時(shí)間：2023-02-28 15:37:20
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關(guān)鍵詞：建筑企業(yè) 合同 收入確認(rèn)
以完工百分比法確認(rèn)當(dāng)期的合同收入，能正確地反映當(dāng)期已完工部分的合同收入、費(fèi)用和利潤(rùn)，體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，操作起來(lái)簡(jiǎn)便，合同收入與達(dá)到完工進(jìn)度而發(fā)生的合同成本相配比，因而在建筑施工企業(yè)應(yīng)用比較廣泛。然而，這種方法，只有在建造合同結(jié)果能夠可靠地估計(jì)時(shí)才能運(yùn)用，在實(shí)際工作中，常常存在無(wú)法同時(shí)滿足其確認(rèn)條件的情形，因此不可避免地存在著合同的結(jié)果無(wú)法可靠地確定，如果達(dá)不到條件則不能按完工百分比法確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用。
一、建造合同結(jié)果不能可靠地確定的原因
（一）工程地質(zhì)條件復(fù)雜，施工技術(shù)難度大，工程設(shè)計(jì)變更頻繁，實(shí)際工程量發(fā)生了變化，造成合同總收入無(wú)法確定，預(yù)計(jì)的總成本不能及時(shí)可靠計(jì)量。工程項(xiàng)目的地質(zhì)條件千差萬(wàn)別，施工過(guò)程中，建設(shè)方往往根據(jù)地質(zhì)的實(shí)際情況對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行設(shè)計(jì)變更，在有些情況下，工程數(shù)量的變化也相當(dāng)大，超出了合同范圍，施工企業(yè)邊施工邊進(jìn)行簽證，以獲得經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償，這些變更和索賠會(huì)增加合同總收入。但是合同中一般對(duì)變更和索賠控制非常嚴(yán)格，必須要經(jīng)過(guò)相當(dāng)復(fù)雜的程序，經(jīng)現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)理、建設(shè)方代表或設(shè)計(jì)院簽字，雙方對(duì)收入的確認(rèn)存在很大的差異，收入的確認(rèn)要經(jīng)過(guò)相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間，造成工程合同總收入無(wú)法及時(shí)、可靠地計(jì)量。
（二）施工企業(yè)本身內(nèi)部管理體制不健全，實(shí)際已發(fā)生的工程成本無(wú)法及時(shí)可靠地計(jì)算，未完工尚需發(fā)生的成本無(wú)法可靠地預(yù)計(jì)，無(wú)法按完工百分比來(lái)確定工程完工進(jìn)度。施工企業(yè)成本核算不完整，一些已完工項(xiàng)目發(fā)生的成本沒(méi)有及時(shí)地歸集，如分包工程已完成，工程款已收到，但分包成本未按分包合同進(jìn)行結(jié)算歸集；材料已購(gòu)入并耗用，但因材料領(lǐng)用單據(jù)沒(méi)有入賬，實(shí)際成本雖已發(fā)生，而財(cái)務(wù)卻沒(méi)有入賬；一些材料雖已領(lǐng)出庫(kù)，但在現(xiàn)場(chǎng)并未使用，這些導(dǎo)致實(shí)際發(fā)生的成本不真實(shí)。對(duì)本期未完工程量沒(méi)有統(tǒng)計(jì)，對(duì)尚需發(fā)生的成本無(wú)法可靠地預(yù)計(jì)，預(yù)計(jì)總成本只能按最初的估計(jì)，而無(wú)法可靠地計(jì)量，因此不能按完工百分比確定合同收入。
（三）由于建設(shè)方的信譽(yù)低、實(shí)力差，經(jīng)營(yíng)管理混亂或發(fā)生了財(cái)務(wù)危機(jī)，嚴(yán)重影響了與建造合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。一些項(xiàng)目因建設(shè)方的各種原因而陷入停工，施工企業(yè)發(fā)生的很多損失得不到補(bǔ)償，還有的工程在建設(shè)過(guò)程中建設(shè)方以種種借口拖欠工程款，數(shù)額較大，且時(shí)間長(zhǎng)，這些都導(dǎo)致與合同有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益不能及時(shí)地流入企業(yè)，壞賬的可能性增大。即使執(zhí)行了完工百分比法，將來(lái)流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益與現(xiàn)時(shí)核算的經(jīng)濟(jì)利益仍會(huì)存在較大的差異。
二、建造合同不能可靠估計(jì)時(shí)合同收入與費(fèi)用的確認(rèn)方法
（一）合同成本能夠收回的，合同收人根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用。 例如：某建筑公司與建設(shè)方簽訂了一項(xiàng)總金額為1800萬(wàn)元的建造合同。第一年末累計(jì)實(shí)際發(fā)生工程成本1400萬(wàn)元，當(dāng)年施工企業(yè)與建設(shè)方結(jié)算值為1500萬(wàn)元，不存在已完工未結(jié)算的工程款，雙方均能履行合同規(guī)定的義務(wù)，對(duì)合同預(yù)計(jì)總收入不能可靠地估計(jì)，對(duì)尚需發(fā)生的成本無(wú)法可靠地估計(jì)，施工企業(yè)在年末時(shí)對(duì)該項(xiàng)工程的完工進(jìn)度無(wú)法可靠確定。在本例中，該公司不能采用完工百分比法確認(rèn)合同收入。由于建設(shè)方能夠履行合同，當(dāng)年發(fā)生的成本均能收回，所以公司可將當(dāng)年發(fā)生的成本金額1400萬(wàn)元同時(shí)確認(rèn)為當(dāng)年的收入和費(fèi)用，當(dāng)年不確認(rèn)利潤(rùn)，而不應(yīng)確認(rèn)1500萬(wàn)元收入同時(shí)確認(rèn)1400萬(wàn)元成本。
（二）合同成本不可能收回的，不確認(rèn)合同收入，應(yīng)在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用。例如：某建筑公司與建設(shè)方簽訂了一項(xiàng)金額為800萬(wàn)元的總價(jià)包干合同。因主要材料價(jià)格上漲，第一年末累計(jì)實(shí)際發(fā)生工程成本600萬(wàn)元，當(dāng)年施工企業(yè)與建設(shè)方結(jié)算值為500萬(wàn)元，不存在已完工未結(jié)算的工程款，預(yù)計(jì)其它款項(xiàng)無(wú)法收回，對(duì)尚需發(fā)生的成本無(wú)法可靠地估計(jì)。本例中，對(duì)尚需發(fā)生的成本無(wú)法可靠地估計(jì)，不能應(yīng)用完工百分比來(lái)確認(rèn)合同收入與費(fèi)用，由于建設(shè)方能履行合同規(guī)定的義務(wù)，能收回合同收入500萬(wàn)元，其它合同成本不能收回，應(yīng)在當(dāng)期全部確認(rèn)為費(fèi)用。
