時間：2023-08-30 09:16:50
緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發表網為您精選了8篇金融資產概述，愿這些內容能夠啟迪您的思維，激發您的創作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
商業銀行不良資產的轉讓是處置不良資產的重要手段之一，其沒有明確的定義，本文為敘述方便將商業銀行不良資產轉讓給國有金融資產管理公司，國有金融資產管理公司再轉讓給非金融資產管理公司法人、自然人，商業銀行將不良資產直接轉讓給非國有金融資產管理公司、自然人三種轉讓統一稱為商業銀行不良資產的轉讓。下面就三種轉讓及其中涉及的法律問題分述之。
二、商業銀行不良資產轉讓給國有金融資產管理公司
(一)概述及其適用法律
商業銀行不良資產轉讓給國有金融資產管理公司的過程有的資料也稱作“不良貸款的剝離”。其實質仍是債權轉讓，因為仍涉及通知債務人等問題。但與一般債權轉讓相比，不良貸款剝離具有其特殊性:一是主體特殊，不良貸款剝離的轉讓人只能是國有商業銀行;二是債權范圍被限定為商業銀行的不良資產;三是意思自治原則受限，轉讓過程受到多方面的法律規制，不能像一般債權轉讓當事人一樣自由協商。此過程中適用的法律有合同法、擔保法、《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》、《關于貫徹執行最高人民法院“十二條”司法解釋有關問題的函的答復》、《關于金融資產管理公司收購、管理、處置銀行不良資產有關問題的的補充通知》和《關于國有金融資產管理公司處置國有商業銀行不良資產案件交納訴訟費用的通知》。
(二)債權轉讓通知
債權轉讓時會涉及通知債務人，合同法第八十條規定了債權人的通知義務但并未規定具體的通知方式。而商業銀行不良資產對國有金融資產管理公司債權轉讓，根據《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》的相關規定，債權銀行既可以向債務人發送債權轉讓通知，也可以在全國或者省級有影響的報紙上債權轉讓公告或通知的，人民法院可以認定債權人履行了《中華人民共和國合同法》第八十條第一款規定的通知義務。這里有一問題即關于全國或者省級有影響的報紙應如何界定?可分為兩個步驟:第一步，對于全國或者省級報紙的認定可通過發行報紙的主辦單位和主管機關來確定(可舉例);第二步，對于有影響的報紙的認定可通過該報的發行量來確定。此處還涉及訴訟時效中斷的問題，債權銀行上述公告和通知中有催收債務內容的，訴訟時效中斷，中斷的時間根據《關于貫徹執行最高人民法院“十二條”司法解釋有關問題的函的答復》的規定可以溯及至金融資產管理公司受讓原債權銀行債權之日。
(三)最高額抵押
最高額抵押的問題主要是涉及最高額抵押的轉讓合同是否有效。債權銀行的絕大多數不良資產均有抵押，有很多涉及最高額抵押。原來有很多學者詬病于擔保法第六十一條，因為它規定了最高額抵押的主合同債權不得轉讓。這與處置商業銀行不良資產的實踐相違背，盡管《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》第八條規定了最高額抵押所擔保的不特定債權特定后，原債權銀行轉讓主債權的，可以認定轉讓債權的行為有效。但由于該規定位階效力低，雖然在審判實踐中會運用，仍然存在著立法相沖突的矛盾。直至物權法出臺之后，物權法第二百零四條與《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》第八條實現對接，彌補了以前法律相沖突的矛盾。
三、國有金融資產管理公司再轉讓給非金融資產管理公司法人、自然人
(一)概述及其適用法律
通常所說的不良債權轉讓合同即為此類，不良債權轉讓合同是指四大資產管理公司以拍賣、招標等方式向其他企業、個人處置不良金融資產時，與其他企業、個人所簽訂的債權轉讓合同。此種轉讓適用的法律有最高人民法院《關于審理涉及金融不良債權轉讓案件工作座談會紀要》、《金融資產管理公司資產處置管理辦法》、《金融資產管理公司資產處置公告管理辦法》、《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》、《關于貫徹執行最高人民法院“十二條”司法解釋有關問題的函的答復》、《關于金融資產管理公司收購、管理、處置銀行不良資產有關問題的補充通知》和《關于國有金融資產管理公司處置國有商業銀行不良資產案件交納訴訟費用的通知》。
(二)受讓人的資格
此種轉讓受讓人需要有一定的資格，并不是所有的非金融資產管理公司法人、自然人。根據最高人民法院《關于審理涉及金融不良債權轉讓案件工作座談會紀要》的相關規定受讓人不得為國家公務員、金融監管機構工作人員、政法干警、金融資產管理公司工作人員、國有企業債務人管理人員、參與資產處置工作的律師、會計師、評估師等中介機構等關聯人或者上述關聯人參與的非金融機構法人，也不得與參與不良債權轉讓的金融資產管理公司工作人員、國有企業債務人或者受托資產評估機構負責人員等有直系親屬關系。
