時(shí)間：2022-06-05 19:34:09
緒論：在尋找寫(xiě)作靈感嗎？愛(ài)發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇注冊(cè)會(huì)計(jì)師總結(jié)，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
注冊(cè)會(huì)計(jì)師《稅法》考試的知識(shí)點(diǎn)多，考試的計(jì)算量大，所以考生在平時(shí)的復(fù)習(xí)中要注意知識(shí)點(diǎn)的總結(jié)，特別是一些難點(diǎn)和重點(diǎn)內(nèi)容以及易混淆問(wèn)題的總結(jié)。為幫助考生準(zhǔn)確把握此類(lèi)問(wèn)題，筆者結(jié)合多年的《稅法》輔導(dǎo)經(jīng)驗(yàn)，對(duì)在考試過(guò)程中容易混淆的問(wèn)題進(jìn)行了總結(jié)，分期提供給大家，希望對(duì)大家順利通過(guò)《稅法》考試有所幫助。
一、進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣的規(guī)律
在增值稅法中，一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算是考試的重點(diǎn)內(nèi)容。根據(jù)一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算公式，我們可以知道進(jìn)項(xiàng)稅額作為可抵扣的部分，對(duì)于正確計(jì)算應(yīng)納稅額有舉足輕重的作用。然而，需要注意的是，并不是納稅人支付的所有進(jìn)項(xiàng)稅額都可以從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。稅法對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣項(xiàng)目作了嚴(yán)格的規(guī)定，因此，嚴(yán)格把握哪些進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，哪些進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣是十分重要的，這些方面也是考生在做增值稅的計(jì)算題時(shí)出錯(cuò)比較多的內(nèi)容。
其實(shí)考生不需要死記硬背，通過(guò)筆者的總結(jié)，進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣有以下兩個(gè)規(guī)律：
（一）進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣看銷(xiāo)項(xiàng)稅額的臉色
這是一個(gè)形象的記憶方法，我們知道看別人臉色也太不自我了，那么怎么理解這句話哪？也就是我們?cè)谂袛噙M(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣時(shí)看以前、現(xiàn)在 或?qū)?lái)的任何期間是否有對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，如果有對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，則進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，反之則不可以抵扣。我們來(lái)驗(yàn)證一下：例如非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物其進(jìn)項(xiàng)稅額就不能抵扣，原因是該貨物由于發(fā)生了非正常的損失，將來(lái)沒(méi)有對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，所以該貨物對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額要做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理；再比如用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)的購(gòu)進(jìn)貨物，由于貨物已經(jīng)作為最終消費(fèi)品了，也不會(huì)再有對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額了，所以進(jìn)項(xiàng)稅額也不能抵扣。在這里，筆者不過(guò)多舉例驗(yàn)證這個(gè)規(guī)律。大家可以用下列經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)做一下練習(xí)：1.用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣？2.用于非應(yīng)稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣？3.非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣？4.視同銷(xiāo)售情況下的進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣？5.確定屬于征收增值稅的混合銷(xiāo)售行為或兼營(yíng)非應(yīng)稅行為時(shí)，其混合銷(xiāo)售行為或兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額是否可以抵扣？當(dāng)然需要說(shuō)明的一個(gè)問(wèn)題是上述判斷是建立在發(fā)票符合規(guī)定的基礎(chǔ)上的，如果納稅人購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，未按照規(guī)定取得并保存增值稅扣稅憑證，或者增值稅扣稅憑證上未按照規(guī)定注明增值稅額及其他有關(guān)事項(xiàng)的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣。
（二）運(yùn)輸費(fèi)用是否可以抵扣看所運(yùn)貨物的臉色
這句話的含義是如果所運(yùn)貨物有對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，或者所運(yùn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，則為運(yùn)送該貨物所發(fā)生運(yùn)費(fèi)的進(jìn)項(xiàng)稅額就可以抵扣。例如：外購(gòu)的固定資產(chǎn)，因其自身的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，所以支付的運(yùn)費(fèi)也不能抵扣；如果運(yùn)輸?shù)氖羌{稅人對(duì)外銷(xiāo)售的免稅貨物，由于銷(xiāo)售該貨物免稅，也就是無(wú)對(duì)應(yīng)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額，所以運(yùn)送該貨物的運(yùn)費(fèi)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額；如果運(yùn)送的是購(gòu)進(jìn)的免稅貨物，由于該貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額不可以抵扣，所以運(yùn)送該貨物的運(yùn)費(fèi)的也不能計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。同樣的思路大家可以判斷出為運(yùn)送購(gòu)進(jìn)的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品所發(fā)生的運(yùn)費(fèi)是可以抵扣的。
例1：下列支付的運(yùn)費(fèi)中不允許計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額的是（A）。
A、外購(gòu)非應(yīng)稅項(xiàng)目用的貨物的運(yùn)輸費(fèi)用
B、外購(gòu)免稅農(nóng)產(chǎn)品支付的運(yùn)輸費(fèi)用
C、銷(xiāo)售貨物支付的運(yùn)輸費(fèi)用
D、向小規(guī)模納稅人購(gòu)買(mǎi)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品
有了上面的兩句話,考生不需要一一記憶書(shū)上的每一個(gè)知識(shí)點(diǎn),在考試中做到靈活運(yùn)用,這樣才可以解答出我們也許在平時(shí)練習(xí)中不熟悉的問(wèn)題。
二、包裝物租金與押金在增值稅、消費(fèi)稅計(jì)算中的規(guī)律
在增值稅法和消費(fèi)稅法中都涉及包裝物的問(wèn)題，考生要注意包裝物租金與押金的區(qū)別：
（一）包裝物租金屬于價(jià)外費(fèi)用，在計(jì)算增值稅和消費(fèi)稅時(shí)直接將包裝物租金換算為不含稅的數(shù)額后作為計(jì)稅依據(jù)計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額。同時(shí)納稅人取得的租金收入也要作為應(yīng)稅收入計(jì)算所得稅。
（二）包裝物押金的處理要復(fù)雜一些，除啤酒、黃酒外，增值稅和消費(fèi)稅對(duì)包裝物押金的稅務(wù)處理是一致的。下面我們以解題的思維方式來(lái)引出這些知識(shí)點(diǎn)，其目的是告訴考生，不要搞題海戰(zhàn)術(shù)，而是通過(guò)習(xí)題強(qiáng)化知識(shí)點(diǎn)，總結(jié)規(guī)律，形成清晰的思維方式。在此我們以這個(gè)知識(shí)點(diǎn)為例，提供給考生一種實(shí)踐證明有效的學(xué)習(xí)方法。
看到考試題，要首先明確是包裝押金還是租金，如果是租金按上述原則處理。如果是包裝物押金，馬上考慮是酒還是非酒類(lèi)產(chǎn)品的包裝物，如果題目中給的是非酒類(lèi)包裝物，要看是否逾期，如果是1年以內(nèi)且未逾期的押金，不并入銷(xiāo)售額征稅，如逾期未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)按所包裝貨物的稅率計(jì)算銷(xiāo)售額征稅，這叫一般押金的處理規(guī)定；如果題目中給的是酒類(lèi)產(chǎn)品的包裝物，要看是黃酒、啤酒還是其他酒，如果是其他酒類(lèi)收取的包裝物押金，無(wú)論是否返還或會(huì)計(jì)如何核算，均并入當(dāng)期銷(xiāo)售額征稅，如果是銷(xiāo)售啤酒、黃酒而收取的包裝物押金，增值稅的計(jì)算按上述一般押金的處理規(guī)定處理，對(duì)消費(fèi)稅中的啤酒和黃酒來(lái)說(shuō)，由于其是定額征收的，不影響其消費(fèi)稅稅額。但如果考試題目中是啤酒的包裝物，在解題時(shí)要注意，在確定啤酒的稅額時(shí)，要將啤酒的包裝物押金換算為不含稅的數(shù)額包含在出廠價(jià)格中來(lái)確定適用每噸220元還是250元的單位稅額。這就是關(guān)于包裝物押金處理的一個(gè)完整的解題思路的例子，其他的很多知識(shí)點(diǎn)也可以使用這種方法去總結(jié)記憶，這種方法希望大家可以推而廣之。
例2：某啤酒廠銷(xiāo)售A型啤酒20噸給副食品公司，開(kāi)具稅控專用發(fā)票收取價(jià)款58 000元，收取包裝物押金3 000元；銷(xiāo)售B型啤酒10噸給賓館，開(kāi)具普通發(fā)票取得收取32 760元，收取包裝物押金1 500元。該啤酒廠應(yīng)繳納的消費(fèi)稅是（ B ）。
A、5000元B、7200元C、6600元D、7500元
三、組成計(jì)稅價(jià)格（以下稱為組價(jià)）的計(jì)算在增、消、營(yíng)三稅中的規(guī)律
組價(jià)數(shù)學(xué)模型：組價(jià)=（A+B）/（1-稅率）
模型說(shuō)明：（一）由于增值稅為價(jià)外稅，所以在該公式中如果是非消費(fèi)稅類(lèi)的貨物的組價(jià)，稅率為0，如果是應(yīng)稅消費(fèi)品，公式中的稅率為消費(fèi)稅稅率；如果是營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目稅率為營(yíng)業(yè)稅稅率；（二）以從量計(jì)征消費(fèi)稅的情況下的組價(jià)公式特殊(見(jiàn)下表)；（三）卷煙（進(jìn)口卷煙除外）、白酒在計(jì)算增值稅時(shí)不考慮從量計(jì)算的稅額；（四）進(jìn)口卷煙的組價(jià)公式需要考慮從量計(jì)算的稅額；（五）進(jìn)口貨物和委托加工的組價(jià)公式依然適用該模型。
1.增值稅和消費(fèi)稅的組價(jià)公式（見(jiàn)表1）
2.營(yíng)業(yè)稅的組價(jià)=計(jì)稅營(yíng)業(yè)成本或工程成本×(l＋成本利潤(rùn)率)÷( 1-營(yíng)業(yè)稅稅率)
考生可以結(jié)合組價(jià)公式，把數(shù)學(xué)模型作為輔助記憶手段，可以大量減少公式的記憶量。
四、“免、抵、退”稅的計(jì)算規(guī)律
“免、抵、退”稅的計(jì)算分兩種情況：
（一）出口企業(yè)全部原材料均從國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)，“免、抵、退”辦法基本步驟為5步：
第1步剔稅：計(jì)算不得免征和抵扣稅額
當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額＝出口貨物離岸價(jià)格×外匯人民幣牌價(jià)×（出口貨物征稅率－出口退稅率）
第2步抵稅：計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納增值稅額
當(dāng)期應(yīng)納稅額＝內(nèi)銷(xiāo)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額－（進(jìn)項(xiàng)稅額－第一步計(jì)算的數(shù)額）－上期留抵稅額