三、加強(qiáng)建筑企業(yè)執(zhí)行完工百分比法確認(rèn)合同收入的措施
（一）完善的內(nèi)部控制體系，建立、健全與成本核算有關(guān)的各項(xiàng)原始記錄和工程量統(tǒng)計(jì)制度，建立各種財(cái)產(chǎn)物資的收發(fā)、領(lǐng)退、轉(zhuǎn)移、報(bào)廢、清查制度，制定或修訂工時(shí)、材料、費(fèi)用等各項(xiàng)內(nèi)部消耗定額；嚴(yán)格計(jì)量檢驗(yàn)制度，完善各種計(jì)量檢測(cè)設(shè)施，使成本核算具有可靠的基礎(chǔ)，使尚需發(fā)生的成本可靠地預(yù)計(jì)，實(shí)際發(fā)生的成本準(zhǔn)確地計(jì)算。
（二）必須以施工圖和設(shè)計(jì)變更圖為依據(jù)，按合同計(jì)價(jià)的規(guī)定，對(duì)建造合同的預(yù)計(jì)總收入和預(yù)計(jì)總成本進(jìn)行及時(shí)的修正，使預(yù)計(jì)總收入和預(yù)計(jì)總成本更真實(shí)、準(zhǔn)確。
（三） 科學(xué)、合理地預(yù)計(jì)完成合同尚需發(fā)生的成本進(jìn)行，及時(shí)、準(zhǔn)確地進(jìn)行歸集和登記完成合同實(shí)際發(fā)生的合同成本。應(yīng)當(dāng)劃清當(dāng)期成本與下期成本的界限，未完合同成本與已完合同成本的界限，不同成本核算對(duì)象之間成本的界限。實(shí)際成本不得以估計(jì)成本、預(yù)算成本或計(jì)劃成本代替。
（四）應(yīng)根據(jù)實(shí)施建造合同所發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，實(shí)際已收取的工程價(jià)款、合同發(fā)生的實(shí)際成本、已辦理結(jié)算的工程價(jià)款應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確、及時(shí)地登記，并根據(jù)工程施工進(jìn)展情況，計(jì)量和確認(rèn)當(dāng)期的合同收入和費(fèi)用，準(zhǔn)確地確定合同完工進(jìn)度。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；工程結(jié)算；會(huì)計(jì)處理方法
現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范了合同收入與費(fèi)用經(jīng)確認(rèn)與計(jì)量，但對(duì)建造合同財(cái)務(wù)管理中存在的風(fēng)險(xiǎn)與問(wèn)題未作指導(dǎo)。現(xiàn)行建造合同準(zhǔn)則規(guī)范了施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。在核算上將工程結(jié)算和確認(rèn)收入分別核算（類(lèi)似行政事業(yè)單位雙分錄核算），這種方法可以單獨(dú)反映出該項(xiàng)工程施工累計(jì)發(fā)生的合同費(fèi)用和累計(jì)已向I主辦理結(jié)算等信息，使會(huì)計(jì)信息的有用性方面得到提高，“工程結(jié)算”和“工程施工”兩個(gè)科目被賦予了管理與核算的雙重職能。但按完工百分比法確認(rèn)的合同收入與結(jié)算收入存在差額，確認(rèn)的合同費(fèi)用與實(shí)際發(fā)生合同費(fèi)用也存在差額，導(dǎo)致確認(rèn)收入、費(fèi)用與工程實(shí)際進(jìn)度不符。準(zhǔn)則在實(shí)施過(guò)程中可能存在部分施工企業(yè)避稅或迎合各自企業(yè)經(jīng)營(yíng)指標(biāo)而調(diào)節(jié)收入的情況：
一、合同收入未按公允價(jià)值予以確認(rèn)
工程施工企業(yè)確認(rèn)的收入無(wú)建設(shè)方的確認(rèn)資料及對(duì)方的列賬相對(duì)應(yīng)，即施工方無(wú)相應(yīng)的權(quán)利作支撐，確認(rèn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益流入從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)增加或負(fù)債減少的依據(jù)不充分，與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則―基本準(zhǔn)則不相符。 權(quán)責(zé)發(fā)生制應(yīng)以施工單位與建設(shè)單位各自權(quán)利與責(zé)任的相互確認(rèn)為列賬依據(jù)，即施工單位以與建設(shè)單位相互確認(rèn)的工程計(jì)價(jià)資料為依據(jù)確認(rèn)工程收入。現(xiàn)實(shí)中執(zhí)行建造合同準(zhǔn)則的部分施工企業(yè)在當(dāng)期收入指標(biāo)能夠完成的情況下對(duì)已實(shí)施工程不計(jì)價(jià)或不全部計(jì)價(jià)以實(shí)現(xiàn)收入延后調(diào)節(jié)營(yíng)業(yè)收入、利潤(rùn)的目的。
二、收入、費(fèi)用按完工百分比確定，包括兩個(gè)步驟
一是確定工程完工百分比；二是根據(jù)完工百分比確定當(dāng)期合同收入和合同費(fèi)用。確定完工進(jìn)度的方法：（1）按完成金額計(jì)算，此種方法中預(yù)計(jì)合同總成本難以合理計(jì)算，一是在項(xiàng)目實(shí)際實(shí)施過(guò)程中可能存在調(diào)整和變化，造成合同預(yù)計(jì)總成本具有很大的不確定性。二是因建設(shè)施工市場(chǎng)規(guī)范程度不夠，工程項(xiàng)目合同總成本難于確定，建造合同本身的不確定性，三是地域影響因素，因各地市場(chǎng)物價(jià)水平差異等因素的影響，在成本支出（如材料價(jià)格變動(dòng)）變化較在的情況，從現(xiàn)導(dǎo)致合同收入確認(rèn)難以準(zhǔn)確確定。（2）按完成工作量計(jì)算，此種方法確定完成工作量或測(cè)定完工進(jìn)度由施工企業(yè)人員測(cè)定均帶有主觀性，是由施工方單方面確定無(wú)業(yè)主方認(rèn)可更無(wú)公允性。（3）根據(jù)實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度確定，因建造合同涉及多種計(jì)量單位，且不同的測(cè)量人員采用的測(cè)量方法不同都會(huì)出現(xiàn)不同的測(cè)量結(jié)果，也存在施工企業(yè)人為調(diào)節(jié)完工進(jìn)度進(jìn)而調(diào)節(jié)利潤(rùn)的可能，為管理者提供了收入、利潤(rùn)操作空間，可能導(dǎo)致資產(chǎn)或負(fù)債不真實(shí)并涉及一些稅務(wù)問(wèn)題。