四、商業銀行將不良資產直接轉讓給非國有金融資產管理公司、自然人
(一)概述
關于此種轉讓，法律沒有明文禁止，但在實踐中發生的較少，可能考慮國有資產流失的問題。然而，溫州已經開始出現由民間資本管理公司收購不良資產的先例。將資本轉讓給非國有金融資產管理公司、自然人有其優勢的一面，以往不良資產的處置主要由國有資產管理公司主導民間資本很少直接參與處置。國有資產管理公司脫胎于四大國有銀行，在不良資產轉讓過程中，有一種左手到右手的感覺，雙方的財務硬約束都不強。而民間參與則會在每個交易環節上錙銖必較，對成本和收益比較敏感，有助于實現不良資產價值回收最大化。所以民間參與受讓銀行不良資產會大大縮短了銀行處置不良資產的總體時間，拓寬了不良資產的解決渠道。
(二)存在問題
主要存在兩方面的問題:一方面，相關法律給予支持不夠，現有法律主要是在保障前兩種轉讓，因為其主體為國有商業銀行、國有資產管理公司;一方面，民間處置不良資產的經驗不足，所以存在的風險較大，民間處置不良資產的模式是新興事物，仍然需要通過大量的實踐去檢驗。
五、結語
【關鍵詞】可供出售金融資產；資產減值；公允價值
一、可供出售金融資產及減值概述
根據《企業會計準則22號——金融工具確認和計量》第十八條規定，可供出售金融資產通常是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產，以及企業沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產。可供出售金融資產應按取得該金融資產的公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額。《企業會計準則第22號——金融工具的確認和計量》規定，企業應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產的賬面價值進行檢查，有客觀證據表明該金融資產發生減值的，應當計提減值準備。對于可供出售金融資產：發生減值時，可供出售金融資產發生減值時，貸方應該計入可供出售金融資產——公允價值變動（或可供出售金額資產減值準備）科目；同時，原直接計入所有者權益的因公允價值暫時性下降形成的累計損失，也應當予以轉出，計入當期損益。已確認減值損失的可供出售金融資產公允價值上升時，對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認后發生的事項有關的，原確認的減值損失應當予以轉回，計入當期損益。可供出售權益工具投資發生的減值損失，要通過權益轉回，不得通過損益轉回。
二、可供出售金融資產減值的會計處理
下面舉個關于可供出售權益工具的會計具體處理：例，2009年5月1日，A公司從股票二級市場以每股19元（含已宣告但尚未發放的現金股利0.50元）的價格購入B公司發行的股票4000000股，占B公司有表決權股份的5％，對B公司無重大影響，A公司將該股票劃分為可供出售金融資產。2009年5月10日，A公司收到B公司發放的上年現金股利2000000元。2009年12月31日，該股票的市場價格為每股16.00元。A公司預計該股票的價格下跌是暫時的。2010年，B公司因違反相關證券法規，受到證券監管部門查處。受此影響，B公司股票的價格發生下挫。至2010年12月31日，該股票的市場價格下跌到每股10元。2011年，B公司整改完成，加之市場宏觀面好轉，股票價格有所回升，至12月31日，該股票的市場價格上升到每股13元。2011年5月10日，A公司將所持有的B公司全部出售，當天的市場價格為每股14元。假定2010年和2011年均未分派現金股利，不考慮其他因素的影響，該公司的賬務處理分錄為：
（1）2009年5月1日購入股票。借：可供出售金融資產——成本74000000（18.5×4000000），應收股利2000000（0.5×4000000）；貸：銀行存款76000000（19×4000000）。（2）2009年5月10日收到現金股利。借：銀行存款2000000；貸：應收股利2000000。（3）2009年12月31日確認股票公允價值變動。借：資本公積——其他資本公積10000000（2.5×4000000）；貸：可供出售金融資產——公允價值變動10000000。（4）2010年12月31日，確認股票投資的減值損失。借：資產減值損失34000000；貸：資本公積——其他資本公積10000000；可供出售金融資產——公允價值變動24000000（6×4000000）。（5）2011年12月31日確認股票價格上漲。借：可供出售金融資產——公允價值變動12000000［（13-10）×4000000］；貸：資本公積——其他資本公積12000000。（6）2011年5月10日，出售B公司股票。借：銀行存款56000000（14×4000000）；可供出售金融資產——公允價值變動12000000，投資收益6000000；貸：可供出售金融資產——成本74000000；借：資本公積——其他資本公積12000000；貸：投資收益12000000。