第3步算尺度：計(jì)算免抵退稅額
免抵退稅額＝出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)×出口貨物的退稅率
第4步比：確定應(yīng)退稅額（第2步與第3步相比，誰(shuí)小按誰(shuí)退）
第5步確定免抵稅額：第3步算尺度的免抵退稅額與第4步比較確定的應(yīng)退稅額的差額為當(dāng)期的免抵稅額
（二）如果出口企業(yè)有進(jìn)料加工業(yè)務(wù)，計(jì)算過(guò)程依然為5步，不同的是第1步和第3步需要做一個(gè)修正，具體步驟如下：
第1步修正的剔稅額
當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣的稅額＝[出口貨物離岸價(jià)格×外匯人民幣牌價(jià)-免稅購(gòu)進(jìn)原材料的價(jià)格]×（出口貨物征稅率－出口退稅率）
第2步抵稅：計(jì)算公式同上
第3步修正的尺度
免抵退稅額＝（出口貨物離岸價(jià)×外匯人民幣牌價(jià)-免稅購(gòu)進(jìn)原材料的價(jià)格）×出口貨物的退稅率
第4步比：同上
第5步確定免抵稅額：同上
例3：某自營(yíng)出口的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率17％，退稅率15％。2002年11月和12月的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況如下：
（1）11月份：外購(gòu)原材料、燃料取得增值稅專用發(fā)票，注明支付價(jià)款850萬(wàn)元、增值稅額144.5萬(wàn)元；外購(gòu)動(dòng)力取得增值稅專用發(fā)票，注明支付價(jià)款150萬(wàn)元、增值稅額25.5萬(wàn)元，其中20％用于企業(yè)基建工程；以外購(gòu)原材料80萬(wàn)元委托某公司加工貨物，支付加工費(fèi)取得增值稅專用發(fā)票，注明價(jià)款30萬(wàn)元、增值稅額5.1萬(wàn)元，支付加工貨物的運(yùn)輸費(fèi)用10萬(wàn)元并取得運(yùn)輸公司開(kāi)具的普通發(fā)票。內(nèi)銷(xiāo)貨物取得不含稅銷(xiāo)售額300萬(wàn)元，支付銷(xiāo)售貨物運(yùn)輸費(fèi)用18萬(wàn)元并取得運(yùn)輸公司開(kāi)具的普通發(fā)票；出口銷(xiāo)售貨物取得銷(xiāo)售額500萬(wàn)元。
（2）12月份：免稅進(jìn)口料件一批，支付國(guó)外買(mǎi)價(jià)300萬(wàn)元、運(yùn)抵我國(guó)海關(guān)前的運(yùn)輸費(fèi)用、保管費(fèi)和裝卸費(fèi)用50萬(wàn)元，該料件進(jìn)口關(guān)稅稅率20％，料件已驗(yàn)收入庫(kù)；出口貨物銷(xiāo)售取得銷(xiāo)售額600萬(wàn)元；內(nèi)銷(xiāo)貨物600件，開(kāi)具普通發(fā)票，取得含稅銷(xiāo)售額140.4萬(wàn)元；將與內(nèi)銷(xiāo)貨物相同的自產(chǎn)貨物200件用于本企業(yè)基建工程，貨物已移送。
要求：
（1）采用“免、抵、退”法計(jì)算企業(yè)2002年11月份應(yīng)納（或應(yīng)退）的增值稅。
（2）采用“免、抵、退”法計(jì)算企業(yè)2002年12月份應(yīng)納（或應(yīng)退）的增值稅。
【答案】
11月份：
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額＝144.5＋25.5×（1－20％）＋5.1＋（10＋18）×7％＝171.96（萬(wàn)元）
出口退稅的計(jì)算：
第1步剔稅：免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝500×（17％－15％）＝10（萬(wàn)元）
第2步抵稅：當(dāng)期應(yīng)納稅額＝300×17％－（171.96－10）＝－110.96（萬(wàn)元）
第3步算尺度：免抵退稅額＝500×15％＝75（萬(wàn)元）
第4步比：第二步大于第三步當(dāng)期應(yīng)退稅額=75（萬(wàn)元）
第5步確定免抵稅額： 當(dāng)期免抵稅額＝75－75＝0（萬(wàn)元）
留待下期抵扣稅額＝110.96－75＝35.96（萬(wàn)元）
12月份：
免稅進(jìn)口料件價(jià)格＝（300＋50）×（1＋20％）＝420（萬(wàn)元）
出口退稅的計(jì)算：
第1步修正的剔稅額：免抵退稅不得免征和抵扣稅額＝（600-420）×（17％－15％）＝3.6（萬(wàn)元）
第2步抵稅：當(dāng)期應(yīng)納稅額＝140.4÷1.17×17％＋200×（140.4÷1.17÷600）×17％－（0－3.6）－35.96＝
－5..16（萬(wàn)元）
第3步修正的尺度：免抵退稅額＝（600-420）×15％＝27（萬(wàn)元）
第4步比：第3步大于第2步，當(dāng)期應(yīng)退稅額=5.16（萬(wàn)元）
（接第6期）
五、銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的征稅問(wèn)題
自產(chǎn)貨物的范圍包括金屬結(jié)構(gòu)件，如活動(dòng)板房、鋼結(jié)構(gòu)房、鋼結(jié)構(gòu)產(chǎn)品、金屬網(wǎng)架等產(chǎn)品、鋁合金門(mén)窗、玻璃幕墻、機(jī)器設(shè)備、電子通訊設(shè)備、防水材料等。
稅務(wù)處理的相關(guān)內(nèi)容：
1．納稅人以簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同方式，銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)，同時(shí)符合以下條件的，對(duì)銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入征收營(yíng)業(yè)稅：
(l)具備建設(shè)行政部門(mén)批準(zhǔn)的建筑業(yè)施工( 安裝)資質(zhì)；
(2)簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同中單獨(dú)注明建筑業(yè)勞務(wù)價(jià)款。
凡不同時(shí)符合以上條件的，對(duì)納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營(yíng)業(yè)稅。
實(shí)際上是一種混合行為的特殊處理，如果單位符合上面的兩個(gè)條件，混合行為按兼營(yíng)處理：貨物交納增值稅，建筑業(yè)勞務(wù)交納營(yíng)業(yè)稅。
2．扣繳分包人營(yíng)業(yè)稅的規(guī)定
不論簽訂建設(shè)工程施工合同的總承包人是銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并提供建筑業(yè)勞務(wù)的單位和個(gè)人，還是僅銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)不提供建筑業(yè)勞務(wù)的單位和個(gè)人，均應(yīng)當(dāng)扣繳分包人或轉(zhuǎn)包人( 以下簡(jiǎn)稱分包人)的營(yíng)業(yè)稅。
如果分包人是銷(xiāo)售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并提供建筑業(yè)勞務(wù)的單位和個(gè)人，總承包人在扣繳建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅時(shí)的營(yíng)業(yè)額為除自產(chǎn)貨物、增值稅應(yīng)稅勞務(wù)以外的價(jià)款。除此規(guī)定以外的分包人，總承包人在扣繳建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅時(shí)的營(yíng)業(yè)額為分包額。
六、銀行營(yíng)業(yè)稅計(jì)算總結(jié)
1．一般貸款業(yè)務(wù)，全額計(jì)稅：營(yíng)業(yè)額＝貸款利息收入＋加息＋罰息。
2．外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)營(yíng)業(yè)額：
（1）中國(guó)銀行系統(tǒng)從事的外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)，上級(jí)行差額納稅，下級(jí)行全額納稅。
（2）其他銀行從事的外匯轉(zhuǎn)貸業(yè)務(wù)，上級(jí)行實(shí)際利息支出與核定利息支出差額為營(yíng)業(yè)額，下級(jí)行利息收入與核定利息支出差額為營(yíng)業(yè)額。
3．金融商品轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)：余額計(jì)稅
營(yíng)業(yè)額＝賣(mài)出價(jià)（不扣除任何費(fèi)用）－買(mǎi)入價(jià)（不含各種費(fèi)用和稅金，買(mǎi)入價(jià)格中可以扣除持有期間的利息和股利）。同年度不同納稅期出現(xiàn)的正負(fù)差可相抵，注意相抵的一定是同一投資品種。
4．融資租賃：余額計(jì)稅
本期營(yíng)業(yè)額=（應(yīng)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用-實(shí)際成本）×（本期天數(shù)÷總天數(shù)）
實(shí)際成本=貨物購(gòu)入原價(jià)＋關(guān)稅＋增值稅＋消費(fèi)稅＋運(yùn)雜費(fèi)＋安裝費(fèi)＋保險(xiǎn)費(fèi)+支付給境外的外匯借款利息支出和人民幣借款利息
5．金融經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)和其他金融業(yè)務(wù)（中間業(yè)務(wù)）按全額計(jì)稅，營(yíng)業(yè)額為手續(xù)費(fèi)（傭金）的全部收入。
金融企業(yè)從事受托收款業(yè)務(wù)，如代收電話費(fèi)、水電煤氣費(fèi)、信息費(fèi)、學(xué)雜費(fèi)、尋呼費(fèi)、社保統(tǒng)籌費(fèi)、交通違章罰款、稅款等，以全部收入減去支付給委托方價(jià)款后的余額為營(yíng)業(yè)額。
6．（1）金融企業(yè)發(fā)放貸款( 包括自營(yíng)貸款和委托貸款，下同)后，凡在規(guī)定的應(yīng)收未收利息核算期內(nèi)發(fā)生的應(yīng)收利息，均應(yīng)按規(guī)定申報(bào)交納營(yíng)業(yè)稅；貸款應(yīng)收利息自結(jié)息之日起，超過(guò)應(yīng)收未收利息核算期限或貸款本金到期( 含展期)超過(guò)90 天后尚未收回的，按照實(shí)際收到利息申報(bào)交納營(yíng)業(yè)稅。
（2）對(duì)金融企業(yè)2001年1月1日以后發(fā)生的已繳納過(guò)營(yíng)業(yè)稅的應(yīng)收未收利息，若超過(guò)應(yīng)收未收利息核算期限后仍未收回或其貸款本金到期后尚未收回的，可從以后的營(yíng)業(yè)額中減除。
7.人民銀行對(duì)金融機(jī)構(gòu)的貸款業(yè)務(wù)不征收營(yíng)業(yè)稅。人民銀行對(duì)企業(yè)的貸款或委托金融機(jī)構(gòu)貸款的業(yè)務(wù)應(yīng)征收營(yíng)業(yè)稅。
8.金融機(jī)構(gòu)往來(lái)業(yè)務(wù)暫不征收營(yíng)業(yè)稅。金融機(jī)構(gòu)往來(lái)，是指金融企業(yè)聯(lián)行、金融企業(yè)與人民銀行及同業(yè)之間的資金往來(lái)業(yè)務(wù)，不包括相互之間提供的服務(wù)。
9.銀行銷(xiāo)售金銀的業(yè)務(wù)不征收營(yíng)業(yè)稅。
10.金融機(jī)構(gòu)接受其他單位或個(gè)人的委托，為其辦理委托貸款業(yè)務(wù)時(shí)，如果將委托方的資金轉(zhuǎn)給經(jīng)辦機(jī)構(gòu)，由經(jīng)辦機(jī)構(gòu)將資金貸給使用單位或個(gè)人，在征收營(yíng)業(yè)稅時(shí)，由最終將貸款發(fā)放給使用單位或個(gè)人并取得貸款利息的經(jīng)辦機(jī)構(gòu)代扣委托方應(yīng)納的營(yíng)業(yè)稅，并向經(jīng)辦機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)解繳。扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為委托發(fā)放貸款的金融機(jī)構(gòu)代委托人收訖貸款利息的當(dāng)天。
11.對(duì)金融機(jī)構(gòu)的出納長(zhǎng)款收入，不征收營(yíng)業(yè)稅。
七、一般進(jìn)口貨物以成交價(jià)格為基礎(chǔ)的完稅價(jià)格
進(jìn)口貨物完稅價(jià)格＝貨價(jià)＋購(gòu)貨費(fèi)用(運(yùn)抵境內(nèi)輸入地起卸前的運(yùn)輸、保險(xiǎn)和其他勞務(wù)費(fèi)用)。
1.如下列費(fèi)用或者價(jià)值未包括實(shí)付或應(yīng)付價(jià)格中，應(yīng)當(dāng)計(jì)入完稅價(jià)格：（1）由買(mǎi)方負(fù)擔(dān)的除購(gòu)貨傭金以外的傭金和經(jīng)紀(jì)費(fèi)；（2）由買(mǎi)方負(fù)擔(dān)的與該貨物視為一體的容器費(fèi)用；（3）由買(mǎi)方負(fù)擔(dān)的包裝材料和包裝勞務(wù)費(fèi)用；（4）可以按比例分?jǐn)偟模少I(mǎi)方直接或間接免費(fèi)提供，或以低于成本價(jià)方式銷(xiāo)售給賣(mài)方的或有關(guān)方的貨物或服務(wù)的價(jià)值，可以理解為以勞務(wù)、實(shí)物支付價(jià)款；（5）與該貨物有關(guān)并作為賣(mài)方向我國(guó)銷(xiāo)售該貨物的一項(xiàng)條件，應(yīng)當(dāng)由買(mǎi)方直接或間接支付的特許權(quán)使用費(fèi)。但是在估定完稅價(jià)格時(shí)，進(jìn)口貨物在境內(nèi)的復(fù)制權(quán)費(fèi)不得計(jì)入該貨物的實(shí)付或應(yīng)付價(jià)格之中；（6）賣(mài)方直接或間接從買(mǎi)方對(duì)該貨物進(jìn)口后轉(zhuǎn)售、處置或使用所得中獲得的收益。