三、建造合同準(zhǔn)則合同費(fèi)用通過(guò)計(jì)算確定，導(dǎo)致確認(rèn)合同費(fèi)用與實(shí)際發(fā)生合同費(fèi)用存在差異，而實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用更具真實(shí)性及客觀性
以上情況可能造成工程施工方對(duì)工程收入、成本的確認(rèn)均未反映工程實(shí)施的真實(shí)情況。與基本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不符，導(dǎo)致各具休準(zhǔn)則與基本準(zhǔn)則及各具體準(zhǔn)則之間相互矛盾。
財(cái)政部此次征求意見(jiàn)稿也是基于建造合同準(zhǔn)則以來(lái)在實(shí)施過(guò)程中出現(xiàn)的種種問(wèn)題，造成實(shí)施企業(yè)操作困難，部分建設(shè)、施工企業(yè)為各自利益需要對(duì)工程收入、成本確認(rèn)存在隨意性，影響財(cái)務(wù)核算結(jié)果。采用統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型來(lái)規(guī)范所有建安企業(yè)的收入、成本確認(rèn)，對(duì)現(xiàn)行建造合同準(zhǔn)則進(jìn)行相應(yīng)修訂，建議如下：
（一）對(duì)現(xiàn)行建造合同準(zhǔn)則收入確認(rèn)辦法進(jìn)行適當(dāng)修改，施工企業(yè)不再采用完工百分比法計(jì)算當(dāng)期應(yīng)確認(rèn)的收入、成本。一是施工企業(yè)當(dāng)期合同費(fèi)用按當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的合同成本計(jì)列，二是當(dāng)期合同收入按當(dāng)期實(shí)際結(jié)算收入計(jì)列。以確保工程結(jié)算收入與實(shí)際完工進(jìn)度一致，并有對(duì)業(yè)主方的相應(yīng)債權(quán)作支撐，與權(quán)責(zé)發(fā)生制的定義相符。具體會(huì)計(jì)處理方法建議如下：（1）施工企業(yè)與業(yè)主方辦理結(jié)算時(shí)，按結(jié)算金額，借記“應(yīng)收賬款”等科目，貸記“工程結(jié)算”科目。（2）收到建設(shè)方工程款時(shí)，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)收賬款”科目。（3）資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)當(dāng)期收入和費(fèi)用時(shí)，按當(dāng)期實(shí)際發(fā)生施工成本，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”科目，按當(dāng)期實(shí)際結(jié)算收入貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目，差額借記或貸記“工程施工-合同毛利”科目。（4）工程完工時(shí)，將“工程施工”科目余額與相關(guān)工程施工合同的“工程結(jié)算”科目對(duì)沖，借記“工程結(jié)算”科目，貸記“工程施工”科目。此種方法核算的結(jié)果完全保留了現(xiàn)有建造合同準(zhǔn)則的兩個(gè)優(yōu)點(diǎn)：（1）“工程施工”帳戶余額在賬面上可以提供工程自開(kāi)工以來(lái)累計(jì)發(fā)生的工程成本；（2）與業(yè)主方結(jié)算單獨(dú)處理，可以提供工程自開(kāi)工以來(lái)與業(yè)主方累計(jì)結(jié)算金額。
但此種方法對(duì)施工方的技術(shù)、管理水平及職業(yè)判斷提出了更高的要求，施工企業(yè)要及時(shí)、規(guī)范完工結(jié)算進(jìn)度，業(yè)主方與施工方共同解決建筑安裝市場(chǎng)中長(zhǎng)久存在的工程計(jì)價(jià)不及時(shí)與工程款拖欠問(wèn)題，促使建設(shè)方與施工企業(yè)提高內(nèi)部管理水平：（1）做好建造合同成本核算的基礎(chǔ)工作，優(yōu)化各種計(jì)量檢測(cè)措施，完善計(jì)量檢驗(yàn)制度，使合同成本核算具有充分的依據(jù)。（2）根據(jù)工程實(shí)施所發(fā)生的實(shí)際支出，準(zhǔn)確、及時(shí)記錄工程合同所發(fā)生的實(shí)際成本，確保合同費(fèi)用列支情況與工程實(shí)際完成情況基本匹配。（3）及時(shí)辦理工程計(jì)價(jià)及結(jié)算。目前我國(guó)建安市場(chǎng)還不夠規(guī)范，施工方工程計(jì)價(jià)及變更收入得不到業(yè)主批復(fù)，某些業(yè)主拖延工程結(jié)算時(shí)間，這些實(shí)際存在的問(wèn)題給企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確計(jì)量結(jié)算收入帶來(lái)了一定難度。部分建設(shè)單位對(duì)已完工驗(yàn)收并投入使用的工程 以工程未審計(jì)為由不與施工單位計(jì)價(jià)或辦理結(jié)算，導(dǎo)致工程施工單位“工程結(jié)算”科目與各工程項(xiàng)目“工程施工”科目的列賬情況與工程的實(shí)際完工進(jìn)度大相徑庭的情況。各施工企業(yè)加強(qiáng)自身技術(shù)、管理水平及職業(yè)判斷能力的提高，根據(jù)合同約定及時(shí)向業(yè)主辦理結(jié)算。并在企業(yè)內(nèi)部建立一套行之有效的合同管理及債權(quán)確認(rèn)、清理制度，確保工程計(jì)價(jià)與實(shí)際進(jìn)度匹配并及時(shí)形成債權(quán)、及時(shí)催收。
（二）對(duì)建造合同準(zhǔn)則收入確認(rèn)辦法修改后以前年度已確認(rèn)收入、費(fèi)用的銜接處理建議
1.本年開(kāi)工工程接新的收入確認(rèn)辦法處理，不存在銜接調(diào)整。
