企業(yè)全面預算執(zhí)行內部審計的關鍵點

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引入企業(yè)全面預算管理，是希望通過事前預算來控制事中的成本支出，以此實現事前預算、事中控制、事后分析的有效管理途徑。在預算實踐中，通常會因為主觀理念或客觀方法，出現執(zhí)行的偏差，故而對預算執(zhí)行進行內部審計充分顯示出其重要的修正作用。

一、全面預算管理的理論基礎

基于大預算發(fā)展的概念，全面預算在企事業(yè)單位快速鋪展開來。基于企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略目標，對未來經營環(huán)境的預判，全方位、全過程、全員參與的全面預算管理成為企業(yè)實現經營管理目標的一種管理方式。全面預算通常由業(yè)務預算、資本預算、籌資預算和財務預算四個方面構成。預算管理通常要經歷編制、審批、執(zhí)行、調整、分析、考核等階段。其中預算編制是起點，也是方向，因此編制要結合企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展和工作實際情況，科學地進行編制，要有計劃、有規(guī)劃。審核要有效，執(zhí)行要嚴格。對于特殊事項引發(fā)的預算調整要謹慎，不能孤立對待預算調整，要經過全面審核，避免出現預算調整的“牽一發(fā)而動全身”現象。利用預算執(zhí)行力考核指標體系進行分析，檢查預算的有效性，并據此分析企業(yè)經營管理當中存在的問題，為管理決策提供有用信息。全面預算管理作為公司治理的一種機制，具有前瞻性、科學性、全面性等優(yōu)勢。全面預算的全面性主要體現在全方位、全過程、全員參與等方面。全面預算管理能有效實現企業(yè)經營決策的科學化，達到戰(zhàn)略意圖；同時它可以明確工作目標，激發(fā)工作積極性；進一步完善和強化企業(yè)內部控制工作；可以準確評價企業(yè)所屬各級單位的工作效績；是企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略的保障體系。同時，對預算運行過程和結果的分析，可以進一步評估或修正企業(yè)戰(zhàn)略，為企業(yè)發(fā)展保駕護航。

二、企業(yè)全面預算執(zhí)行內部審計的關鍵點

當一個經營單位利用預算執(zhí)行來控制經營成本時，對于預算數據的采集往往是通過財務部門對歷史數據的歸納總結。假設沒有對應的核查部門，極有可能導致預算數據無用，引發(fā)預算執(zhí)行出現偏差，最終使公司績效考評結果不實，出現虛假的成本指標。因此，在企業(yè)全面預算過程中，引入預算執(zhí)行內部審計，是確保內預算管理系統(tǒng)中流轉數據具有科學性、準確性、真實性及完整性。預算執(zhí)行內部審計工作從整體上看是出于對預算落實的審核，并以此為作為績效考核參考指標。但實際上，預算執(zhí)行內部審計并非滯后于預算的執(zhí)行過程，而是在整個預算執(zhí)行過程中都需要內部審計的及時介入，并且在各個不同階段也都發(fā)揮著不同的作用。因此企業(yè)全面預算執(zhí)行內部審計的關鍵點主要有以下幾方面：

（一）編制操作性較強的審計工作方案

審計工作方案是實施審計的計劃安排，是控制審計工作進度的手段。通過審計工作方案，審計人員可以在整體把控審計實踐的全過程。一份編制操作性強的審計工作方案，能夠整清審計思路，縮短審計時間，同時也可以拓寬審計范圍，用最經濟的方式完成審計工作，實現審計結果。預算執(zhí)行內部審計工作方案主要包括：組建最佳審計小組；明確審計實踐的時間節(jié)點，規(guī)劃審計工作時間進度；根據預算收入和預算支出劃分審計的范圍；確定審計重點和人員分工。預先對預算執(zhí)行情況進行初步分析，然后明確審計工作方案的編制依據。審計工作方案的主要作用在于優(yōu)化配置審計資源，明確具體的審計工作方向，用最經濟的方式實現預期管理目標。審計方案擬定后，通常依據審計程序進行報批，經上級審批后，收到審計通知書后方能正式開展相應的審計工作。