由上述賬務處理可以看出：在2010年12月31日，A公司計提可供出售金融資產減值34000000元，其中既包含2007年當年股價下跌的損失24000000元（按2010年12月31日的公允價格10元減2009年12月31日的公允價值16元計算得出），又包括2010年以前因公允價值下降計入“資本公積”的損失10000000元。使得2010年當期計提的減值損失金額大于實際發生的減值損失金額。在2011年5月10日，A公司出售B公司股票，當期損失投資收益6000000元，其中既包含2011年股價變動的收益4000000元（按2011年5月10日的公允價格14元減2011年12月31日的公允價值10元計算得出），又包括了2010年因公允價值回升，通過權益轉回的投資收益，從而造成2011年當期的投資收益金額大于實際發生的投資收益。
參 考 文 獻
一、商業銀行不良資產
商業銀行的不良資產是指處于非正常經營狀態的，不能及時給商業銀行帶來利息收入甚至難以收回本金的銀行信貸資產。根據我國的《貸款風險分類指導原則(試行)》，按風險程度將貸款分為五類，即正常、關注、次級、可疑、損失，后三類合稱為不良貸款。正常是指借款人能夠履行合同，有充分把握按時足額償還利息:關注是指盡管借款人目前有能力償還貸款本息，但存在一些可能對償還產生不利影響的因素:次級是指借款人的還款能力出現明顯問題，依靠其正常經營收入己無法保證足額償還本息:可疑是指借款人無法足額償還本息，即使執行抵押或擔保，也肯定要造成一部分損失:損失是指在采取所有可能的措施和一切必要的法律程序之后，本息仍然無法收回，或只能收回極少部分。
二、商業銀行不良資產的轉讓
商業銀行不良資產的轉讓是處置不良資產的重要手段之一，其沒有明確的定義，本文為敘述方便將商業銀行不良資產轉讓給國有金融資產管理公司，國有金融資產管理公司再轉讓給非金融資產管理公司法人、自然人，商業銀行將不良資產直接轉讓給非國有金融資產管理公司、自然人三種轉讓統一稱為商業銀行不良資產的轉讓。下面就三種轉讓及其中涉及的法律問題分述之。
三、商業銀行不良資產轉讓給國有金融資產管理公司
(一)概述及其適用法律
商業銀行不良資產轉讓給國有金融資產管理公司的過程有的資料也稱作不良貸款的剝離。其實質仍是債權轉讓，因為仍涉及通知債務人等問題。但與一般債權轉讓相比，不良貸款剝離具有其特殊性:一是主體特殊，不良貸款剝離的轉讓人只能是國有商業銀行:二是債權范圍被限定為商業銀行的不良資產:三是意思自治原則受限，轉讓過程受到多方面的法律規制，不能像一般債權轉讓當事人一樣自由協商。此過程中適用的法律有合同法、擔保法《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》、《關于貫徹執行最高人民法院十二條司法解釋有關問題的函的答復》、《關于金融資產管理公司收購、管理、處置銀行不良資產有關問題的的補充通知》和《關于國有金融資產管理公司處置國有商業銀行不良資產案件交納訴訟費用的通知》。
(二)債權轉讓通知
債權轉讓時會涉及通知債務人，合同法第八十條規定了債權人的通知義務但并未規定具體的通知方式。而商業銀行不良資產對國有金融資產管理公司債權轉讓，根據《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》的相關規定，債權銀行既可以向債務人發送債權轉讓通知，也可以在全國或者省級有影響的報紙上債權轉讓公告或通知的，人民法院可以認定債權人履行了《中華人民共和國合同法》第八十條第一款規定的通知義務。這里有一問題即關于全國或者省級有影響的報紙應如何界定?可分為兩個步驟:第一步，對于全國或者省級報紙的認定可通過發行報紙的主辦單位和主管機關來確定(可舉例):第二步，對于有影響的報紙的認定可通過該報的發行量來確定。此處還涉及訴訟時效中斷的問題，債權銀行上述公告和通知中有催收債務內容的，訴訟時效中斷，中斷的時間根據《關于貫徹執行最高人民法院十二條司法解釋有關問題的函的答復》的規定可以溯及至金融資產管理公司受讓原債權銀行債權之日。
(三)最高額抵押
最高額抵押的問題主要是涉及最高額抵押的轉讓合同是否有效。債權銀行的絕大多數不良資產均有抵押，有很多涉及最高額抵押。原來有很多學者垢病于擔保法第六十一條，因為它規定了最高額抵押的主合同債權不得轉讓。這與處置商業銀行不良資產的實踐相違背，盡管《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》第八條規定了最高額抵押所擔保的不特定債權特定后，原債權銀行轉讓主債權的，可以認定轉讓債權的行為有效。但由于該規定位階效力低，雖然在審判實踐中會運用，仍然存在著立法相沖突的矛盾。直至物權法出臺之后，物權法第二百零四條與《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》第八條實現對接，彌補了以前法律相沖突的矛盾。
四、國有金融資產管理公司再轉讓給非金融資產管理公司法人、自然人
(一)概述及其適用法律