2.以前年度開(kāi)工工程對(duì)工程完工情況進(jìn)行清理，工程結(jié)算與實(shí)際進(jìn)度不符的與業(yè)主方補(bǔ)辦計(jì)價(jià)手續(xù)，確保工程累計(jì)結(jié)算與實(shí)際進(jìn)度一致。工程截止上年末累計(jì)確認(rèn)收入與工程結(jié)算的差額：借記：“工程施工”，貸記：以前年度損益，本年確認(rèn)收入按新辦法確認(rèn)。處理后各工程確認(rèn)收入與工程結(jié)算金額一致，同時(shí)保留了“工程結(jié)算”與 “工程施工”科目管理與核算的雙重職能。
參考文獻(xiàn)：
[1]《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第15號(hào)―建造合同》
[2]《建造合同準(zhǔn)則―二O一O年財(cái)務(wù)骨干培訓(xùn)》
內(nèi)容摘要：合同是實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的核心問(wèn)題之一，其中收入共享合同又是近年來(lái)供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)研究的熱點(diǎn)模型。本文從供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)概念出發(fā)，重點(diǎn)討論了收入共享合同概念及模型，并以此為基礎(chǔ)，對(duì)基于收入共享合同的供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)策略進(jìn)行了探索性分析，提出了一些可操作性的建議，對(duì)企業(yè)實(shí)踐具有重要的指導(dǎo)意義。
關(guān)鍵詞：收入共享合同 供應(yīng)鏈協(xié)調(diào) 策略
現(xiàn)代企業(yè)作為一個(gè)開(kāi)放的系統(tǒng)或組織，要在競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)中生存下來(lái)，必須尋求與其他企業(yè)的合作，實(shí)行優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)。供應(yīng)鏈?zhǔn)菄@核心企業(yè)將供應(yīng)商、制造商、分銷(xiāo)商、零售商直到最終用戶連成一個(gè)整體的供需網(wǎng)鏈結(jié)構(gòu)。因此如何協(xié)調(diào)供應(yīng)鏈的運(yùn)作是供應(yīng)鏈研究的一個(gè)核心問(wèn)題。
合同作為供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的一種有效方式，引起了國(guó)內(nèi)外研究者越來(lái)越多的關(guān)注，其中收入共享合同（Revenue-sharing contract）又是近年來(lái)供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)研究的熱點(diǎn)模型。本文重點(diǎn)討論了收入共享合同的概念，以及它對(duì)供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的作用，在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步提出供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的策略，對(duì)企業(yè)實(shí)踐具有重要的指導(dǎo)意義，并對(duì)今后的研究有所啟示。
供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的內(nèi)涵
供應(yīng)鏈?zhǔn)堑湫偷摹⑿枰獏f(xié)調(diào)的系統(tǒng)。供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的目的是通過(guò)各種方法使鏈中各節(jié)點(diǎn)企業(yè)減少?zèng)_突競(jìng)爭(zhēng)及內(nèi)耗，更好地分工合作，發(fā)揮供應(yīng)鏈的優(yōu)勢(shì)以獲取最大收益。因此，企業(yè)的最終成功取決于其整合和協(xié)調(diào)供應(yīng)鏈成員間錯(cuò)綜復(fù)雜關(guān)系的管理能力。Beamon BM(1998）將供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)定義為，供應(yīng)鏈上的某個(gè)成員通過(guò)提供某種激勵(lì)來(lái)試圖改變另一個(gè)成員的行為。良好的協(xié)調(diào)機(jī)制既能調(diào)動(dòng)合作企業(yè)的積極性又能實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈的整體利益，可以最大限度地提升供應(yīng)鏈的綜合競(jìng)爭(zhēng)力。越來(lái)越多的企業(yè)已經(jīng)把注意力集中在如何增進(jìn)供應(yīng)鏈節(jié)點(diǎn)企業(yè)之間的相互合作，以及如何改善供應(yīng)鏈的協(xié)調(diào)性問(wèn)題方面。
收入共享合同的概念及作用
（一）收入共享合同的概念
供應(yīng)鏈合同又稱(chēng)供應(yīng)鏈契約。供應(yīng)鏈契約是經(jīng)濟(jì)學(xué)契約理論中的一種特殊形式。所謂供應(yīng)鏈契約是指通過(guò)合適的信息和激勵(lì)措施，保證買(mǎi)賣(mài)雙方的協(xié)調(diào)、優(yōu)化供應(yīng)鏈績(jī)效的有關(guān)條款（王迎軍，2005）。常用的供應(yīng)鏈合同歸納起來(lái)主要有以下幾類(lèi)：收入共享合同、批發(fā)價(jià)合同、回購(gòu)合同、數(shù)量彈性合同、數(shù)量折扣合同等。
其中收入共享合同是指賣(mài)方通過(guò)制定產(chǎn)品售價(jià)來(lái)與買(mǎi)方進(jìn)行協(xié)調(diào)，同時(shí)分享買(mǎi)方的銷(xiāo)售利潤(rùn)。即買(mǎi)方讓賣(mài)方分享其部分的收益，作為獲得批發(fā)價(jià)折扣的回報(bào)。在實(shí)施收入共享合同的案例中，最著名的是由Blockbuste錄像帶租賃公司與其供應(yīng)商實(shí)行收入共享的策略。由于新發(fā)行的唱片市場(chǎng)需求的不確定以及每張唱片的進(jìn)價(jià)很高，Blockbuste公司每次進(jìn)貨量就很有限，這樣就導(dǎo)致有些顧客的需求得不到滿足。為了解決這個(gè)問(wèn)題，Blockbuste公司和其供應(yīng)商協(xié)商提出了一種新的方案：每張唱片的進(jìn)價(jià)由原來(lái)的$65降到$8，Blockbuste公司則將其出租唱片的收入的一部分分給供應(yīng)商。在實(shí)施新方案的情況下，Blockbuste公司增加了其新唱片的進(jìn)貨量，增強(qiáng)了顧客服務(wù)水平。這種新的方案就是這里所提及的收入共享合同，合適的收入共享合同能使整個(gè)供應(yīng)鏈達(dá)到協(xié)作狀態(tài)。