（二）預算執(zhí)行內部審計的調閱和確認步驟

調閱是審計實踐的一項重要步驟。預算執(zhí)行內部審計需要調閱的資料包括：預算及其審批資料、預算執(zhí)行報告、其他對預算執(zhí)行有影響的文件資料。首先，通過調閱資料，擬定審計思路。內部審計人員要依據調閱的資料情況，按照總分的思路設計審計思路，先總預算后分預算，同時在調閱資料的過程中要形成下一級審計的基本思路。如對資本的預算執(zhí)行進行的內部審計，就是要先調閱預算執(zhí)行報告中與資本有關的預算以及預算執(zhí)行相關的資料，確定該項目涉及的審計范圍。其次，內部審計人員確認預算執(zhí)行情況，要對預算單位進行自下而上的逐級審計，對于不同的預算單位、項目，針對其特性選用切實的審計方法，逐一審計預算執(zhí)行報告金額的準確性、審批程序的合規(guī)性。在確認過程中，要區(qū)別預算內和預算外項目，兩者要按預算內優(yōu)先的原則執(zhí)行。

（三）準確把握審計工作重點

審計人員依照相關規(guī)定標準，審核預算執(zhí)行情況。這個過程其實是預算執(zhí)行與經過批準的預算進行比對分析的過程，也是內審人員對預算執(zhí)行進行審計的過程。因此在審計過程中，只有正確把握審計工作重點，才能有效地開展審計工作。根據企業(yè)經營和全面預算的范圍，可以將預算執(zhí)行的內部審計對象分為四類，分別是業(yè)務、籌資、資本和財務，針對以上類型對其審計的工作重點進行如下分析：1.業(yè)務預算執(zhí)行內部審計的要點企業(yè)的經營離不開各項業(yè)務的運轉，業(yè)務活動決定著企業(yè)的運營成本、收入以及利潤。它主要涉及銷售、成本、費用三大類。對于銷售預算執(zhí)行內部審計，需要重點關注銷售量、銷售費用、收入的環(huán)比變動是否同比相關；對于生產成本預算執(zhí)行內部審計，則重點關注單位產品成本與定額預算的差異，以及制造成本分攤與預算制定的合理性；而期間費用的預算執(zhí)行內部審計，重點關注的是經營活動過程中發(fā)生的各項費用是否可控。對于以上三類審計的過程要關注執(zhí)行數與標準之間的差異來源。2.籌資預算執(zhí)行內部審計的要點企業(yè)的經營活動，總是與籌資捆綁在一起。現代企業(yè)總是會借助財務杠桿來完成它的發(fā)展壯大。籌資就是資金的重要保障手段。企業(yè)通過發(fā)行債券、股票以及向銀行借款來完成籌資。因此籌資預算執(zhí)行內部審計的要點要圍繞決策的依據、審核的法律性文件、入賬的計價依據等。這里需要強調的是，實際籌資和計劃之間的差異，包括籌資量與籌資成本在預算執(zhí)行中差異形成的原因，通過內部審計找出籌資量與籌資成本的最佳平衡點。3.資本預算執(zhí)行內部審計的要點企業(yè)的正常運轉離不開資本，資本的實力直接影響企業(yè)的發(fā)展方向。針對固定資產預算執(zhí)行內部審計、權益性資本預算執(zhí)行內部審計、債券投資預算執(zhí)行內部審計等，需要重點關注每一個項目的可行性報告、決策資料、投資計劃及具體的實施是否有效，其內審結果將為績效考核提供實踐依據。4.財務預算執(zhí)行內部審計的要點財務預算執(zhí)行內部審計要體現財務核算的特點，要從現金、資產負債和損益三個方面進行：審計現金流量表、現金收支項目和結果；審計資產負債表并分析企業(yè)資產負債變動情況；審計利潤表的收入與成本，確定企業(yè)損益實現情況。具體體現在費用預算的支付程序是否規(guī)范，有無超預算支出，專項資金是否專款專用，成本的分攤是否合理，是否落實考核制度，預算調整的程序是否合規(guī)等。

（四）審計分析評價

對預算執(zhí)行內部審計的分析評價是衡量企業(yè)預算和預算執(zhí)行差異的重要方法。審計分析評價是對被審計對象進行綜合性的鑒定，確定被審計對象是否存在錯弊以及其能反映出的交能價值。通常根據具體的預算內容，采用不同的分析評價方法。這些方法一般是：比較法、比率法、因素法和平衡法等。運用這些分析方法，對預算執(zhí)行的差異進行定量分析，給審計評價提供依據。在分析評價過程中，不僅要對預算執(zhí)行單位進行審計，還要對預算考核單位進行審計，這樣才能保證審計工作全面性。