2.下列費(fèi)用，如能與該貨物實(shí)付或應(yīng)付價(jià)格區(qū)分，不計(jì)入完稅價(jià)格：（1）廠房、機(jī)械、設(shè)備等貨物進(jìn)口后的基建、安裝、裝配、維修和技術(shù)服務(wù)的費(fèi)用；（2）貨物運(yùn)抵我國(guó)境內(nèi)輸入地點(diǎn)之后的運(yùn)輸費(fèi)用；（3）進(jìn)口關(guān)稅及其他國(guó)內(nèi)稅。
簡(jiǎn)單的記憶規(guī)律就是：一般貨物的成交價(jià)格就是貨物在漂洋過(guò)海入關(guān)前發(fā)生的除購(gòu)貨傭金以外的所有費(fèi)用！
八、城建稅主要考點(diǎn)匯總
1.城市維護(hù)建設(shè)稅是一種附加稅，本身沒(méi)有特定的、獨(dú)立的征稅對(duì)象。以納稅人實(shí)際繳納的增值稅、消費(fèi)稅和營(yíng)業(yè)稅額為計(jì)稅依據(jù)。
2.城建稅不適用于外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)。
3.城建稅采用地區(qū)差別比例稅率：在市區(qū)的稅率為7％；在縣城、鎮(zhèn)的，稅率為5％；非市區(qū)縣城、鎮(zhèn)的稅率為1％。由受托方代扣代繳納增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅的單位和個(gè)人，其代扣代繳、代收代繳的城建稅按受托方所在地適用稅率。流動(dòng)經(jīng)營(yíng)等無(wú)固定納稅地點(diǎn)的單位和個(gè)人，在經(jīng)營(yíng)地繳納“三稅”的，其城建稅的繳納按經(jīng)營(yíng)地適用稅率。
4.納稅人違反增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅規(guī)定被加罰的滯納金和罰款不能作為計(jì)征城建稅的計(jì)稅依據(jù)。
違反上述3稅法規(guī)定被處罰時(shí)，同時(shí)對(duì)其城建稅也應(yīng)進(jìn)行處罰，按拖欠或偷漏的城建稅金為依據(jù)計(jì)算滯納金或罰款。
5.進(jìn)口產(chǎn)品不征城建稅，出口產(chǎn)品退還增值稅、消費(fèi)稅，不退還已繳納的城建稅。
九、城鎮(zhèn)土地使用稅主要考點(diǎn)匯總
1.計(jì)稅依據(jù)：為納稅人實(shí)際占用的土地面積。納稅人實(shí)際占用的土地面積按下列辦法確定：(1)凡有由省、自治區(qū)、直轄市人民政府確定的單位組織測(cè)定土地面積的，以測(cè)定的面積為準(zhǔn)；(2)尚未組織測(cè)量，但納稅人持有政府部門(mén)核發(fā)的土地使用證書(shū)的，以證書(shū)確認(rèn)的土地面積為準(zhǔn)；(3)尚未核發(fā)出土地使用證書(shū)的，應(yīng)由納稅人申報(bào)土地面積，據(jù)以納稅，待核發(fā)土地使用證以后再作調(diào)整。
2.年應(yīng)納稅額＝實(shí)際占用土地面積（平方米）×適用稅額
3.要求考生能夠正確區(qū)分法定免繳土地使用稅的優(yōu)惠由省級(jí)地方稅務(wù)局規(guī)定的減免稅。注意有關(guān)企業(yè)方面的稅收優(yōu)惠問(wèn)題和計(jì)算題目的結(jié)合。
4.熟悉納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。
十、房產(chǎn)稅主要考點(diǎn)匯總
1.凡在我國(guó)境內(nèi)擁有房屋產(chǎn)權(quán)的單位和個(gè)人都是房產(chǎn)稅的納稅義務(wù)人。外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)暫不繳納房產(chǎn)稅。
2.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)建造的商品房，在出售前不征收房產(chǎn)稅；但對(duì)出售前已使用或出租、出借的商品房應(yīng)按規(guī)定征收房產(chǎn)稅。
3.征稅范圍：城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)。不包括農(nóng)村房屋。
4.稅率：房產(chǎn)稅適用比例稅率，計(jì)稅依據(jù)不同，適用的稅率不同。①經(jīng)營(yíng)、自用房，按房產(chǎn)余值計(jì)算，從價(jià)計(jì)征，稅率1.2%；②出租房屋，按房產(chǎn)租金計(jì)算，從租計(jì)征，稅率12%；③個(gè)人按市場(chǎng)價(jià)格出租的居民住房，用于居住的，可暫減按4%的稅率征收房產(chǎn)稅。
5.應(yīng)納稅額的計(jì)算：從價(jià)計(jì)征的計(jì)算年應(yīng)納稅額＝房產(chǎn)原值×（1－ 扣除比例）×1.2％；從租計(jì)征的計(jì)算年應(yīng)納稅額＝全年房產(chǎn)租金收入×12％
6.稅收優(yōu)惠要熟悉，注意客觀題目。
7.熟悉納稅義務(wù)發(fā)生的時(shí)間。
十一、保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)代收代繳車(chē)船稅和滯納金的計(jì)算
1.特殊情況下車(chē)船稅應(yīng)納稅款的計(jì)算：對(duì)于境外機(jī)動(dòng)車(chē)臨時(shí)入境、機(jī)動(dòng)車(chē)臨時(shí)上道路行駛、機(jī)動(dòng)車(chē)距規(guī)定的報(bào)廢期限不足1年而購(gòu)買(mǎi)短期“交強(qiáng)險(xiǎn)”的車(chē)輛，保單中“當(dāng)年應(yīng)繳”項(xiàng)目的計(jì)算公式為：
當(dāng)年應(yīng)繳=計(jì)稅單位×年單位稅額×應(yīng)納稅月份數(shù)/12
其中，應(yīng)納稅月份數(shù)為“交強(qiáng)險(xiǎn)”有效期起始日期的當(dāng)月至截止日期當(dāng)月的月份數(shù)。
2.欠繳車(chē)船稅的車(chē)輛補(bǔ)繳稅款的計(jì)算：（1）對(duì)于2007年1月1日前購(gòu)置的車(chē)輛或者曾經(jīng)繳納過(guò)車(chē)船稅的車(chē)輛，往年補(bǔ)繳=計(jì)稅單位×年單位稅額×（本次繳稅年度-前次繳稅年度-1）。其中，對(duì)于2007年1月1日前購(gòu)置的車(chē)輛，納稅人從未繳納車(chē)船稅的，前次繳稅年度設(shè)定為2006。（2）對(duì)于2007年1月1日以后購(gòu)置的車(chē)輛，納稅人從購(gòu)置時(shí)起一直未繳納車(chē)船稅的，往年補(bǔ)繳=購(gòu)置當(dāng)年欠繳的稅款+購(gòu)置年度以后欠繳稅款，其中，購(gòu)置當(dāng)年欠繳的稅款=計(jì)稅單位×年單位稅額×應(yīng)納稅月份數(shù)/12，應(yīng)納稅月份數(shù)為車(chē)輛登記日期的當(dāng)月起至該年度終了的月份數(shù)。若車(chē)輛尚未到車(chē)船管理部門(mén)登記，則應(yīng)納稅月份數(shù)為購(gòu)置日期的當(dāng)月起至該年度終了的月份數(shù)。購(gòu)置年度以后欠繳稅款=計(jì)稅單位×年單位稅額×（本次繳稅年度-車(chē)輛登記年度-1）。
3.滯納金計(jì)算：每一年度欠稅應(yīng)加收的滯納金=欠稅金額×滯納天數(shù)×0.5‰
（接第7期）
十二、土地增值稅計(jì)算題涉及考點(diǎn)匯總
（一）應(yīng)稅收入的確定
納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，包括轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的全部?jī)r(jià)款及有關(guān)的經(jīng)濟(jì)收益。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷(xiāo)售房地產(chǎn)，計(jì)算納稅。同時(shí)注意和征稅范圍相結(jié)合。
（二）扣除項(xiàng)目的確定
在計(jì)算土地增值稅時(shí)，對(duì)不同的納稅人,其扣除的內(nèi)容是不同的：房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)有5項(xiàng)費(fèi)用可以扣除：取得土地使用權(quán)所支付的金額、開(kāi)發(fā)成本、期間費(fèi)用、稅金、加計(jì)扣除；非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)，可以扣除前4項(xiàng)，但不能加計(jì)扣除；從事舊房交易的納稅人可以扣除房屋及建筑物的評(píng)估價(jià)格、取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款、按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用及轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的稅金。具體包括：
1.取得土地使用權(quán)所支付的金額，包括兩方面內(nèi)容：納稅人為取得土地使用權(quán)支付的地價(jià)款；納稅人在取得土地使用權(quán)時(shí)按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用，如登記、過(guò)戶手續(xù)費(fèi)。
2．房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本：是指納稅人房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目實(shí)際發(fā)生的成本，包括： （1）土地的征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)，（2）前期工程費(fèi)，（3）建筑安裝工程費(fèi)，（4）基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)，（5）公共配套設(shè)施費(fèi)，（6）開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用等。
3.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用：是指與房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目有關(guān)的三項(xiàng)期間費(fèi)用，即銷(xiāo)售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用。開(kāi)發(fā)費(fèi)用在從轉(zhuǎn)讓收入中減除時(shí)，不是按實(shí)際發(fā)生額，而是按一定的標(biāo)準(zhǔn)扣除，標(biāo)準(zhǔn)的選擇取決于財(cái)務(wù)費(fèi)用中的利息支出情況,具體包括兩種情況：
（1）納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯⒛芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)的貸款證明的利息支出據(jù)實(shí)扣除，但最高不能超過(guò)按商業(yè)銀行同類(lèi)同期貸款利率計(jì)算的金額；其他開(kāi)發(fā)費(fèi)用按地價(jià)款和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本計(jì)算的金額之和的5％以內(nèi)計(jì)算扣除，公式表示為：
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用＝利息＋（取得土地使用權(quán)所支付的金額＋房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）×5％；
（2）納稅人不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明的，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用按地價(jià)款和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本金額之和的10％以內(nèi)計(jì)算扣除，公式表示為：
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用＝（取得土地使用權(quán)所支付的金額＋房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）×10％
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用計(jì)算中還須注意兩個(gè)問(wèn)題：一是利息的上浮幅度按國(guó)家的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，超過(guò)上浮幅度的部分不允許扣除；二是對(duì)于超過(guò)貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除。
4.與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金：指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時(shí)繳納的“三稅一費(fèi)”，即：營(yíng)業(yè)稅、城市建設(shè)維護(hù)稅、印花稅、教育費(fèi)附加。（1）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在轉(zhuǎn)讓時(shí)繳納的印花稅因已納入管理費(fèi)用，因而不得在此扣除。（2）其他納稅人繳納的印花稅允許在此扣除（按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)所載金額的0.5‰貼花）。（3）外商投資企業(yè)由于不是城建稅和教育費(fèi)附加的納稅人，所以對(duì)外商投資企業(yè)來(lái)說(shuō)允許扣除的稅金不包括這兩項(xiàng)。