（二）收入共享合同的作用
供應(yīng)鏈合同作為實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的有效激勵(lì)機(jī)制，具有非常現(xiàn)實(shí)的研究?jī)r(jià)值。許多企業(yè)已經(jīng)認(rèn)識(shí)到供應(yīng)鏈整體績(jī)效可以通過(guò)有效合同的制定和實(shí)施而得到顯著改善，而且供應(yīng)鏈成員之間的競(jìng)合關(guān)系也需要通過(guò)供應(yīng)鏈合同來(lái)保證，即便供應(yīng)鏈合同不能使供應(yīng)鏈達(dá)到最好的協(xié)調(diào)，也可能存在帕累托（Pareto）最優(yōu)，即保證每一成員的利益至少不比原來(lái)差（高俊俊等，2005）。
在收入共享合同下，供應(yīng)商與零售商的關(guān)系變得更加緊密，并且可以共擔(dān)由需求的隨機(jī)性導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。供應(yīng)鏈上的成員之間簽訂收入共享合同后，能夠更有效消除重復(fù)、浪費(fèi)與不確定性，使供應(yīng)鏈上的信息共享程度得到提高，降低整個(gè)供應(yīng)鏈的總庫(kù)存成本，減少牛鞭效應(yīng)的發(fā)生，從而提高整個(gè)供應(yīng)鏈的收益。另一方面，收入共享合同以書(shū)面的形式保證合作企業(yè)的權(quán)利和義務(wù)，使節(jié)點(diǎn)企業(yè)明確了自己在鏈中的位置和責(zé)任，使合作過(guò)程清晰明朗，極大的提高了服務(wù)水平。
收入共享合同模型
收入共享合同和其他一些供應(yīng)鏈合同一樣，是一種促使供應(yīng)鏈達(dá)到協(xié)作的手段。在收入共享合同的制約下，制造商以低于自身邊際成本c的批發(fā)價(jià)將產(chǎn)品賣(mài)給銷(xiāo)售商，銷(xiāo)售商保留其銷(xiāo)售收入的部分（這里，∈[0，1]），其余則返還給供應(yīng)商。為了說(shuō)明問(wèn)題的簡(jiǎn)便，這里假設(shè)制造商的單位缺貨費(fèi)用g m和銷(xiāo)售商的單位缺貨費(fèi)用gr均為0。在收入共享合同下，銷(xiāo)售商的期望收益函數(shù)為：
（1）
為嚴(yán)格凹函數(shù)，可得到收入共享合同下銷(xiāo)售商的最優(yōu)訂貨量，滿足式2。
（2）
令S(q)為在整個(gè)銷(xiāo)售季節(jié)期望銷(xiāo)售量，p是商品的銷(xiāo)售價(jià)格，q表示訂貨量，c為是制造商的邊際成本。整個(gè)供應(yīng)鏈的期望利益函數(shù)為：
（3）
由于同樣為嚴(yán)格凹函數(shù)，令q0為整個(gè)供應(yīng)鏈的最優(yōu)訂貨量，q0滿足式4。
（4）
要使供應(yīng)鏈達(dá)到協(xié)作，就要使銷(xiāo)售商的訂貨行為符合整個(gè)供應(yīng)鏈的利益要求。如果收入共享合同下銷(xiāo)售商的訂貨量達(dá)到q0，我們就說(shuō)收入共享能促合同使供應(yīng)鏈達(dá)到協(xié)作。分布函數(shù)F（•）為嚴(yán)格單調(diào)增函數(shù)，令=q0可得到：
（5）
也就是說(shuō)，在設(shè)置收入共享合同的參數(shù)中時(shí)，只要能滿足式5就能促使供應(yīng)鏈協(xié)作。此時(shí)，銷(xiāo)售商的期望收益函數(shù)為：
（6）
從式6可以看出，合同參數(shù)中不僅僅代表銷(xiāo)售商保留其銷(xiāo)售收入的比例，而且代表銷(xiāo)售商所獲收益占整個(gè)供應(yīng)鏈總收益的比例。所以，在收入共享合同的制約下制造商的期望收益為：
（7）
從以上分析得出，收入共享合同是一種比較好的促使供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的合同。
基于收入共享合同的供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)策略
在收入共享合同模型的基礎(chǔ)上，本文提出了以下幾點(diǎn)具體的協(xié)調(diào)策略，以達(dá)到供應(yīng)鏈整體績(jī)效的提高。
（一）通過(guò)核心企業(yè)建立新的供應(yīng)鏈管理模式
在建立供應(yīng)鏈之前，企業(yè)首先應(yīng)通過(guò)對(duì)現(xiàn)有模式的重組，確定自己的核心競(jìng)爭(zhēng)力，然后主動(dòng)的選擇有相當(dāng)實(shí)力的戰(zhàn)略伙伴，將不屬于自己核心競(jìng)爭(zhēng)力的業(yè)務(wù)外包出去。供應(yīng)鏈核心企業(yè)由于對(duì)關(guān)鍵資源的擁有支配權(quán)，使供應(yīng)鏈企業(yè)群體具有了合作的規(guī)范和約束，保證了供應(yīng)鏈管理的效率。但這同時(shí)會(huì)導(dǎo)致鏈上企業(yè)處于不平等的地位，即某些企業(yè)的核心優(yōu)勢(shì)的存在將會(huì)影響到供應(yīng)鏈所獲整體利潤(rùn)在企業(yè)之間的分配。
這種影響的結(jié)果往往導(dǎo)致供應(yīng)鏈上的優(yōu)勢(shì)企業(yè)在利潤(rùn)分配中處于較為有利的地位。從收入共享合同模型可以看出，核心企業(yè)運(yùn)用權(quán)力使得從屬地位的企業(yè)只能獲得保留利潤(rùn)，而自己獲得供應(yīng)鏈所有的剩余利潤(rùn)，并且核心企業(yè)制定的利潤(rùn)分配參數(shù)能夠使供應(yīng)鏈達(dá)到最優(yōu)利潤(rùn)水平。然而，如果核心企業(yè)放棄強(qiáng)制權(quán)力，不僅會(huì)使自身的利潤(rùn)受損，而且供應(yīng)鏈整體也將低效運(yùn)作。
（二）建立供應(yīng)鏈中的信任機(jī)制
信任在供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)中起到的主要是軟約束的作用，如果供應(yīng)鏈節(jié)點(diǎn)企業(yè)間缺乏這種粘合劑，也會(huì)對(duì)供應(yīng)鏈的協(xié)調(diào)造成障礙。供應(yīng)鏈中的信任主要有兩個(gè)方面，一方面是核心企業(yè)對(duì)其他節(jié)點(diǎn)企業(yè)的信任，這主要是一種忠誠(chéng)。這種信任可以通過(guò)簽訂約束性的合同，或加大其他企業(yè)尋找新的戰(zhàn)略伙伴的機(jī)會(huì)成本來(lái)實(shí)現(xiàn)。另一方面是其他節(jié)點(diǎn)企業(yè)對(duì)核心企業(yè)的信任，這主要是一種能力信任，即核心企業(yè)有能力在不確定的市場(chǎng)環(huán)境下通過(guò)構(gòu)建和領(lǐng)導(dǎo)現(xiàn)有的供應(yīng)鏈獲得更大的市場(chǎng)份額。