通常所說的不良債權轉讓合同即為此類，不良債權轉讓合同是指四大資產管理公司以拍賣、招標等方式向其他企業、個人處置不良金融資產時，與其他企業、個人所簽訂的債權轉讓合同。此種轉讓適用的法律有最高人民法院《關于審理涉及金融不良債權轉讓案件工作座談會紀要》、《金融資產管理公司資產處置管理辦法》、《金融資產管理公司資產處置公告管理辦法》、《最高人民法院關于審理金融資產管理公司收購、管理、處置國有銀行不良貸款形成的資產的案件適用法律若干問題的規定》、《關于貫徹執行最高人民法院十二條司法解釋有關問題的函的答復》、《關于金融資產管理公司收購、管理、處置銀行不良資產有關問題的補充通知》和《關于國有金融資產管理公司處置國有商業銀行不良資產案件交納訴訟費用的通知》。
(二)受讓人的資格
此種轉讓受讓人需要有一定的資格，并不是所有的非金融資產管理公司法人、自然人。根據最高人民法院《關于審理涉及金融不良債權轉讓案件工作座談會紀要》的相關規定受讓人不得為國家公務員、金融監管機構工作人員、政法干警、金融資產管理公司工作人員、國有企業債務人管理人員、參與資產處置工作的律師、會計師、評估師等中介機構等關聯人或者上述關聯人參與的非金融機構法人，也不得與參與不良債權轉讓的金融資產管理公司工作人員、國有企業債務人或者受托資產評估機構負責人員等有直系親屬關系。
五、商業銀行將不良資產直接轉讓給非國有金融資產管理公司、自然人
(一)概述
關于此種轉讓，法律沒有明文禁止，但在實踐中發生的較少，可能考慮國有資產流失的問題。然而，溫州己經開始出現由民間資本管理公司收購不良資產的先例。將資本轉讓給非國有金融資產管理公司、自然人有其優勢的一面，以往不良資產的處置主要由國有資產管理公司主導民間資本很少直接參與處置。國有資產管理公司脫胎于四大國有銀行，在不良資產轉讓過程中，有一種左手到右手的感覺，雙方的財務硬約束都不強。而民間參與則會在每個交易環節上錙銖必較，對成本和收益比較敏感，有助于實現不良資產價值回收最大化。所以民間參與受讓銀行不良資產會大大縮短了銀行處置不良資產的總體時間，拓寬了不良資產的解決渠道。
(二)存在問題
主要存在兩方而的問題:一方而，相關法律給予支持不夠，現有法律主要是在保障前兩種轉讓，因為其主體為國有商業銀行、國有資產管理公司:一方面，民間處置不良資產的經驗不足，所以存在的風險較大，民間處置不良資產的模式是新興事物，仍然需要通過大量的實踐去檢驗。
【關鍵詞】金融資產轉移；應收票據；貼現；利息
一、應收票據貼現概述
應收票據在會計上即是指商業匯票。應收票據按照承兌人的不同，分為商業承兌匯票和銀行承兌匯票；按照是否計息不同，分為帶息票據和不帶息票據。我國現行制度規定，應收票據取得時，均采用按面值計價入賬。
應收票據貼現是指持票人因急需資金，將未到期的商業匯票背書后轉讓給銀行，銀行受理后，從票據到期值中扣除按銀行的貼現率計算確定的貼現息后，將余額付給貼現企業的一種融資行為。
銀行貼現所扣的利息稱為銀行貼現息，銀行貼現時所用利率稱為貼現率，票據價值就是票據的到期值，不帶息票據的到期值為票據的面值，帶息票據的到期值為票據到期時的票據面值和所帶利息。
根據《企業會計準則23—金融資產轉移》的有關規定，企業持未到期商業匯票向銀行貼現，屬于金融資產的轉移。對金融資產的轉移涉及的會計處理，核心是金融資產轉移是否符合終止確認條件，其中，終止確認是指將金融資產從企業的賬戶和資產負債表內予以轉銷。根據《企業會計準則第23號—金融資產轉移》應用指南的規定，企業已將金融資產所有權上的所有風險和報酬轉移給轉入方的，應當終止確認該金融資產，如以不附追索權的應收票據貼現。如果企業仍保留了該金融資產所有權上的幾乎所有風險和報酬的，則不應當終止確認該金融資產，如以附追索權的應收票據貼現。
由此看來，應收票據的貼現根據票據的風險是否轉移分為兩種情況，一種帶追索權，貼現企業在法律上負連帶責任，即不能終止確認該項金融資產；另一種不帶追索權，企業將應收票據上的風險和未來經濟利益全部轉讓給銀行，即該金融資產可以終止確認。
二、不附追索權的商業承兌匯票貼現的會計處理
不附追索權的商業承兌匯票貼現，是指在匯票到期日，出票人無力償還時，貼現銀行放棄對貼現申請人的追索權，貼現申請人不附連帶責任。此時，可以認為貼現業務符合“風險和報酬實質上已轉移”這一條件，貼現企業應終止確認應收票據。貼現時，根據票據是否帶息，應作如下會計處理：
如果是不帶息票據，其會計處理如下：
借：銀行存款（貼現凈額）
借：財務費用—貼現利息（貼現利息）
貸：應收票據（票據賬面價值）
如果是帶息票據，其會計處理如下：
借：銀行存款（貼現凈額）
借：財務費用—貼現利息（貼現收入小于賬面價值的差額）
貸：應收票據（票據賬面價值）
貸：財務費用—貼現利息（貼現收入大于賬面價值差額）
票據到期時，無論出票人是否有能力付款，因貼現企業不承擔連帶償付責任，不需作任何會計處理。
下面舉例說明其會計處理方法。
【例1】201×年3月31日收到當日簽發的6個月到期，票據面值為600000元不帶息商業承兌匯票一張，8月31日，企業持該應收票據向銀行貼現，貼現率為10%，不附追索權，則計算過程和結果如下：
（1）票據到期值=600000（元）