5.財(cái)政部規(guī)定的其他扣除項(xiàng)目：此條優(yōu)惠只適用于從事房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的納稅人，其他納稅人不適用。加計(jì)20％的扣除，用公式表示： 加計(jì)扣除費(fèi)用＝（取得土地使用權(quán)支付的金額＋房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本）×20％
（三）其他需要掌握的問(wèn)題
1.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)開(kāi)發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的居委會(huì)和派出所用房、會(huì)所、停車(chē)場(chǎng)（庫(kù)）、物業(yè)管理場(chǎng)所、變電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院、郵電通訊等公共設(shè)施，按以下原則處理：（1）建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除；（2）建成后無(wú)償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除；（3）建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用。
2.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售已裝修的房屋，其裝修費(fèi)用可以計(jì)入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的預(yù)提費(fèi)用，除另有規(guī)定外，不得扣除。
3.屬于多個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目共同的成本費(fèi)用，應(yīng)按清算項(xiàng)目可售建筑面積占多個(gè)項(xiàng)目可售總建筑面積的比例或其他合理方法，計(jì)算確定清算項(xiàng)目的扣除金額。
4.納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過(guò)扣除項(xiàng)目金額20％的，免征土增值稅；如果超過(guò)20％的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計(jì)稅。對(duì)于納稅人既建普通標(biāo)準(zhǔn)住宅又搞其他房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不能適用這一免稅規(guī)定。
十三、企業(yè)所得稅計(jì)算中收入總額確認(rèn)需要注意的問(wèn)題
（一）利息、紅利等權(quán)益性投資收益
利息、紅利等權(quán)益性投資收益，除稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，按照被投資方做出利潤(rùn)分配決定的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。這會(huì)形成稅法與會(huì)計(jì)的差異。
例1：假設(shè)2008年1月甲企業(yè)投資于乙企業(yè)，占40%的股權(quán)份額，2008年乙企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)1 000萬(wàn)元，2009年2月乙企業(yè)宣告分派股利400萬(wàn)元。
甲企業(yè)2008年底：
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 4 000 000
貸：投資收益4 000 000
甲企業(yè)2009年2月份：
借：應(yīng)收股利 1 600 000
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資1 600 000
2008年做納稅調(diào)減基礎(chǔ)之上2009年就要做納稅調(diào)增或者說(shuō)確認(rèn)股權(quán)投資收益240萬(wàn)元。
（二）利息收入、租金收入和特許權(quán)使用費(fèi)收入
利息收入按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，租金收入是按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，特許權(quán)使用費(fèi)收入按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
例2：期限3年的債權(quán)投資，約定到期一次還本付息，會(huì)計(jì)按照權(quán)責(zé)發(fā)生制不管采用實(shí)際利率法還是名義利率法都應(yīng)該每年確認(rèn)一次利息收入，而企業(yè)所得稅法以合同的應(yīng)付日期來(lái)確認(rèn)的話，只有到債權(quán)投資到期日那一天來(lái)確認(rèn)3年的利息收入。形成了稅法與會(huì)計(jì)的差異。
（三）其他收入
其他收入包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實(shí)無(wú)法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等。
（四）特殊收入的確認(rèn)
1.以分期收款方式銷(xiāo)售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
例3：假設(shè)企業(yè)采取分期收款銷(xiāo)售產(chǎn)品一批，分5年收取，約定合同價(jià)格1 000萬(wàn)元，該商品正常情況的售價(jià)為600萬(wàn)元。
借：長(zhǎng)期應(yīng)收款 10 000 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 6 000 000
未實(shí)現(xiàn)融資收益 4 000 000
稅法上規(guī)定要將1 000萬(wàn)元分5年分期確認(rèn)收入。
2.企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時(shí)間超過(guò)12個(gè)月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。
3.采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)，其收入額按照產(chǎn)品的公允價(jià)值確定。
4.企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷(xiāo)售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定的除外。
十四、企業(yè)所得稅計(jì)算中必須掌握的扣除項(xiàng)目
（一）扣除項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)
1.工資、薪金支出：企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金，準(zhǔn)予扣除。工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金或者非現(xiàn)金形式的勞動(dòng)報(bào)酬，包括基本工資、獎(jiǎng)金、津貼、補(bǔ)貼、年終加薪、加班工資，以及與任職或者受雇有關(guān)的其他支出。本條的規(guī)定，可以從以下幾方面來(lái)理解：作為企業(yè)稅前扣除項(xiàng)目的工資薪金支出，應(yīng)該是企業(yè)已經(jīng)實(shí)際支付給其職工的那部分工資薪金支出，尚未支付的所謂應(yīng)付工資薪金支出，不能在其未支付的這個(gè)納稅年度內(nèi)扣除，只有等到實(shí)際發(fā)生后，才準(zhǔn)予稅前扣除；工資薪金的發(fā)放對(duì)象是在本企業(yè)任職或者受雇的員工；工資薪金的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該限于合理的范圍和幅度；工資薪金的表現(xiàn)形式包括所有現(xiàn)金和非現(xiàn)金形式；不管企業(yè)這類(lèi)支出發(fā)放時(shí)的名目是什么，只要這類(lèi)支出是因員工在企業(yè)任職或者受雇于企業(yè)所得，就屬于工資薪金支出，不拘泥于形式上的名稱。
2.職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)：超過(guò)標(biāo)準(zhǔn)的按標(biāo)準(zhǔn)扣除，沒(méi)超過(guò)扣除標(biāo)準(zhǔn)的據(jù)實(shí)扣除。企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額14%的部分準(zhǔn)予扣除；企業(yè)撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)，不超過(guò)工資薪金總額2%的部分準(zhǔn)予扣除；除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)或者省級(jí)人民政府規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出，不超過(guò)工資薪金總額2.5%的部分準(zhǔn)予扣除，超過(guò)部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。
3.利息費(fèi)用： 企業(yè)在生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的利息費(fèi)用，按下列規(guī)定扣除：
非金融企業(yè)向金融企業(yè)借款的利息支出、金融企業(yè)的各項(xiàng)存款利息支出和同業(yè)拆借利息支出、企業(yè)經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行債券的利息支出可據(jù)實(shí)扣除。
非金融企業(yè)向非金融企業(yè)借款的利息支出，不超過(guò)按照金融企業(yè)同期同類(lèi)貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分可據(jù)實(shí)扣除，超過(guò)部分不許扣除。
4.借款費(fèi)用：企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中發(fā)生的合理的不需要資本化的借款費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)為購(gòu)置、建造固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和經(jīng)過(guò)12個(gè)月以上的建造才能達(dá)到預(yù)定可銷(xiāo)售狀態(tài)的存貨發(fā)生借款的，在有關(guān)資產(chǎn)購(gòu)置、建造期間發(fā)生的合理的借款費(fèi)用，應(yīng)予以資本化，作為資本性支出計(jì)入有關(guān)資產(chǎn)的成本；有關(guān)資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的借款利息，可在發(fā)生當(dāng)期扣除。
5.業(yè)務(wù)招待費(fèi)：企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入的5‰。比較當(dāng)期業(yè)務(wù)招待費(fèi)的60%和當(dāng)年銷(xiāo)售收入的5‰，取其小。超標(biāo)部分不可以向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。
6.廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)：廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管機(jī)關(guān)另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售（營(yíng)業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除。
7.租賃費(fèi)：企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費(fèi)，按照下列方法扣除：以經(jīng)營(yíng)租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照租賃期限均勻扣除；以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費(fèi)支出，按照規(guī)定構(gòu)成融資租入固定資產(chǎn)價(jià)值的部分應(yīng)當(dāng)提取折舊費(fèi)的，分期扣除。
8.公益性捐贈(zèng)支出： 公益性捐贈(zèng)，是指企業(yè)通過(guò)公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門(mén)，用于《中華人民共和國(guó)公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，不超過(guò)年度利潤(rùn)總額12％的部分，準(zhǔn)予扣除。年度利潤(rùn)總額，是指企業(yè)按照國(guó)家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的年度會(huì)計(jì)利潤(rùn)。