三、企業(yè)全面預算執(zhí)行內部審計存在的問題

全面預算執(zhí)行內部審計是由單位內部審計機構對本單位預算執(zhí)行情況，在有效性、合理性、經濟性和完整性幾個方面進行的內部審計監(jiān)督，它是保證企業(yè)預算有效實施、規(guī)范其經營行為、防止管理舞弊、杜絕非計劃項目隨意開支的有效措施，確保企業(yè)按照既定的方向發(fā)展。在對企業(yè)全面預算執(zhí)行的內部審計過程中，會因為主觀風險意識不強以及客觀制度不健全出現以下問題：

（一）預算執(zhí)行內部審計與預算編制內部審計失衡

預算執(zhí)行內部審計一般則重點在于審計預算的執(zhí)行，對于預算的編制則總被忽視。在實踐當中預算執(zhí)行的好壞取決于預算編制的合理性和準確性。當預算編制沒有立足經營者的實際情況，完成預算的難度就會很困難，甚至于難于執(zhí)行，這樣的預算就是無效的，誘發(fā)企業(yè)會計信息失真，甚至于會產生反向引導性；反之如果預算編制得科學合理，不僅可以以最經濟的方式實現企業(yè)經營目標，同時還可以激勵員工，節(jié)約資源，促使公司向前發(fā)展。審計預算編制要結合績效考核指標，要科學同時還要貼合審計目標單位的實際情況，要便于預算的執(zhí)行。預算執(zhí)行內部審計要結合預算編制的內部審計，二者是否出現矛盾，審計過程是否只注重預算執(zhí)行審計。要重視預算編制審計，這樣才能從預算的源頭發(fā)現問題，對于預算編制當中出現的問題，及時提出建設性的意見或建議，就可以避免預算執(zhí)行與預算編制的失衡現象發(fā)生。

（二）預算結果審計與預算管理審計失衡

預算結果是對預算執(zhí)行的總結，其結果是調整經營策略的指標。因此管理者往往看重目標是否完成，這種導向促使審計方向重點圍繞預算結果展開分析，以至于將預算執(zhí)行過程中因管理對預算結果造成的影響給忽略了，造成預算結果與預算管理審計的失衡。我們對預算執(zhí)行進行內部審計就是要挖掘預算執(zhí)行中的管理問題，找出影響預算結果的管理差錯。當審計一項預算目標完成情況的績效考評時，往往存在單體項目的不合格通過多項目平均主義而反映出總體合格的結果。比如，審計成本預算執(zhí)行，A成本上升10%，B成本下降20%，假A、B價值相等，則總成本下降，從而掩蓋了A成本上升的事實，如果繼續(xù)以成本下降的理論指導實際工作，則很有可能在加大A的生產和縮減B的情況下，造成企業(yè)的經營損失。這種情況沒有反映出A成本沒有得到有效的結果，因此也無法發(fā)現A的成本控制管理中出現的問題。因此，對于預算執(zhí)行結果的審計，往往要延伸到預算執(zhí)行的管理過程中去，只有重視了預算管理的審計，才能確保預算結果的審計的正確性。

（三）預算調整審計與預算措施審計失衡

預算調整審計與預算措施審計的失衡關鍵點在于，由于零基預算和彈性預算受內外環(huán)境影響，需要進行預算調整。有時我們會因編制的原因去關注預算調整事項是否經過審批，調整事項是否合理、有效。忽略了預算調整的措施性因素，也就是說預算實施的措施是否可行、是否合規(guī)。因此預算執(zhí)行審計需要重點審計完成預算的措施是否可行、有效，進一步來判斷預算調整是否合理和有效。這樣也能改變預算調整與預算措施的失衡狀態(tài)。

（四）追求指標對比，忽視原因分析

審計工作中經常考慮量化因素，對預算執(zhí)行進行內部審計時，一般是把預算目標實際完成情況進行指標對比，我們總是關注指標的變動，套用常規(guī)的定義去分析問題，沒有站在不同審計對象的位置去發(fā)現指標變動的差異除了通識問題，是否還存在個體的特殊差異的原因。比如同樣是銷售預算執(zhí)行指標，集團總預算指標與分支機構的單項預算指標就存在總機構有相互抵減或者相互疊加的特殊性。預算執(zhí)行內部審計的量化分析是我們工作中常用的一種方式，但是由于數據采集的條件有時會因審計人員的主觀因素，而出現這些量化指標與實際預算結果不相關，因此在審計工作當中，需要深入了解這些指標下的客觀原因，從而修正我們的分析指標，使其與預算結果相關，真實反映出預算管理中出現的問題。避免忽視原因分析的現象發(fā)生。