（2）計算貼現利息=600000×10%÷12×1=5000（元）
（3）計算貼現收入=600000-5000=595000（元）
借：銀行存款 595000
借：財務費用—貼現利息 5000
貸：應收票據 600000
【例2】假定以上為帶息票據，票面利率6%，該企業于中期期末和年度終了計提票據利息，其他條件不變，則計算過程和結果如下：
2011年6月30日，計提票據利息時，增加應收票據的賬面余額。
借：應收票據 9000
貸：財務費用—利息 9000
（1）票據到期值=600000＋600000×6%÷12×6=618000（元）
（2）計算貼現利息=618000×10%÷12×1=5150（元）
（3）計算貼現收入=618000-5150=612850（元）
會計處理如下：
借：銀行存款 612850
貸：應收票據 609000
貸：財務費用—貼現利息 3850
三、附追索權的商業承兌匯票貼現的會計處理
對于附追索權的方式商業承兌匯票貼現業務，是指在票據到期日，如果付款人到期無法支付相應款項時，貼現銀行沒有放棄對貼現人的追索權，貼現申請人負未按期付款的連帶責任。此時，應收票據貼現不符合金融資產終止確認條件，應將貼現所得確認為一項金融負債即作為短期借款處理。嚴格地說，這是用票據抵押貸款。另外，對貼現的利息處理也存在著兩種處理方法，一是將貼現利息計入當期“財務費用”科目，所做的會計處理方法如下：
借：銀行存款（貼現凈額）
借：財務費用—利息（貼現利息）
貸：短期借款—成本（票據到期值）
另一種方法是在貼現時，先將貼現的利息計入“短期借款—利息調整”科目，所做的會計處理方法如下：
借：銀行存款（貼現凈額）
借：短期借款—利息調整（貼現利息）
【關鍵詞】公允價值 盈余管理 金融資產
一、公允價值概述
2006年2月15日，財政部證實頒布新會計準則體系，規定自2007年1月1日起首先在上市公司實施，同時鼓勵其他企業執行。其中，新會計準則最受關注的變化之一是：在計量屬性中確定了公允價值計量屬性，主要表現在投資性房地產，非貨幣性資產交換，債務重組，企業合并及金融工具確認和計量中。美國財務會計準則委員會（FASB）在第157號準則中講公允價值定義為：“在計量日市場參與者之間的有序交易中，賣出資產所收到或轉移負債所支付的價格”。我國會計準則對公允價值的定義是：“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方資源進行資產交換或者債務清償的金額”。公允價值的使用一直是學術界和實務界飽受爭議的話題，特別是2008年全球性的金融危機爆發以后，對公允價值計量的職責之聲不絕于耳，損失慘重的金融界認為公允價值計量加速了金融危機，要求修改公允價值會計準則，而會計界堅持認為公允價值計量不是導致這場金融危機原因。雖然這場危機已經過去，但圍繞公允價值計量屬性的討論卻遠遠沒有劃上句話。
由于公允價值計量符合決策有用觀的要求，適應金融創新的需要，有利于企業的資本保全，更真實的反應企業的經營成果，所以其受到準則制定者不遺余力的推廣。但是其可靠性差，涉及到大量的人為判斷，為盈余管理提供了空間，在某些情況下，不利于真實客觀的反應企業的財務狀況和經營業績，這也是其受到人們反對的原因之一。
二、盈余管理概述
Schipper（1989）認為盈余管理是企業管理當局為了獲取某些私人利益（而非僅僅為了中立地處理經營活動），有母的地干預對外財務報告過程的“披露管理”；Scott（1997）認為，盈余管理是經營者在一系列的可選擇會計政策中選擇那些使自身或公司市場價值最大化的會計政策行為。張永奎，劉峰（2002）認為盈余管理是上市公司因特定目的對盈利進行操縱的行為。
由此可見，學術界對盈余管理的界定的分歧主要集中在盈余管理是否在會計準則范圍之外。
本文說的盈余管理采用Scott的觀點，認為盈余管理是在會計范圍之內的。
三、公允價值與盈余管理的關系
公允價值計量由于本身的特點成為盈余管理的工具，但其與盈余管理沒有必然的聯系，可以采取有效對策限制公允價值計量下的盈余管理空間（韓冬梅，王敬玲，2008）。本文將從金融資產角度進行盈余管理分析。
3.1運用準則進行盈余管理
準則不僅對不同類型的投資采用不同的計價方法，而且對同一類型的投資也采用不同的分類方法。即同樣是股票投資既可以歸為交易性金融資產，可供出售金融資產，也可以歸類為長期股權投資，這意味著管理者只要改變持股意愿，各種投資類型之間就可以相互轉換，面對投資的不同分類，會對企業的投資賬面金額產生巨大影響，同時會影響到企業的總資產、資本公積、公允價值變動損益和投資收益，故上市公司可以利用這種靈活的規定對投資進行重新分類以規避和轉移風險，從而達到盈余管理的目的。
從經濟學人的角度來假設，作為一個理性的管理者，根據決策相關性原則，總會尋找自身利益最大化的點。在公允價值模式下，我們將分別對上市公司處于業績盈余狀態和虧損狀態時的金融資產進行分析， 以證實上市公司存在的這種盈余管理的模式，從而找出對財務報表的影響，使信息使用者能更多的關注這一部分，以期決策相關者更對財務報表的信息進行更理性的判斷。