9.有關(guān)資產(chǎn)的費(fèi)用：企業(yè)轉(zhuǎn)讓各類(lèi)固定資產(chǎn)發(fā)生的費(fèi)用，允許扣除。企業(yè)按規(guī)定計(jì)算的固定資產(chǎn)折舊費(fèi)、無(wú)形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)的攤銷(xiāo)費(fèi)，準(zhǔn)予扣除。
10.資產(chǎn)損失：企業(yè)當(dāng)期發(fā)生的固定資產(chǎn)和流動(dòng)資產(chǎn)盤(pán)虧、毀損凈損失，由其提供清查盤(pán)存資料經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，準(zhǔn)予扣除；企業(yè)因存貨盤(pán)虧、毀損、報(bào)廢等原因不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅金中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅金，應(yīng)視同企業(yè)財(cái)產(chǎn)損失，準(zhǔn)予與存貨損失一起在所得稅前按規(guī)定扣除。
（二）不得扣除的項(xiàng)目
注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在工作中形成的一種道德形象及總結(jié)出的道德觀念和道德準(zhǔn)則的總和，是在注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作中表現(xiàn)出的一種道德理念，是在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)中使用的，帶有注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)特點(diǎn)的道德規(guī)范。
從橫向上來(lái)看，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德基本準(zhǔn)則》共列示了一般性原則、專業(yè)勝任能力原則、對(duì)客戶的責(zé)任、對(duì)同行的責(zé)任等四大項(xiàng)原則。
一般性原則包括三方面：一是獨(dú)立性原則，其要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在從事業(yè)務(wù)時(shí)不能受到違反道德因素的干擾，要能夠誠(chéng)實(shí)公正行事，并始終保持一種懷疑態(tài)度，勇于發(fā)現(xiàn)問(wèn)題；二是客觀性原則，即真實(shí)性與公允性。真實(shí)性是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師所提供的數(shù)據(jù)與反應(yīng)的業(yè)務(wù)都是客觀真實(shí)、與現(xiàn)實(shí)保持一致的。公允性意味著注冊(cè)會(huì)計(jì)師所提供的報(bào)告與審計(jì)結(jié)果應(yīng)當(dāng)實(shí)事求是，不為他人所左右；三是公正性原則，要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行業(yè)務(wù)時(shí)，必須將社會(huì)利益置于個(gè)人利益之上，要公平公正，不偏不倚地對(duì)待客戶雙方，做到不偏袒，不偏向。
在專業(yè)勝任能力方面，它要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須通過(guò)教育、培訓(xùn)和實(shí)踐不斷提高和維持一定的專業(yè)勝任能力。在保證一定職業(yè)能力的同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在從事業(yè)務(wù)時(shí)要始終保持一定的謹(jǐn)慎性，對(duì)工作進(jìn)行妥善規(guī)劃，并對(duì)業(yè)務(wù)助理人員進(jìn)行指導(dǎo)與監(jiān)督審查。
最后是針對(duì)同行與客戶的責(zé)任，主要是要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師在工作中要竭誠(chéng)為客戶服務(wù)，并做到對(duì)執(zhí)行業(yè)務(wù)中所獲得的商業(yè)機(jī)密進(jìn)行保密，不得詆毀同行、損害同行利益，不得以不正當(dāng)手段與同行爭(zhēng)攬業(yè)務(wù)，應(yīng)盡量維護(hù)同行形象。
2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德現(xiàn)狀
2.1 執(zhí)業(yè)行為不規(guī)范
執(zhí)業(yè)規(guī)范是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在工作中應(yīng)該遵守的行為準(zhǔn)則。但是我國(guó)的會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)行為存在很大的隨意性與個(gè)人因素。很多項(xiàng)目不嚴(yán)格按照規(guī)章制度執(zhí)行，任意刪減執(zhí)業(yè)程序只求數(shù)量，不求質(zhì)量，在執(zhí)業(yè)過(guò)程中保護(hù)客戶，存在與客戶同謀串通，對(duì)各種弄虛作假的行為視而不見(jiàn)等行為。
2.2 一味重視降低成本，忽略職業(yè)道德的履行
我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)監(jiān)管體系龐大，然而因?yàn)槊總€(gè)監(jiān)管部門(mén)之間的任務(wù)區(qū)分不開(kāi)，權(quán)力反復(fù)分配，而且監(jiān)管部門(mén)之間缺乏有效的協(xié)調(diào)體系，導(dǎo)致各個(gè)監(jiān)管部門(mén)的規(guī)定存在沖突，部門(mén)之間各自獨(dú)立，這些監(jiān)管部門(mén)不但沒(méi)有把監(jiān)管效力集合在一起，反而導(dǎo)致對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管失去作用。
2.3 參與審計(jì)造假
由于上市公司財(cái)務(wù)作弊案例的接連出現(xiàn)，各類(lèi)審計(jì)造假的狀況也顯露出來(lái)，這也作為上市公司蒙騙監(jiān)管機(jī)構(gòu)和社會(huì)公眾的重要手法。注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反道德規(guī)范與上市公司聯(lián)合作弊，已經(jīng)成為大家知道的手段。幾乎每一起財(cái)務(wù)造假案件都與注冊(cè)會(huì)計(jì)師有關(guān)系。例如：美國(guó)的安然、意大利的帕瑪拉特、我國(guó)的綠大地等。
3 注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德存在的問(wèn)題的根源分析
3.1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性缺失
在會(huì)計(jì)師行業(yè)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師賴以生存和不斷發(fā)展的根基與首要原則就是會(huì)計(jì)師的“獨(dú)立性”。它意在規(guī)定會(huì)計(jì)師在執(zhí)行業(yè)務(wù)與出具報(bào)告時(shí)要獨(dú)立行使權(quán)利，不受其他因素的影響，保證客觀公正。
3.2 對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管不力
證券交易得以進(jìn)行的根基是獨(dú)立審計(jì)，它同時(shí)也是審計(jì)公司財(cái)務(wù)制表的制度管理具有真實(shí)性的有力保障。而證券市場(chǎng)作假行徑是一個(gè)繁雜的群體行徑，提升證券市場(chǎng)會(huì)計(jì)資料的質(zhì)量是一個(gè)全面治理的活動(dòng)。在整個(gè)監(jiān)管環(huán)節(jié)中，離不開(kāi)社會(huì)輿論監(jiān)察、審計(jì)公司的內(nèi)部管理、法律制裁環(huán)節(jié)，只依賴“獨(dú)立審計(jì)”的力量，是無(wú)法達(dá)到效果的，一定要進(jìn)行綜合監(jiān)管。
4 結(jié) 語(yǔ)
注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德問(wèn)題屬于一種有關(guān)執(zhí)業(yè)環(huán)境的問(wèn)題，增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德水平是一個(gè)漫長(zhǎng)的過(guò)程，具有一定的艱巨性以及時(shí)代性。在完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德環(huán)境漫長(zhǎng)的過(guò)程中，政府及有關(guān)部門(mén)需要不斷的摸索前進(jìn)，同時(shí)政府及有關(guān)部門(mén)不僅要提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的重要性，且要加以一定的行動(dòng)，各部門(mén)之間需要積極的溝通與聯(lián)系。現(xiàn)階段，完善我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德中存在的問(wèn)題十分迫切。
隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系在我國(guó)的逐步建立和完善，企業(yè)法人和社會(huì)個(gè)人的風(fēng)意識(shí)也逐步加強(qiáng)，他們的對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的服務(wù)有了更深的認(rèn)識(shí)。如何避免注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，不僅關(guān)系到注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展，也會(huì)影響整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序。
一、加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師民1.‘責(zé)任的研究。西方注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任包括民事責(zé)任和刑事責(zé)任兩種。民事責(zé)任是注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)責(zé)任中最常見(jiàn)的形式，刑事責(zé)任是最嚴(yán)厲的形式，但較少見(jiàn)。一件成立的刑事訴訟案件對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)說(shuō)，不僅要承擔(dān)辯護(hù)費(fèi)、罰金和服刑。由此引起的民事責(zé)任，常常也會(huì)導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所破產(chǎn)，后果相當(dāng)嚴(yán)重。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任包括行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任三種。這三種責(zé)任之間并行不悖，不能相互代替，行政責(zé)任與刑事責(zé)任可由國(guó)家行豉機(jī)關(guān)(主要指財(cái)豉部門(mén))與司法部門(mén)主動(dòng)追究，而民事責(zé)任則要由受害方提起民事訴訟，國(guó)家機(jī)關(guān)不能依職權(quán)主動(dòng)介入。目前。我國(guó)頒布的不少重要的經(jīng)濟(jì)法律法規(guī)，如‘注冊(cè)會(huì)計(jì)師法>、(公司法>、(刑法>、(證券法>中，都有專門(mén)規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所、注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任的條款。但其中涉及行政責(zé)任和刑事責(zé)任的較多，關(guān)于民事責(zé)任的條款則較少。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)環(huán)境的不斷改交，在對(duì)會(huì)計(jì)信息的不同認(rèn)識(shí)而產(chǎn)生的法律沖突中，有關(guān)民事糾紛的問(wèn)題最多。可是，這方面的規(guī)定恰恰最不完善，也是最為缺乏的。即使剛剛施行不久的‘證券法>也只簡(jiǎn)單地提及了提供虛假會(huì)計(jì)信息的責(zé)任人應(yīng)承擔(dān)賠償?shù)拿袷仑?zé)任，至于什么是虛假會(huì)計(jì)信息，如何認(rèn)定虛假會(huì)計(jì)信息，如何處理虛假會(huì)計(jì)信息中的民事責(zé)任，幾乎沒(méi)有涉及，這就給具體的司法判決帶來(lái)了很大的不確立性。因此，民事責(zé)任研究是我國(guó)民間審計(jì)法律責(zé)任研究的一個(gè)重要方面。