這就需要建立信任機(jī)制，提高長(zhǎng)期合作期望，減少短期行為發(fā)生。通過(guò)收入共享合同的簽訂，在能力保證的前提下，選擇一家零售商作為自己的固定零售商，向其傳達(dá)長(zhǎng)期合作的信息，將自己的信任感傳染給零售商，從而激發(fā)它對(duì)自己的信任。另外，構(gòu)筑便捷的信息溝通渠道。兩個(gè)長(zhǎng)期合作的企業(yè)可以建立一種基于團(tuán)隊(duì)的工作小組，由雙方的有關(guān)人員共同組成，經(jīng)常性互訪，解決供應(yīng)過(guò)程、制造過(guò)程以及銷(xiāo)售過(guò)程中遇到的各種問(wèn)題。
（三）廣泛采用信息技術(shù)
信息共享是實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈管理的基礎(chǔ)，供應(yīng)鏈的協(xié)調(diào)運(yùn)行建立在各個(gè)節(jié)點(diǎn)企業(yè)高質(zhì)量的信息傳遞與共享的基礎(chǔ)上。供應(yīng)鏈中的核心企業(yè)應(yīng)該倡導(dǎo)應(yīng)用信息技術(shù)建立整個(gè)供應(yīng)鏈管理的信息系統(tǒng)，掌握各節(jié)點(diǎn)企業(yè)的信息并評(píng)價(jià)節(jié)點(diǎn)企業(yè)對(duì)供應(yīng)鏈的貢獻(xiàn)，以約束和激勵(lì)節(jié)點(diǎn)企業(yè)的行為。從而，保證供應(yīng)鏈內(nèi)部企業(yè)之間廣泛而即時(shí)的信息交流，使簽訂收入共享合同的雙方都得到最真實(shí)的訂貨數(shù)據(jù)和銷(xiāo)售數(shù)據(jù)，充分按照合同約定的方式進(jìn)行供應(yīng)鏈的協(xié)調(diào)。
信息技術(shù)對(duì)供應(yīng)鏈的支撐分為兩個(gè)層面：
第一個(gè)層面是由標(biāo)識(shí)代碼技術(shù)、自動(dòng)識(shí)別與數(shù)據(jù)采集技術(shù)、電子數(shù)據(jù)交換技術(shù)、互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)等基礎(chǔ)信息技術(shù)構(gòu)成，建立信息技術(shù)基礎(chǔ)設(shè)施與統(tǒng)一的信息平臺(tái)。既保障信息提供的真實(shí)性、可靠性和及時(shí)性，又實(shí)現(xiàn)對(duì)供應(yīng)鏈各個(gè)環(huán)節(jié)的實(shí)時(shí)跟蹤、有效控制和全程管理。
第二層面是基于信息技術(shù)而開(kāi)發(fā)的相應(yīng)的信息系統(tǒng)，包括銷(xiāo)售時(shí)點(diǎn)信息系統(tǒng)（POS）、電子自動(dòng)訂貨系統(tǒng)（EOS）、企業(yè)資源計(jì)劃（ERP）、客戶關(guān)系管理（CRM）系統(tǒng)等，以及電子商務(wù)的運(yùn)用。
（四）通過(guò)合同建立有效的利益分配機(jī)制
一般情況下，核心企業(yè)以其核心競(jìng)爭(zhēng)力和整合供應(yīng)鏈的能力，往往獲得收益中較大的部分，而對(duì)于其他企業(yè)，則應(yīng)合理評(píng)估其在供應(yīng)鏈中的作用和貢獻(xiàn)，公平的分配收益，否則會(huì)破壞戰(zhàn)略合作關(guān)系。因此，通過(guò)合同建立公平合理的利益分配機(jī)制是供應(yīng)鏈持久存在的重要基礎(chǔ)之一，是維持供應(yīng)鏈聯(lián)盟存在和穩(wěn)定發(fā)展獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的關(guān)鍵。
例如通過(guò)收入共享合同的簽訂，供應(yīng)商對(duì)給予零售商的折扣價(jià)格設(shè)計(jì)一個(gè)合同參數(shù)，使零售商能如實(shí)反映自己的成本，并用合同約定利潤(rùn)分配的比例，根據(jù)合同條款各司其職，共同承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，這樣會(huì)使整個(gè)供需過(guò)程變得有章可循、井井有條，有效地降低這些不確定性的影響，提高供應(yīng)鏈的整體績(jī)效。
結(jié)論
合同是實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)的核心問(wèn)題之一，本文在回顧供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)概念的基礎(chǔ)上，重點(diǎn)討論了收入共享合同概念及模型，并以此為基礎(chǔ)，對(duì)基于收入共享合同的供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)策略進(jìn)行了探索性的分析，提出了一些可操作性的建議。在未來(lái)的研究中，識(shí)別多種供應(yīng)鏈協(xié)調(diào)合同的完備程度，以及鑒別多種供應(yīng)鏈合同與交易成本之間的相依性；拓展供應(yīng)鏈參與者的數(shù)目，考慮更為復(fù)雜的市場(chǎng)環(huán)境下如何實(shí)現(xiàn)供應(yīng)鏈的協(xié)調(diào)等問(wèn)題，值得開(kāi)展進(jìn)一步探討。
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摘要改革開(kāi)放政策實(shí)施以來(lái)，我國(guó)建造企業(yè)得到了突飛猛進(jìn)的發(fā)展，同時(shí)，伴隨著國(guó)外建造企業(yè)不斷涌現(xiàn)中國(guó)市場(chǎng)，給予我國(guó)建造企業(yè)帶來(lái)了嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，其企業(yè)與企業(yè)之間的競(jìng)爭(zhēng)也愈加激烈，對(duì)于建造企業(yè)而言，合同收入的準(zhǔn)確確認(rèn)和計(jì)量為建造企業(yè)的發(fā)展發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。基于我國(guó)建造企業(yè)起步比較晚，發(fā)展比較緩慢，現(xiàn)階段，我國(guó)大部分建造企業(yè)在進(jìn)行合同收入的確認(rèn)和計(jì)量過(guò)程中還存在著一定的缺陷，導(dǎo)致建造企業(yè)難以準(zhǔn)確地掌握建造合同收入的確認(rèn)與計(jì)量，嚴(yán)重制約了我國(guó)建造企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。
關(guān)鍵詞建造合同收入確認(rèn)固定造價(jià)合同成本加成合同
一、建造合同的定義和類(lèi)型