3.2以上市公司利用公允價值對交易性金融資產和可供出售金融資產的盈余管理進行分析，主要分析思路如下：
A.當公允價值上升時：
由以上分析得知：當公允價值上升時，盈余企業和虧損企業可能分別會對上升資產進行處理，盈余企業可能會將持有的交易性金融資產轉化為可供出售金融資產，從而使公允價值的變動計入資本公積，使其通過所有者權益的增加而影響資產負債表，保持利潤表不變，從而保證企業業績的平穩發展.相反，虧損企業可能會將可供出售金融資產轉化為交易性經融資產，從而將由公允價值變動引起的金額變動計入公允價值變動損益，由于公允價值變動損益上升而使得企業利潤表的美化，使得公司利潤表以更好的狀態出現在公眾面前，成功運用企業的盈余管理，達到實現企業的經營目標。
B.當公允價值下降時：
關鍵詞；公允價值；決策有用性，交易性金融資產
決策有用性的計量觀，是指會計人員已日益意識到有責任將公允價值恰當的納入到財務報告中，從而進一步增強決策的有用性。我國的公允價值會計也正逐步與國際趨同，我國2006年頒布的新企業會計準則中規定，財務報表中部分項目實施公允價值作為計量基礎，其中最具代表性的是部分金融資產的計量。本文以交易性金融資產為例，探討公允價值的具體應用。
一、以公允價值計量的交易性金融資產概述
2006年財政部頒布了新的《企業會計準則》，其中新界定了一類資產，并規定使用公允價值作為這類資產的計量屬性，從而增強財務報告使用者對于這類資產進行決策的有用程度，這類資產即交易性金融資產。基于新企業會計準則的規定，凡是列入交易性金融資產界定范圍的金融資產，均采用公允價值作為其計量屬性，并根據其公允價值的變動情況，將由變動引起的“利得”或“損失”直接計入當期損益，從而使得投資者能夠根據報表信息直接了解金融資產市場價值的變動情況，極大的增強了財務報表信息的決策有用性。
二、交易性金融資產以公允價值計量存在的問題
1.公允價值難以可靠計量
新準則規定對交易性金融資產均應以公允價值計量，如果交易性金融資產不存在活躍的市場或不存在類似資產的可觀察市價，就需要運用估值技術來確定價值，這必然會引起確認上的困難。而且，交易性金融資產的取得、持有期間以及處置時都應以其公允價值進行計量，但我國的資本市場尚處于發展階段，改府對市場及資源價格的干預還較為普遍，均會導致公允價值無法可靠計量。
2.引起利潤總額失真
交易性金融資產采用公允價值計量時，在資產負債表日，公允價值與其賬面價值之間的差額，通過“公允價值變動損益”賬戶核算。“公允價值變動損益”是損益類賬戶，核算交易性金融資產公允價值變動所形成的應計入當期損益的利得或損失。同時，“公允價值變動損益”賬戶余額會反映在本年的利潤表中，作為損益的一部分影響本年利潤。但是，因公允價值變動所產生的利得或損失屬于潛在的投資損益或尚未實現的投資損益，因為這部分金融資產的價值變化尚未通過證券市場的銷售而實現，只有當該項金融資產被處置時，該項投資損益才得以實現。因此，在未處置交易性金融資產前，因公允價值變動產生的利得或損失并未真正實現，卻在資產負債表日影響了利潤總額，從而導致利潤總額失真。
3.易導致企業操縱利潤
目前我國運用公允價值進行計量的條件尚未成熟，也沒能形成活躍的資產交換二級市場，因而在采用公允價值進行計量時，必然會受到人為的干擾和操縱，很容易使公允價值計量成為一些企業操縱利潤的工具。并且，在資產負債表日，由于公允價值變動而增加或減少的金額，均調整了“交易性金融資產”賬戶的賬面價值，最終會為人為調整賬面價值留有余地。
三、優化交易性金融資產以公允價值計量的相關建議
根據以上論述，將公允價值作為交易性金融資產的計量屬性在我國的應用情況還不完善，還存在許多可能導致企業操縱利潤的因素，從而會影響財務報表信息質量與報表使用者的決策，這與使用公允價值這一計量屬性的初衷是相悖的。因此，針對公允價值應用中存在的諸多問題所提出的相關建議如下：
1.選擇存在活躍交易市場的金融工具
因為交易性金融資產的特點之一就是為了短期出售賺取差價，所以企業應選擇那些存在活躍交易市場的股票、債券、基金和權證等金融工具。同時為了降低企業的會計核算成本，企業應避免使用公允價值不易獲取和計量的交易性金融資產，以及避免選擇公允價值變動過于頻繁的交易性金融資產進行投資，以減輕由于公允價值的頻繁變動給企業帶來的不利影響。
2.設置交易性金融資產備抵賬戶
由于公允價值變動損益屬于尚未實現的利得或損失，在確認時可暫不計入當期損益。即在發生公允價值變動損益時，未實現的利得和損失暫不計入當期損益，在資產負債表日也不出現在利潤表中，而是把“公允價值變動損益”這個賬戶中體現的未實現的利得或損失作為交易性金融資產的備抵賬戶列示在資產負債表中。在交易性金融資產處置時，真正實現了利得或者損失時再計人當期損益，即在最終處置交易性金融資產時，將“公允價值變動損益”轉入“投資收益”賬戶，通過“投資收益”計入當期損益，從而避免了公允價值導致利潤總額失真的問題。
［關鍵詞］新會計準則;公允價值變動損益;納稅核算
1引言