二、加強(qiáng)對(duì)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的研究。并確立獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則在司法實(shí)踐中的地位。審計(jì)準(zhǔn)則是規(guī)范民聞審計(jì)服務(wù)手段和技術(shù)方法的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)在西方注冊(cè)會(huì)計(jì)行業(yè)的發(fā)展過(guò)程中，它逐漸成為法庭判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的重要依據(jù)。然而，我國(guó)的司法人員在審理注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任案件時(shí)，主要還是依據(jù)一般的法律，對(duì)審計(jì)準(zhǔn)則考慮較少。實(shí)際上，我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則是由國(guó)家財(cái)政部的，具有相當(dāng)高的權(quán)威性和官方效力。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)按獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則要求去做，出具了虛假的審計(jì)報(bào)告，就應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。但如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)格遵循了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，僅僅因?yàn)閷徲?jì)結(jié)論在客觀上與實(shí)際不符，就需要承擔(dān)法律責(zé)任的話，顯然是不合理的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)并不是一種擔(dān)保，現(xiàn)有的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)只不過(guò)是在考慮成本效益的基礎(chǔ)上制定出的一種較為科學(xué)、合理的程序，并非絕對(duì)保證。對(duì)于那些內(nèi)外勾結(jié)、精心偽造的舞弊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是無(wú)能為力的。因此，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)該成為我國(guó)司法界判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的最重要的依據(jù)。審計(jì)職業(yè)界應(yīng)緊跟形勢(shì)，不斷修改和完善獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，以保證審計(jì)準(zhǔn)則的有效性和科學(xué)性，使其成為法院裁判的根本依據(jù)，從而掌握訴訟中的主動(dòng)權(quán)。
三、成立注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的專家鑒定委員會(huì)。目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行政處罰的裁定和實(shí)踐權(quán)歸屬于省級(jí)以上人民政府的財(cái)政部門(mén)(省級(jí)以上注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)處理日常工作)，民事制裁和刑事制裁的裁定和實(shí)踐權(quán)歸屬于人民法院。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)向法制化方向的發(fā)展，民事責(zé)任及刑事責(zé)任將成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的重要方式，而法院無(wú)疑將成為最終的裁判機(jī)構(gòu)。但當(dāng)涉及的案件專業(yè)性很強(qiáng)、技術(shù)復(fù)雜程度很高時(shí)，法院將難以獨(dú)立對(duì)案件作出合理界定。例如，已認(rèn)定一項(xiàng)會(huì)計(jì)信息是虛假的，但如何來(lái)界定這項(xiàng)會(huì)計(jì)信忠的產(chǎn)生是故意的還是過(guò)失，在對(duì)提供虛假會(huì)計(jì)信息人員量刑時(shí)，是非常重要的，前者不僅要承擔(dān)民事賠償責(zé)任而且要承擔(dān)刑事責(zé)任，而后者依據(jù)過(guò)失的大小確立不同的民事責(zé)任。這印使對(duì)專業(yè)人士有時(shí)也是難以確認(rèn)的。因此，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)應(yīng)成立專家鑒定委員會(huì)，作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任界定的權(quán)威機(jī)構(gòu)，該機(jī)構(gòu)出具的鑒定報(bào)告應(yīng)同法醫(yī)鑒定等司法鑒定一樣，成為庭審的有力證據(jù)。在西方，司法機(jī)關(guān)在判決注冊(cè)會(huì)計(jì)師訴訟案件時(shí)，也常常主動(dòng)參考行業(yè)自律機(jī)構(gòu)的意見(jiàn)，作為法律責(zé)任認(rèn)定的重要依據(jù)。
【關(guān)鍵詞】 注冊(cè)會(huì)計(jì)師 審計(jì) 改善和提高 對(duì)策
在審計(jì)的實(shí)務(wù)中由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的自身因素和注冊(cè)會(huì)計(jì)師所處的外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行政干預(yù)、法律風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境等因素，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有很好地遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范要求，審計(jì)質(zhì)量也必然令人擔(dān)憂。我國(guó)的資本市場(chǎng)比起其他西方國(guó)家來(lái)說(shuō)發(fā)展稍微落后，內(nèi)部環(huán)境還存在諸多問(wèn)題，致使審計(jì)完全不能夠發(fā)揮出原來(lái)制度設(shè)計(jì)的應(yīng)該達(dá)到的效果，也無(wú)法充分的體現(xiàn)出制度應(yīng)有的效應(yīng)，審計(jì)過(guò)程之中出現(xiàn)的多種的不利因素大大地降低審計(jì)報(bào)告質(zhì)量，不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師樹(shù)立自己的形象，損害了投資利益，最終影響我國(guó)資本市場(chǎng)的健康發(fā)展。
1 改善注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)環(huán)境
改進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)環(huán)境，需進(jìn)一步“規(guī)范供給，引導(dǎo)需求”，形成高質(zhì)量供給市場(chǎng)、高質(zhì)量需求市場(chǎng)相對(duì)應(yīng)的均衡關(guān)系，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的健康發(fā)展。
1.1 建立有利于審計(jì)獨(dú)立性維護(hù)和提高的公司治理環(huán)境
首先，優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)、強(qiáng)調(diào)中小股東權(quán)利和控股股東的法律責(zé)任。我們要優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)，消除大股東超強(qiáng)控制和管理層內(nèi)部人控制的局面；強(qiáng)化中小股東權(quán)利；強(qiáng)化控股股東的法律責(zé)任，引進(jìn)股東集團(tuán)訴訟和代表訴訟制度。此外，應(yīng)該進(jìn)一步完善保護(hù)債權(quán)人的企業(yè)破產(chǎn)清算制度以及在引入民事責(zé)任的基礎(chǔ)上相應(yīng)建立個(gè)人破產(chǎn)制度，實(shí)行控制股東最終責(zé)任人和高管個(gè)人財(cái)產(chǎn)的違規(guī)擔(dān)保制度，使民事責(zé)任的追究能夠最終落實(shí)到最終責(zé)任人身上。其次，強(qiáng)化獨(dú)立董事和審計(jì)委員會(huì)的作用。要強(qiáng)化獨(dú)立董事的作用應(yīng)立足于長(zhǎng)期的根本性建設(shè)，同時(shí)標(biāo)本兼治。再次，改革監(jiān)事會(huì)結(jié)構(gòu)，強(qiáng)調(diào)監(jiān)事會(huì)與獨(dú)立董事的功能互補(bǔ)。當(dāng)前我國(guó)上市公司監(jiān)事會(huì)監(jiān)督作用薄弱是個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)，特別是上市公司設(shè)立獨(dú)立董事之后監(jiān)事會(huì)更是處于尷尬局面。究其原因，監(jiān)事會(huì)成員素質(zhì)不高和獨(dú)立性不高是其主要原因。對(duì)此應(yīng)強(qiáng)化監(jiān)事會(huì)制度、加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)與獨(dú)立董事監(jiān)督職能的互補(bǔ)。
1.2 改善政府職能與合理引導(dǎo)公眾期望
首先是減少政府對(duì)企業(yè)的不當(dāng)行政干預(yù)，應(yīng)隔斷或淡化政府與當(dāng)?shù)仄髽I(yè)的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，制約地方政府對(duì)企業(yè)的直接干預(yù)，實(shí)現(xiàn)政府所有者職能與其他社會(huì)公共管理職能的真正分開(kāi)；同時(shí)充分利用市場(chǎng)機(jī)制，特別是競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制的作用，從制度根源上避免政府對(duì)企業(yè)的不當(dāng)行政干預(yù)，加快政府依法行政的建設(shè)步伐。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也應(yīng)充分發(fā)揮協(xié)調(diào)功能，對(duì)于事務(wù)所反映的政府干預(yù)審計(jì)執(zhí)業(yè)行為的情況，要及時(shí)向有關(guān)政府部門(mén)反映，并協(xié)調(diào)解決。甚至可通過(guò)司法或其他途徑對(duì)政府干預(yù)審計(jì)師執(zhí)業(yè)的行為進(jìn)行抗辯和申訴。其次是合理引導(dǎo)公眾期望，正確宣傳注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)，要側(cè)重于對(duì)行業(yè)特點(diǎn)的宣傳，特別是要讓社會(huì)各界了解審計(jì)的固有局限以免造成過(guò)大的社會(huì)期望差距。
1.3 改善行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)秩序
首先，加強(qiáng)審計(jì)收費(fèi)的管理以降低惡性低價(jià)進(jìn)入策略的收益。在這方面各級(jí)財(cái)政部門(mén)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)可以更多的發(fā)揮積極作用；政府主管部門(mén)應(yīng)采取積極措施，加強(qiáng)管理。其次，強(qiáng)化低質(zhì)量競(jìng)爭(zhēng)的法律責(zé)任。要考慮加大對(duì)低質(zhì)量審計(jì)服務(wù)提供者的處罰力度。再次，還要完善行業(yè)行政管理體制，加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)秩序的監(jiān)管。要從外部理清政府行政管理權(quán)與協(xié)會(huì)自律權(quán)之間的界限，對(duì)各政府行政管理監(jiān)管主體進(jìn)行正確定位和權(quán)力分配以建立科學(xué)的權(quán)力分配與制衡機(jī)制。
2 執(zhí)行注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則
2.1 業(yè)務(wù)檢查制度
（1）同行檢查。通常是由各地方注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量控制、審計(jì)和會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行定期的復(fù)查，至少每?jī)赡赀M(jìn)行一次。各地方協(xié)會(huì)在組織同行檢查以前，可成立專門(mén)領(lǐng)導(dǎo)小組負(fù)責(zé)具體組織工作。領(lǐng)導(dǎo)小組成員由協(xié)會(huì)的主管負(fù)責(zé)人，各會(huì)計(jì)師事務(wù)所選派的代表，以及其他有關(guān)人員組成。（2）內(nèi)部自查。內(nèi)部自查是各會(huì)計(jì)師事務(wù)所的一項(xiàng)重要管理制度，一般應(yīng)每半年進(jìn)行一次。自查可以采用各項(xiàng)目小組相互檢查的方式進(jìn)行，也可以由各會(huì)計(jì)師事務(wù)所指定專人進(jìn)行。內(nèi)部自查的重點(diǎn)是各注冊(cè)會(huì)計(jì)師及助理人員執(zhí)行業(yè)務(wù)的質(zhì)量，遵守規(guī)章制度、工作紀(jì)律以及職業(yè)道德的情況，并可根據(jù)內(nèi)部管理的需要或針對(duì)執(zhí)行業(yè)務(wù)過(guò)程中出現(xiàn)的各種問(wèn)題，確定每項(xiàng)檢查的重點(diǎn)和內(nèi)容。每項(xiàng)業(yè)務(wù)檢查結(jié)束，應(yīng)寫(xiě)出詳盡的業(yè)務(wù)檢查報(bào)告。