建造合同是指為建造一項(xiàng)資產(chǎn)或者在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能、最終途徑等方面密切相關(guān)的屬相資產(chǎn)而訂立的合同。根據(jù)建造的資產(chǎn)從其功能和最終用途方面來(lái)看，可將建造工程分為兩類(lèi)，一類(lèi)是在設(shè)計(jì)、技術(shù)、功能和最終用途等方面密切相關(guān)的由數(shù)據(jù)資產(chǎn)構(gòu)成的建設(shè)項(xiàng)目，這些項(xiàng)目建成之后，只有將資產(chǎn)投入其中，才能夠整體發(fā)揮效益；另一類(lèi)是建成后就可投入使用和單獨(dú)發(fā)揮作用的單項(xiàng)工程。建筑合同是建筑企業(yè)中不可或缺的一部分，根據(jù)建造工程自身的特征可將建筑合同分為兩種，即成本加工合同和固定造價(jià)合同，一方面是指以合同允許或其他方式一定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費(fèi)用確定工程價(jià)款的建造合同；另一方面是按照固定的合同價(jià)或固定單價(jià)確定工程價(jià)款的建造合同。
二、建造合同收入和合同費(fèi)用
1．建造合同收入確認(rèn)的內(nèi)容
建造合同收入包括建造承包商和客戶的收入總金額，主要包括兩部分，即合同中規(guī)定的初始收入和因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。當(dāng)建造承包商和客戶發(fā)生收入爭(zhēng)執(zhí)時(shí)，應(yīng)以建造合同規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行計(jì)量。若實(shí)現(xiàn)合同變更的合法化確認(rèn)，應(yīng)具備以下兩種條件；首先是客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入；其次是該收入能夠可靠性計(jì)量。若實(shí)現(xiàn)索賠而形成收入的合法化確認(rèn)，應(yīng)具備以下兩種條件：首先是根據(jù)談判情況，預(yù)計(jì)對(duì)方能夠同意這項(xiàng)索賠；其次是對(duì)方同意接受的金額能夠可靠計(jì)量。若實(shí)現(xiàn)獎(jiǎng)勵(lì)而形成的收入的合法化確認(rèn)，應(yīng)具備以下兩種條件：首先是獎(jiǎng)勵(lì)金額能夠可靠地計(jì)量；其次是根據(jù)目前合同完成情況，足以判斷工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過(guò)既定的標(biāo)準(zhǔn)。
綜合以上所述可知，伴隨著全球經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的不斷加快，合同準(zhǔn)確的收入確認(rèn)與計(jì)量在建筑企業(yè)中發(fā)揮的重要性越來(lái)越明顯，為此，這就需要我國(guó)建筑企業(yè)通過(guò)全面分析建筑合同收入的確認(rèn)和計(jì)量的內(nèi)容，有針對(duì)于性的制定可行性措施，確保為建筑企業(yè)合同提供準(zhǔn)備的收入確認(rèn)和計(jì)量信息。進(jìn)而，保障我國(guó)建筑企業(yè)得以實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。
2．建造合同成本
（1）合同成本的構(gòu)成建造合同成本應(yīng)包括從合同簽訂開(kāi)始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用：耗用的人工費(fèi)用；耗用的材料費(fèi)用；耗用的機(jī)構(gòu)使用費(fèi)；其他直接費(fèi)用，包括有關(guān)的設(shè)計(jì)和技術(shù)援助費(fèi)用，施工現(xiàn)場(chǎng)材料的二次搬運(yùn)費(fèi)、生產(chǎn)工具和用具使用費(fèi)、檢驗(yàn)試驗(yàn)費(fèi)、工程定位費(fèi)、工程點(diǎn)交費(fèi)用、場(chǎng)地清理費(fèi)用等。間接費(fèi)用：包括臨時(shí)設(shè)施攤銷(xiāo)費(fèi)用和施工、生產(chǎn)單位管理人員工資、獎(jiǎng)金、職工福利費(fèi)、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊費(fèi)及修理費(fèi)、物料消耗、低值易耗品攤銷(xiāo)、取暖費(fèi)、水電費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)、工程取暖費(fèi)、排污費(fèi)等。
（2）合同成本的會(huì)計(jì)處理直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入合同成本；間接費(fèi)用在期末按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本，間接費(fèi)用的分?jǐn)偡椒ㄖ饕腥斯べM(fèi)用比例法、直接費(fèi)用比例法等。與合同有關(guān)的零星收益，即在合同執(zhí)行過(guò)程中取得的、不計(jì)入合同收入的零星收益，這部分收益沖減合同成本。合同成本不包括下列費(fèi)用：企業(yè)行政管理部門(mén)為組織和管理生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所發(fā)生的管理費(fèi)用；船舶等制造企業(yè)的銷(xiāo)售費(fèi)用；企業(yè)籌集生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所需資金而發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用。企業(yè)因訂立合同而發(fā)生的差旅費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)等有關(guān)費(fèi)用，應(yīng)直接確認(rèn)為當(dāng)期管理費(fèi)用。
3．判斷建造合同的結(jié)果能否可靠地估計(jì)
在資產(chǎn)負(fù)債表日，建造合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)合同收入和合同費(fèi)用。在判斷建造合同結(jié)果是否能夠可靠地估計(jì)時(shí)，應(yīng)注意區(qū)分固定造價(jià)合同和成本加成合同。