2006年新《企業會計準則》的正式實施，使企業會計與稅務會計之間的差距明顯增大。與原有準則、制度相比，最為明顯的就是新會計準則中增加了除歷史成本外的公允價值計量屬性。在進行會計處理時，針對公允價值計量屬性在后續計量中的應用，要求在資產負債表日對部分資產或負債進行會計處理時將其賬面價值按照公允價值進行調整，這就導致了公允價值變動損益變得經常化。按新會計準則的要求，在進行會計處理時交易性金融負債和金融資產的公允價值變動應計入當期公允價值變動損益賬戶，當投資性房地產在后續計量中采用公允價值模式時方法與上相同。
2公允價值變動損益概述
2.1新會計準則中計量屬性的變動2006年頒布的新《企業會計準則》對會計計量屬性做出了重大調整，全面引入重置成本、公允價值和現值等計量屬性，不再盲目強調歷史成本計量屬性的地位。其中主要在金融工具、債務重組、投資性房地產等方面采用了公允價值，并新增了“公允價值變動損益”科目。2.2新會計準則中公允價值變動損益的定義及使用范圍公允價值變動損益是指一項資產在取得以后，當該項資產采用公允價值模式進行后續計量時，期末資產公允價值與其賬面價值之間產生的差額。［1］2006年頒布實施的新會計準則要求對采用公允價值模式計量的投資性房地產、衍生工具、交易性金融資產以及金融負債等計算利得和損失，并計入當期損益。
3交易性金融資產中公允價值變動損益的使用對企業納稅核算的影響
3.1交易性金融資產的含義交易性金融資產是指企業為了近期內出售而持有的資產。［2］3.2交易性金融資產相對應的公允價值變動損益賬戶的處理原則內容詳見表1和表2．3.3案例分析2014年3月1日，QF企業購入一項初始成本為50000萬元的交易性金融資產，該項資產在2014年12月31日的公允價值為53000萬元;在2015年12月31日的公允價值為47000萬元。2016年3月1日，QF企業出售該交易性金融資產，共取得銀行存款51000萬元。賬務處理如下:(單位:萬元)(1)2014年3月1日，QF企業買入該項資產時進行的會計處理如下:借:交易性金融資產———成本50000貸:銀行存款50000(2)2014年12月31日，QF企業擁有的該項資產其公允價值為53000萬元，而其賬面余額為50000萬元。QF企業進行的會計處理如下:借:交易性金融資產———公允價值變動3000貸:公允價值變動損益30000結轉本年利潤:借:公允價值變動損益3000貸:本年利潤3000(3)2015年12月31日，QF企業擁有的該項資產其公允價值為47000萬元，而其賬面余額為53000萬元。QF企業進行的會計處理如下:借:公允價值變動損益6O00貸:交易性金融資產———公允價值變動6000相應結轉本年利潤:借:本年利潤6000貸:公允價值變動損益6000(4)2016年3月1日，QF企業出售該項資產，其進行的會計處理如下:借:銀行存款51000交易性金融資產———公允價值變動3000貸:公允價值變動損益3000交易性金融資產———成本50000投資收益1000相應結轉本年利潤:借:投資收益1000公允價值變動損益3000貸:本年利潤4000假設QF企業適用的所得稅稅率為25%。對納稅核算的影響賬務處理如下:(1)2014年12月31日，由于交易性金融資產的賬面價值與計稅基礎之間有差額，從而產生應納稅暫時性差異，數額為3000萬元，并相應確認遞延所得稅負債，數額為3000×25%=750(萬元)借:所得稅費用750貸:遞延所得稅負債750(2)2015年12月31日，資產價值降低，應轉回遞延所得稅負債6000×25%=1500(萬元)。借:遞延所得稅負債1500貸:所得稅費用1500(3)2016年3月l日，在出售該項交易性金融資產時，需要將多轉回的遞延所得稅負債增加，數額為25%×3000=750(萬元)。借:所得稅費用750貸:遞延所得稅負債750從以上會計分錄可得出，該交易性金融資產產生了應納稅暫時性差異，數額為3000萬元，時間為2014年，并增加當期750萬元的遞延所得稅負債，同時增加750萬元的所得稅費用，并最終減少750萬元本年利潤;2015年由于公允價值下降6000萬元，應當轉回1500萬元的遞延所得稅負債，同時減少1500萬元的所得稅費用，最終調增1500萬元本年利潤;2016年處置該項金融資產時，則要增加最后剩余的750萬元遞延所得稅負債，相應減少750萬元本年利潤。由此可以得出結論，在交易性金融資產中其公允價值變動是未實現的損失或收益，把交易性金融資產出售前，稅法上的處理方法是不計入應納稅所得額，但在會計上采用資產負債表債務法的處理方法對所得稅進行會計核算時卻要產生相應的遞延所得稅負債或與其相對應的遞延所得稅資產，從而增加或減少相應的所得稅費用，并最終對財務報表上的凈利潤產生影響。
4結束語
通過交易性金融資產公允價值損益賬戶納稅核算的案例講解，我們對公允價值及其損益科目的運用有了充分理解。但這種方法在某些方面存在一些問題，例如它使得會計處理變得很復雜。所以如何兼顧其合理運用同時降低其復雜程度將是未來進行探索的一個主題。
參考文獻:
［1］財政部.企業會計準則2006［M］．北京:中國科學出版社，2006.
［2］中國注冊會計師協會.會計［M］．北京:中國財政經濟出版社，2016.