2.2 強(qiáng)制輪換制度
（1）強(qiáng)制輪換制的含義。強(qiáng)制審計(jì)輪換是指為了提高審計(jì)獨(dú)立性，根據(jù)相關(guān)的法律法規(guī)，規(guī)定簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師為某一相關(guān)機(jī)構(gòu)提供審計(jì)服務(wù)的最長(zhǎng)年限（五年），待到此規(guī)定期限時(shí)，對(duì)為該上市公司進(jìn)行審計(jì)的簽字注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行強(qiáng)制更換的一項(xiàng)措施。（2）強(qiáng)制輪換的內(nèi)在必要性。強(qiáng)制輪換從根本上不同于目前我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)存在的由審計(jì)人或被審計(jì)人自主決定的對(duì)相對(duì)一方的更替行為。強(qiáng)制輪換是由審計(jì)監(jiān)管部門(mén)或證券監(jiān)管部門(mén)統(tǒng)一做出的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)某一家上市公司提供專業(yè)審計(jì)服務(wù)有一最長(zhǎng)期限，在期限屆滿后，必須自動(dòng)變更。這是審計(jì)獨(dú)立使命的天敵。為克服這種可能的博弈與合作現(xiàn)象，必須借助外界的力量打破這種非理性的內(nèi)部均衡，強(qiáng)制變更上市公司的審計(jì)師。維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性和修復(fù)被重創(chuàng)的資本市場(chǎng)正是強(qiáng)制輪換的真正目的。
3 提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的道德素質(zhì)
事在人為，在影響審計(jì)事業(yè)發(fā)展的各種因素中，人的因素始終是第一位的、最重要的因素。高質(zhì)量的審計(jì)工作必然源自高素質(zhì)的審計(jì)隊(duì)伍，是提高審計(jì)質(zhì)量的基礎(chǔ)和關(guān)鍵。
3.1 職業(yè)道德的提升
注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)性質(zhì)決定了他們擔(dān)負(fù)的是對(duì)社會(huì)公眾的責(zé)任，在執(zhí)業(yè)的過(guò)程中要以社會(huì)公眾利益為重，保持獨(dú)立、客觀、公正的立場(chǎng)，不受任何方面的干擾，達(dá)到履行專業(yè)職責(zé)所必需的道德水準(zhǔn)，為社會(huì)公眾提供高質(zhì)量的、可以依賴的專業(yè)服務(wù)，在公眾中樹(shù)立起良好的職業(yè)形象和職業(yè)信譽(yù)。所以，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師和注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)來(lái)說(shuō)，職業(yè)道德就是靈魂，是質(zhì)量，是競(jìng)爭(zhēng)力，關(guān)系到執(zhí)業(yè)者個(gè)人和整個(gè)行業(yè)的生存和發(fā)展。沒(méi)有職業(yè)道德就沒(méi)有審計(jì)質(zhì)量，就沒(méi)有行業(yè)的信譽(yù)，也就沒(méi)有行業(yè)生存和發(fā)展的空間。
3.2 專業(yè)勝任能力的提高
首先，加強(qiáng)對(duì)必要的專業(yè)知識(shí)的學(xué)習(xí)，包括學(xué)歷教育、應(yīng)試教育和后續(xù)教育。其次，注重審計(jì)方法的創(chuàng)新。審計(jì)方法是由審計(jì)人員在長(zhǎng)期的審計(jì)實(shí)踐中不斷總結(jié)和積累起來(lái)的，先進(jìn)的審計(jì)方法是提高審計(jì)質(zhì)量的重要手段。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不但是審計(jì)方法的運(yùn)用者，而且還是審計(jì)方法的創(chuàng)新者，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師為審計(jì)質(zhì)量提供了一種技術(shù)上的保證。再次，努力提高專業(yè)判斷。判斷和決策直接影響審計(jì)質(zhì)量。提高審計(jì)人員克服偏見(jiàn)的意識(shí)。讓決策者了解判斷中經(jīng)常發(fā)生的偏見(jiàn)對(duì)決策質(zhì)量的潛在影響是克服偏見(jiàn)的一個(gè)有效的步驟。發(fā)揮集體的優(yōu)勢(shì)，彌補(bǔ)個(gè)體決策的片面性。
參考文獻(xiàn)：
[1]柳絮.《應(yīng)加強(qiáng)審計(jì)全過(guò)程的質(zhì)量控制》，《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師》，2004（7）.
期望差距是指社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)應(yīng)起的作用的理解與審計(jì)人員行為結(jié)果及審計(jì)執(zhí)業(yè)界自身對(duì)審計(jì)業(yè)績(jī)的看法之間存在的分歧。
二、期望差距各構(gòu)成要素對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任影響分析
1、不合理期望差距產(chǎn)生的原因分析
注冊(cè)會(huì)計(jì)師所提供的審計(jì)報(bào)告等會(huì)計(jì)信息是一種公共產(chǎn)品,生產(chǎn)信息產(chǎn)品是需要成本的。不過(guò)對(duì)于投資者而言,通常他們可以無(wú)償?shù)孬@的這些信息,因此,他們不會(huì)去考慮這種會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)成本,而只會(huì)關(guān)心會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。這樣,會(huì)計(jì)信息質(zhì)量當(dāng)然是越高越好。社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)報(bào)告等會(huì)計(jì)信息的過(guò)高期望是不符合整個(gè)社會(huì)的最高利益的。可以說(shuō),注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)制度上的缺陷導(dǎo)致了公眾對(duì)其不合理的期望差距。
2、公眾對(duì)審計(jì)的期望
社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)的需求發(fā)韌于企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離。企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)分離以后，不參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的投資者與企業(yè)(包括管理層)之間就存在信息不對(duì)稱，由此而產(chǎn)生的交易成本非常大，為此他們需要一個(gè)獨(dú)立第三方來(lái)減少信息不對(duì)稱—審計(jì)從而產(chǎn)生。審計(jì)是作為一種減少?zèng)Q策風(fēng)險(xiǎn)的信任機(jī)制而產(chǎn)生，但是它的出現(xiàn)又帶來(lái)了社會(huì)公眾對(duì)審計(jì)人員的信任風(fēng)險(xiǎn)，為了將這種風(fēng)險(xiǎn)降到最低，社會(huì)公眾便對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)道德產(chǎn)生期望以便確定應(yīng)該用什么樣的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)約束審計(jì)人員的行為。
3、準(zhǔn)則差距的成因與注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的關(guān)系
可能的審計(jì)準(zhǔn)則，是與現(xiàn)有條件下審計(jì)人員客觀上可以達(dá)到的水平。現(xiàn)有的準(zhǔn)則,是現(xiàn)有注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)規(guī)范其成員審計(jì)活動(dòng)和行為的基本標(biāo)準(zhǔn)。兩者差距事實(shí)上是作為內(nèi)部自律性規(guī)則的審計(jì)準(zhǔn)則與注冊(cè)會(huì)計(jì)師客觀可以到達(dá)水平之間的差距。審計(jì)準(zhǔn)則對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的規(guī)定與客觀上能預(yù)防審計(jì)失敗所需要的水平之間有一定的差距,審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)根據(jù)社會(huì)的需要作相應(yīng)變革,縮小兩者之間的差距。
三、正視期望的意義
1、審計(jì)期望差會(huì)造成審計(jì)人員過(guò)多的責(zé)任
由于審計(jì)期望差的存在，審計(jì)人員無(wú)法達(dá)到公眾的期望。當(dāng)審計(jì)人員被后，審計(jì)準(zhǔn)則往往不能成為法庭判決的依據(jù)，公眾的聲音可能比職業(yè)界的聲音更會(huì)影響法官，為了保護(hù)弱小群體，法官甚至可能會(huì)根據(jù)“深口袋”理論來(lái)判決，審計(jì)期望差因此成為游蕩于每一起審計(jì)師過(guò)失職業(yè)案件上空的幽靈。
2、審計(jì)期望差的存在可以促進(jìn)審計(jì)執(zhí)業(yè)的完善
正是由于審計(jì)期望差的存在，促使審計(jì)職業(yè)界不斷改進(jìn)審計(jì)技術(shù)和方法，不斷擴(kuò)大審計(jì)人員的職業(yè)責(zé)任，以滿足社會(huì)公眾對(duì)于審計(jì)的期望。
四、合理應(yīng)對(duì)期望差距
造成合理差距的主要原因是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的自身缺陷，而且審計(jì)工作中有很多執(zhí)業(yè)判斷。
1、改善法律環(huán)境相關(guān)法
法律規(guī)則的搖擺不定使注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)不適當(dāng)?shù)拿袷路韶?zé)任,相同的情景在不同的時(shí)間可能會(huì)有不同的結(jié)果。希望業(yè)界和法律界能夠就這些問(wèn)題盡快達(dá)成共識(shí)。
2、會(huì)計(jì)事務(wù)所謹(jǐn)慎選擇客戶，降低固有風(fēng)險(xiǎn)
由于目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師的尷尬處境,注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有小心前行,甚至因噎廢食。對(duì)于新客戶,事務(wù)所在決定是否接受委托時(shí)必須審慎,會(huì)計(jì)師應(yīng)通過(guò)各種途徑了解客戶的品質(zhì)及會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作和財(cái)務(wù)狀況,評(píng)價(jià)其可審性,分析自身的勝任能力。特別是高風(fēng)險(xiǎn)或有突然變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所的客戶。
3、加強(qiáng)審計(jì)理論研究和審計(jì)準(zhǔn)則體系完善
必須制定健全有效的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則,理順社會(huì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)界的溝通渠道,使確定的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)目標(biāo)及質(zhì)量要求能夠兼顧社會(huì)需要與職業(yè)界水平之間的平衡。審計(jì)職業(yè)界要加強(qiáng)同法律界和其他社會(huì)各界的溝通與宜傳，讓社會(huì)各界對(duì)審計(jì)(審計(jì)報(bào)告)的特點(diǎn)增進(jìn)了解，盡量縮小審計(jì)專業(yè)人士與非專業(yè)人士的認(rèn)識(shí)差距。
4、加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師道德建設(shè)
必須加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德建設(shè),特別是加強(qiáng)誠(chéng)信教育,使注冊(cè)會(huì)計(jì)師始終是獨(dú)立的,不偏不倚的第三者。可在審計(jì)人員的監(jiān)管體制中合理確定政府的職責(zé)，并加強(qiáng)市場(chǎng)力量的作用，建立以政府監(jiān)管為主、政府監(jiān)管和行業(yè)自律相結(jié)合的監(jiān)管模式。
5、加強(qiáng)審計(jì)界與公眾的溝通
審計(jì)界要加強(qiáng)宣傳工作,盡量向公眾傳遞審計(jì)環(huán)境、審計(jì)目標(biāo)等有關(guān)信息,讓公眾明白審計(jì)作用的有限性以及審計(jì)界已經(jīng)作出的努力,以減少公眾對(duì)審計(jì)在當(dāng)前環(huán)境下無(wú)法達(dá)到的不合理期望,消除對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)的誤解。
