，突出區域特色；二是推進服務機構建設，打通服務群眾“最后一公里”。將直接面向群眾、企業量大面廣的100余項審批服務事項進駐鎮（街道）綜合便民服務中心辦理，最大限度實現群眾“就近辦、自助辦、一次辦”；三是完善綜合執法體系，健全鎮域執法運行機制。將市場監管、城市管理等執法力量和資源進行下沉，構建鎮（街道）“一支隊伍管執法”的綜合執法格局，實現基層“看得見、管得住”。