（五）預算內審計與預算外審計失衡

預算內審計與預算外審計失衡主要體現在，對預算外收支的管理沒有進行專項考核。所以在進行預算編制時，沒有將預算外的收支納入整體的預算當中。對于預算內項目都會嚴格執(zhí)行規(guī)范，但對于預算外項目其監(jiān)管總是缺位，極易造成腐敗事件。有時雖然將預算外項目放置于監(jiān)管之下，也總以其不是主要業(yè)務放松管理，甚至出現脫離管理的情況。因此，全面預算執(zhí)行內部審計的目標就是要將預算內和預算外的項目進行全面的管理，不漏一個，要做全面的、整體的審計，避免出現預算內審計與預算外審計失衡。通過預算外審計，將脫離視線的項目納入到全面監(jiān)管的視角之下，規(guī)范預算外項目的執(zhí)行，使各項的管理均能做到有效可控。

（六）審計建議缺乏實操性

審計建議通常是在不明確反對或不否定被審計單位具體經濟行為的基礎上做出的建設性提議，因此它具有良性修正和參考的特性。預算執(zhí)行內部審計同其他審計一樣，都具有目標性。通過審計，要發(fā)現預算管理工作中的不足，進而提供改進的審計建議。通常預算執(zhí)行內部審計會因審計過程出現的信息偏差，使其發(fā)現的問題缺乏關聯性，從而形成審計建議操作性不強。具體體現以下幾點：因審計人員素質因素造成審計報告文字表述不恰當，數據填列矛盾的低級錯誤；審計報告羅列的問題描述繁雜，重點不突出，無法看出問題的關鍵所在；審計報告引用的法規(guī)不恰當，容易誤導管理者的管理方向；審計評價套用通用模式，評價不具有針對性和特殊性。通過以上幾點分析，目前大多審計報告的建議內容，通常由于缺乏針對性，導致審計建議籠統(tǒng)，操作性不強，使被審計單位無法組織落實。

四、全面預算執(zhí)行內部審計的解決方案

（一）建立健全預算執(zhí)行內部審計管理體系

“沒有規(guī)矩不成方圓”，用制度規(guī)范工作程序，用制度約束人的執(zhí)行因素，才能保證每一項工作的順利進行。建立健全預算執(zhí)行內部審計管理體系的前提是建立嚴格的管理制度。預算執(zhí)行內部審計管理體系應將制度因素、人的因素以及工作流程有機結合在一起，從而搭建適合企業(yè)自身環(huán)境的內審管理體系。預算執(zhí)行內部審計框架體系要以預算執(zhí)行為內部審計的基礎，以成本控制為內部審計的主線來搭建審計管理體系。首先要將全面預算管理制度納入該體系框架當中，制定與預算管理制度相匹配的內部審計規(guī)范，同時結合預算執(zhí)行的過程，設計相應的內部審計切入點，將內部審計的業(yè)務流程根植于預算執(zhí)行的過程當中。當然除了制度，流程，最重要的還有人的因素，管理者的認知以及給予內部審計充分的獨立性，是建立健全預算執(zhí)行內部審計管理體系的基礎。“互聯網+”信息時代，健全的預算執(zhí)行內部審計還應構架在智能管理的體系當中，運用大數據的智能識別技術，推送預算信息、預算結果，執(zhí)行地分析，甚至于匹配相應的內審人員、審計依據、審計方法等等。在互聯網+的條件下，一切皆有可能。因此，只有構架好制度、流程，再施以人的技能，就能克服預算執(zhí)行內部審計中的困難，避免可能出現的問題，使預算執(zhí)行內部審計步入正常軌道，順利開展預算執(zhí)行內部審計工作。

（二）加強預算管理理論水平，提高審計實踐能力

加強預算管理理論水平的學習，提高審計實踐能力是預算執(zhí)行內部審計的重要保障，這將直接影響審計的效果，因此要不斷加強對預算管理理論知識的學習，只有充分了解預算管理，才能指導內部審計實踐，才能提高內部審計的水平，以及擴大內部審計的范圍，增強審計實踐的能力。加強預算管理理論知識的學習，還要緊跟時代發(fā)展的形勢，掌握國家最新的相關政策依據，不斷更新審計理念，依法依規(guī)創(chuàng)新審計方法，提高審計實踐能力。