我國商業銀行發展正處在轉型期，拓展金融資產服務是一條逼走的道路。本文選取了兩家國外銀行，紐約梅隆銀行與加拿大皇家銀行進行討論，希望能為國內銀行的發展提供參考資料。
【關鍵詞】
商業銀行；金融資產服務；業務模式
一、商業銀行金融資產服務體系：國際案例
（一）美國紐約梅隆銀行專業化經營模式下的金融資產服務
1.紐約梅隆銀行金融資產服務發展現狀
截止到2011年6月，梅隆銀行的資產規模達到了1.3萬億美元，而代管與托管資產達到了26.3萬億美元。梅隆銀行的業務主要包括資產管理、資產服務、財富管理、資金服務等，為全球36個國家提供金融服務，主要收益為中間收益。如下圖所示：
2.紐約梅隆銀行金融資產概述
（1）資產與財富管理
主要包括資產管理與財富管理，資產管理面向的顧客為機構型，財富管理面向的顧客為個人型或社會福利型。見下表：
（2）機構服務板塊業務
梅隆銀行還是一家著名的證券服務商，其中托管和代管金融資產又包括了基金資產、托管資產、公司資產等，下表是梅隆銀行該業務的規模。
（二）加拿大皇家銀行綜合化經營框架下的金融資產服務
加拿大最大的銀行就是加拿大皇家銀行（RBC），是一所多元化的金融服務集團。該銀行的主要收益來自非利息類業務。
1.加拿大皇家銀行業務綜述
主要包括：國內銀行銀行、財富管理、保險、國際銀行、資本市場等，這些業務的年收益如下圖所示：
2.加拿大皇家銀行財富管理業務
財富管理業務是加拿大皇家銀行的核心業務，主要服務對象為全球富裕及高凈值客戶，提供的業務有：資產管理、遺產、信托等。
二、國內商業銀行金融資產服務
（一）發展現狀
目前，我國的商業銀行金融資產服務仍處于起步階段，提供的業務也相對簡單，主要服務有：投資銀行、資產托管、企業年金、基金、理財等，受我國法律限制，在私募資金、融資等方面還沒有相關業務；而風險管理等服務也不太具有競爭力；各大銀行的理財產品也沒有給一行帶來過多利潤；財富管理、私人銀行等業務推銷困難；針對高凈值客戶的遺產規劃、稅務規劃等服務還沒有開發。另外，我國的銀行多為本土經營，無法服務于國際化的公司、客戶的需求，國外開展的業務也無法滿足國外客戶投資中國的需求。
我國的金融行業現在的局面正是“供不應求”，客戶需求大，銀行所能提供的服務卻有限。隨著經濟的發展，出現了許多金融資產，例如：債券、基金、理財產品等，這也帶動了資金持有者對這些業務的需求。調查顯示，我國有31.21%的客戶希望銀行開通多種投資渠道；42.97的客戶希望銀行能幫助其規避投資風險；25.82%的客戶希望銀行提供更全面的信息咨詢服務。但是目前只有27.35%的企業對銀行的金融資產服務有所了解，發展前景十分廣闊。
（二）中外商業銀行金融資產服務發展現狀比較
以我國X銀行為例，金融資產管理業務與我國其他商業銀行
相比較為完善，主要包括結算、資產托管、養老金、理財、投行等；針對個體主要有個人理財與私人銀行服務。
業務拓展重心方面，梅隆銀行與RBC的服務重心在于根據客戶的不同需求，為客戶提供個性化的服務；X銀行的服務重心則在于研發與推銷產品。梅隆銀行與RBC的個人財富管理業務服務重心在于根據客戶的特征、需求等提供個性化服務，除了對客戶資產進行保值增值以外還致力于為客戶提供便捷化服務，有些服務沒有涉及到客戶的資產，主要目的是為了鞏固培養長期客戶，同時挖掘客源；而X銀行的個人財富管理業務重心在于研發與推銷產品，例如國債、保險、基金等，單純地為了滿足客戶的投資需求，其他業務設置不多，即使有，也是一些實質性不強的業務，例如VIP尊貴身份等。總結起來一共有三點差異：（1）以“客戶”為中心的業務拓展模式與以“產品”為中心的業務拓展模式的差異；（2）個性化服務程度的差異；（3）本土服務與全球服務業務運動模式的差異。
三、國內商業銀行拓展金融資產服務的對策與思路
隨著我國經濟的發展與政策的改變，一些限制逐漸被放開，使得更多的金融機構得以進入金融市場中，在不斷增加市場份額，一些行業例如基金、保險等都在與銀行爭奪客戶資源，另外第三方資產管理機構如諾亞財富等也加入到了競爭中。國外的金融機構也都發現了中國的市場前景，匯豐、花期等紛紛進入市場，拓展業務，梅隆銀行也正在構思把獨特的金融商業模式帶進我國。可以看出，在未來的發展中，金融機構間的競爭會越來越激烈，金融資產服務的市場潛力勢必會被充分的挖掘。而我國極大商業銀行由于具有廣大的客戶源，在競爭中也會占據一席之地，因此我國的商業銀行應占據先機，盡快發展自身的金融資產服務，在競爭開始前奠定優勢。總結起來有三點：一上改變以往以“產品”為中心的業務拓展模式；二上借鑒國外銀行的經驗，改變針對中高端客戶的服務模式，增加個性化服務；三是繼續加大國際化業務發展步伐。
參考文獻：
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