五、總結(jié)
通過(guò)以上材料分析，以及國(guó)內(nèi)國(guó)外學(xué)者關(guān)于期望差距的研究資料和成果，可見(jiàn)期望差距對(duì)于一國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任以及審計(jì)評(píng)價(jià)都有著重要的影響，所以我們應(yīng)重視期望差距，結(jié)合國(guó)情，合理平衡期望差距，避免不必要的損失。
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審計(jì)工作是對(duì)金融行業(yè)、企事業(yè)單位以及重大投資項(xiàng)目的財(cái)務(wù)審核工作，對(duì)于經(jīng)濟(jì)合理化建設(shè)具有重要作用。對(duì)資金使用整個(gè)過(guò)程的合理性進(jìn)行法律法規(guī)監(jiān)督，有利于保證各行業(yè)經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定發(fā)展和長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃。國(guó)家審計(jì)應(yīng)加大與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的合作，通過(guò)建立有效途徑，完善審計(jì)工作的質(zhì)量監(jiān)督，提高審計(jì)效率。本文對(duì)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)性質(zhì)進(jìn)行分析，并總結(jié)了有效利用的途徑。
關(guān)鍵詞：
國(guó)家審計(jì)；注冊(cè)會(huì)計(jì)師；審計(jì)性質(zhì)
一、國(guó)家審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)性質(zhì)的確立
在國(guó)家審計(jì)利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的途徑建設(shè)中，必須確立審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量監(jiān)督制度，也就是確立審計(jì)性質(zhì)，在一致性的審計(jì)管理中實(shí)現(xiàn)高效利用。
1.以會(huì)計(jì)師事務(wù)所為審計(jì)質(zhì)量監(jiān)督的核心。
國(guó)家審計(jì)在利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作中，為實(shí)現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量監(jiān)督，應(yīng)確立審計(jì)監(jiān)督的對(duì)象，其中要特別強(qiáng)調(diào)的是，國(guó)家審計(jì)的對(duì)象是會(huì)計(jì)師事務(wù)所，而不是注冊(cè)會(huì)計(jì)師所審計(jì)的單位。審計(jì)監(jiān)督會(huì)計(jì)師事務(wù)所具有直接關(guān)系，而若是審計(jì)被審單位則具有間接關(guān)系，為有效監(jiān)督審計(jì)工作安排，應(yīng)以會(huì)計(jì)師事務(wù)所為主要環(huán)境，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)專業(yè)性和審計(jì)工作內(nèi)容進(jìn)行質(zhì)量監(jiān)督，從基礎(chǔ)上把握審計(jì)核心管理。
2.明確審計(jì)業(yè)務(wù)的目的。
在國(guó)家審計(jì)管理中，要明確對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)業(yè)務(wù)的監(jiān)督目的。其中兩種誤區(qū)必須避免。其一，審計(jì)業(yè)務(wù)的確立并不是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)管理狀態(tài)進(jìn)行監(jiān)督，與被審單位的具體審計(jì)流程和審計(jì)效果沒(méi)有具體的管理規(guī)定，只是針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師如何審計(jì)被審單位進(jìn)行質(zhì)量審核，沒(méi)有監(jiān)督經(jīng)營(yíng)狀況的審計(jì)業(yè)務(wù)。其二，國(guó)家審計(jì)業(yè)務(wù)不參與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理工作。國(guó)家審計(jì)業(yè)務(wù)的最終目的只是對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)的質(zhì)量監(jiān)督工作，沒(méi)有管理的權(quán)利，對(duì)行業(yè)協(xié)會(huì)如何限定律師事務(wù)所的職能，以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部的審計(jì)業(yè)務(wù)沒(méi)有管理限定。
二、國(guó)家審計(jì)利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的途徑分析
1.利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作是國(guó)家審計(jì)工作的重要工作部分。
注冊(cè)會(huì)計(jì)師與普通的會(huì)計(jì)從業(yè)人員具有較大不同，其經(jīng)過(guò)長(zhǎng)期的經(jīng)驗(yàn)學(xué)習(xí)和審計(jì)工作的積累，并對(duì)財(cái)務(wù)法律法規(guī)熟識(shí)，能夠獨(dú)立承擔(dān)審計(jì)工作以及法律責(zé)任。并且其所在的工作單位也具有承擔(dān)法律責(zé)任的組織，并在行業(yè)協(xié)會(huì)的協(xié)同工作中從事審計(jì)業(yè)務(wù)。在我國(guó)審計(jì)工作展開(kāi)過(guò)程中，要充分認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的從業(yè)優(yōu)勢(shì)，對(duì)其審計(jì)業(yè)務(wù)和審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督，限定會(huì)計(jì)審計(jì)工作的性質(zhì)，促進(jìn)國(guó)家審計(jì)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師的融合與合作，擴(kuò)大社會(huì)中專業(yè)人才的高效利用范圍，通過(guò)對(duì)其審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督，提高國(guó)家審計(jì)效率。
2.優(yōu)化聘用機(jī)制。
在國(guó)有審計(jì)與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的合作中，為保證審計(jì)質(zhì)量，需要對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行審核，分析注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量，驗(yàn)證注冊(cè)會(huì)計(jì)師的水平。國(guó)家對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督的最終目的就是提高審計(jì)質(zhì)量，因此，在今后的管理和聘用中，要加大對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的公平與透明化的程序建立。具體的聘用機(jī)制的設(shè)立如下：嚴(yán)格審查會(huì)計(jì)師事務(wù)所所具有的從事相關(guān)業(yè)務(wù)的資質(zhì)；正確評(píng)價(jià)主要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作業(yè)績(jī)和職業(yè)道德；對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作進(jìn)行全過(guò)程的有效監(jiān)控和管理；抽查會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)結(jié)果；建立與注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的存在。有資料顯示，屬于審計(jì)署及其派出機(jī)構(gòu)審計(jì)的單位大約3萬(wàn)多個(gè)，目前每年實(shí)際被審計(jì)的單位不到3000個(gè)，審計(jì)覆蓋面只有10%左右，甚至有不少單位自審計(jì)署成立以來(lái)還從未接受過(guò)審計(jì)。這一方面導(dǎo)致一些單位潛藏著舞弊和損失浪費(fèi)行為不能得到及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正。如近幾年查出的電力等部門(mén)嚴(yán)重違紀(jì)的問(wèn)題就是例子；另一方面，目前我國(guó)履行或部分履行審計(jì)職能的部門(mén)和單位還有紀(jì)檢監(jiān)察、財(cái)政、證監(jiān)會(huì)、國(guó)資委等，存在多頭檢查、重復(fù)交叉監(jiān)督的問(wèn)題，往往使一些企業(yè)不堪重負(fù)。建立對(duì)所聘用會(huì)計(jì)師事務(wù)所的談話提醒制度、法人問(wèn)責(zé)制度和有序的進(jìn)出制度；與所聘用的會(huì)計(jì)師事務(wù)所簽訂業(yè)務(wù)合作協(xié)議書(shū)；社會(huì)審計(jì)組織審計(jì)費(fèi)用由財(cái)政統(tǒng)一支付；成立獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師評(píng)價(jià)考核部門(mén)；對(duì)聘用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作成果組織專門(mén)委員會(huì)進(jìn)行鑒定；加大對(duì)所聘用注冊(cè)會(huì)計(jì)師有針對(duì)性的培訓(xùn)；對(duì)所選擇或辭退的會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行不定期的公告。
3.有計(jì)劃、有步驟、有秩序地放開(kāi)與社會(huì)審計(jì)合作的領(lǐng)域。
為提高國(guó)有審計(jì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師工作的利用，應(yīng)不斷擴(kuò)大注冊(cè)會(huì)計(jì)師與社會(huì)審計(jì)之間的合作，只有讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師有機(jī)會(huì)參與到國(guó)有企業(yè)和重大經(jīng)濟(jì)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)審核中，才能促進(jìn)國(guó)有審計(jì)有其之間的聯(lián)系，并在越來(lái)越緊密的關(guān)系中，實(shí)現(xiàn)審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督。在這個(gè)轉(zhuǎn)變過(guò)程中需要國(guó)家審計(jì)不斷加大對(duì)審計(jì)隊(duì)伍的培訓(xùn)投入，不斷增加效益審計(jì)的人力資源，不斷強(qiáng)化對(duì)現(xiàn)有財(cái)務(wù)收支審計(jì)的力度，在現(xiàn)有的條件下，有效利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，有計(jì)劃、有步驟、有秩序地放開(kāi)與社會(huì)審計(jì)合作的領(lǐng)域。具體來(lái)說(shuō)，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)可以考慮放開(kāi)的與社會(huì)審計(jì)合作的領(lǐng)域主要有：固定資產(chǎn)投資審計(jì)、國(guó)有企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)審計(jì)、國(guó)有資產(chǎn)質(zhì)量審計(jì)、重點(diǎn)財(cái)政專項(xiàng)資金審計(jì)、國(guó)有商業(yè)銀行審計(jì)、外資利用效果審計(jì)等。
三、結(jié)語(yǔ)
在提高國(guó)家審計(jì)利用注冊(cè)會(huì)計(jì)師的有效途徑中，要確立注冊(cè)會(huì)計(jì)師在國(guó)家審計(jì)工作中的重要工作地位，并提高專業(yè)型從業(yè)人員的審計(jì)水平，建立公平和透明的聘用體系，提高審計(jì)工作的質(zhì)量，同時(shí)還要加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與社會(huì)審計(jì)之間的合作，從固定投資、國(guó)有銀行和國(guó)有企業(yè)績(jī)效評(píng)價(jià)等工作的建立中，促進(jìn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與國(guó)有企業(yè)的融合，實(shí)現(xiàn)兩者質(zhì)量合作路徑的高效建立，同時(shí)，這也是促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展的有力保證。
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