（三）共享內部數據，增強預算執(zhí)行內部審計工作效率

企業(yè)開展全面預算的目的，是要提高公司治理的成效。共享內部數據是最直接開展全面預算執(zhí)行內部審計的創(chuàng)新理念。進行全面預算管理是個涉及面廣且耗時、耗力的一項工作，方便、快捷、準確完成對應的審計工作，無疑能為企業(yè)的發(fā)展插上飛翔的翅膀。共享內部財務、經營、人事、預算等數據，可以及時發(fā)現預算執(zhí)行過程中的問題。開展全面預算的效果能否達到經營管理目標，要從全面預算的執(zhí)行過程著手展開內部審計。從每個子項背后找問題，從而折射出總體項目的不足。全面預算執(zhí)行不僅要對預算內項目進行嚴格審計，更要預算外項目進行嚴格把控，要將預算執(zhí)行與責任以及財務收支一并結合，全方位進行審計，提升預算工作質量，為解決預算執(zhí)行內部審計中存在的問題提供方法。

（四）夯實基礎，提升審計建議的執(zhí)行力

實施全面預算執(zhí)行的內部審計，是管理層通過控制機制達到管理的目的。通過對預算執(zhí)行的全過程進行審計，倒推預算編制、預算執(zhí)行以及預算分析是否存在缺陷，進而改進預算的編制方法、預算執(zhí)行的管理方法以及預算的分析方法。透過表象看問題，在量化的數據當中去尋找問題產生的原因，研究審計建議的內容怎樣才能落實，如何避免預算執(zhí)行內部審計出現的問題。編制合理的可操作的審計建議具體應從以下幾個方面進行：

1.加強審計建議，提高審計建議針對性。審計人員，要提高思想認知，樹立“重視審計建議”意識，把每個審計項目該如何提出合理的審計建議作為審理的基本內容，讓“重視審計建議”的意識入腦入心，貫穿始終，這樣才能實現審計建議具有針對性。2.科學編制審計計劃，增強審計建議的宏觀性和實效性，是提高審計建議針對性的前提。一方面，審計計劃擬訂的總體思路，是確保審計立項具有科學性、針對性、可行性，使審計工作能有效的服務于企業(yè)經營發(fā)展大局。另一方面，具體審計計劃的擬訂，需要把握幾條主線，即：堅持以預算執(zhí)行審計引領統(tǒng)籌全局，不斷深化內部審計；運用科學方法，擬定審計計劃的總體思路，就能透過復雜的現象發(fā)現問題的本質，揭示實質性的問題，就能從管理層面、業(yè)務層面，提出建設性的意見和建議。

3.強化學習研究，是“審計建議更具針對性”的制勝法寶。審計人員要習慣學習和研究，定期收集相關政策法規(guī)、制度，通過學習、梳理有效的依據規(guī)則，并把握其重點及難點。通過對審計案例的分析，以及對被審項目的現場調研，獲取有利于審計工作和審計建議的信息，便于為具體實施的審計項目出具有較強針對性和可操作性的審計建議提供參考。因此通過學習、研究、交流溝通，就能提出切實可行的審計建議，就能充分發(fā)揮審計的建設性作用，最終促進企業(yè)經營的發(fā)展。

4.強化審計回頭看是實現“審計建議效應最大化”的后續(xù)保障。對于提出的審計建議是否真正具有針對性強和可操作性，需要審計人員的跟蹤回訪，用實踐結果來檢驗審計建議的作用。對已被采納的審計建議，回訪其在實際工作當中的落實情況，考評結果，提煉有價值的和具有實操性的審計建議，及時反饋至有關部門，推動其修訂相關制度和辦法，從而實現“審計建議效應最大化”；對于未采納的審計建議，要分析其原因，通過自我檢查，從中總結經驗教訓，促進審計建議能力的不斷提高。

五、結語

當下，企業(yè)間的競爭更加激烈。加強企業(yè)內部管理，提升其市場競爭力，其中內部審計是重要的手段之一。在企業(yè)執(zhí)行全面預算，控制成本，增加利潤點的背景下，通過對預算執(zhí)行進行內部審計，可以規(guī)范企業(yè)經營行為，實現邊際成本與邊際利潤的最佳平衡點。對于預算執(zhí)行內部審計，抓住其審計的關鍵點，制定適合企業(yè)的經營目標，運用科學的方法進行預算編制，分析預算執(zhí)行過程，合理制定審計方案，從而構建完善的預算執(zhí)行內部審計管理體系，保證全面預算執(zhí)行的內部審計結果有效，進而為管理者提出行之有效的審計建議，提升公司預算管理水平和內部審計工作質量，促進現代公司治理，為企業(yè)的長遠發(fā)展保駕護航。

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作者：王莉