（1）固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的條件固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件：合同總收入能夠可靠地計(jì)量；與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；在資產(chǎn)負(fù)債表日合同完成進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠確定；為完成合同已經(jīng)發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠計(jì)量，以便實(shí)際合同成本能夠與以前的預(yù)計(jì)成本相比較。
（2）成本加成合同的結(jié)果能夠可靠地估計(jì)的條件成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，是指同時(shí)滿足下列條件：第一，與合同相關(guān)性經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)。第二，實(shí)際發(fā)生的合同成本，能夠清楚地區(qū)分并且能夠可靠地計(jì)量。
三、建造合同收入、成本的確認(rèn)案例分析
1.背景材料
某施工公司與發(fā)包方簽訂了金額為700萬(wàn)元的固定造價(jià)合同，合同完工進(jìn)度按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例確定。工程于2010年開(kāi)工，預(yù)計(jì)2012年完工。該工程預(yù)計(jì)總成本為550萬(wàn)元，2011年由于材料價(jià)格因素調(diào)整預(yù)計(jì)成本為600萬(wàn)元，如下表。
2.賬務(wù)處理
2010年：
（1）實(shí)際發(fā)生成本
借：工程施工-合同成本-明細(xì)科目 154
貸：原材料（職工薪酬等科目）154
（2）已結(jié)算的合同價(jià)款
借：應(yīng)收賬款-某項(xiàng)目 174
貸：工程結(jié)算174
（3）收到工程款
借：銀行存款 170
貸：應(yīng)收賬款-某項(xiàng)目170
（4）確認(rèn)收入、成本和毛利
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本154
工程施工-合同毛利 42
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 196
2011年：
（1）實(shí)際發(fā)生成本
借：工程施工-合同成本-明細(xì)科目 326
貸：原材料（職工薪酬等科目） 326
（2）已結(jié)算的合同價(jià)款
借：應(yīng)收賬款-某項(xiàng)目 296
貸：工程結(jié)算296
（3）收到工程款
借：銀行存款 290
貸：應(yīng)收賬款-某項(xiàng)目290
（4）確認(rèn)收入、成本和毛利
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本326
工程施工-合同毛利38
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 364
2012年：
（1）實(shí)際發(fā)生成本
借：工程施工-合同成本-明細(xì)科目 115
貸：原材料（職工薪酬等科目） 115
（2）已結(jié)算的合同價(jià)款
借：應(yīng)收賬款-某項(xiàng)目230
貸：工程結(jié)算 230
（3）收到工程款
借：銀行存款 200
貸：應(yīng)收賬款-某項(xiàng)目 200
（4）確認(rèn)收入、成本和毛利
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 115
工程施工-合同毛利25
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入140
（5）結(jié)轉(zhuǎn)工程施工和工程結(jié)算
借：工程結(jié)算 700
貸：工程施工-成本595
-毛利115
3. 收入、成本金額確認(rèn)的分析
在該案例賬務(wù)處理中，完全按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則確認(rèn)，收入依合同總金額按照完工百分比確認(rèn)，成本依總成本金額按照完工百分比確認(rèn)，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本與當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的工程施工成本一致，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和所得稅法確認(rèn)的原則、時(shí)間、方法、金額一致。
參考文獻(xiàn)：
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關(guān)鍵詞:建造合同; 成本; 收入；解析；措施；
中圖分類(lèi)號(hào)：F407文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A
1 建造合同執(zhí)行期間，收入和成本的確認(rèn)必須按照《建造合同準(zhǔn)則》所列出的規(guī)范要求進(jìn)行計(jì)算核實(shí)，如果施工企業(yè)能夠可靠對(duì)整個(gè)工程的建造合同的結(jié)果進(jìn)行估計(jì)，則企業(yè)就必須在企業(yè)資產(chǎn)的負(fù)債表上，利用完工百分比法對(duì)建造合同在執(zhí)行期間的收入以及成本費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)。完工百分比法，主要是按照合同的完工進(jìn)度來(lái)對(duì)建造期間的收入與費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)的方法，要使用此方法的首要步驟便是進(jìn)行合同完工進(jìn)度的確認(rèn)。建造合同完工進(jìn)度確認(rèn)的3 種方法: 通過(guò)建造單位實(shí)際累積花費(fèi)的合同成本在整個(gè)建造合同關(guān)于總成本預(yù)算中所占的比例進(jìn)行計(jì)算; 通過(guò)對(duì)目前已經(jīng)圓滿完成了的在合同中被列出的工作量在合同中最初預(yù)算的總工作量的比例進(jìn)行計(jì)算; 直接對(duì)施工現(xiàn)場(chǎng)的完工進(jìn)度進(jìn)行測(cè)量。在實(shí)際的工程項(xiàng)目中，大多數(shù)的施工企業(yè)都會(huì)采取如下的核算處理方式:如果可以可靠的估計(jì)建造合同的結(jié)果就選擇根據(jù)完工進(jìn)度來(lái)對(duì)當(dāng)期的合同收入和成本進(jìn)行確認(rèn)。為了使核算的一致性得到有效的保障，各個(gè)建筑企業(yè)單位在原則上都約定使用“通過(guò)建造單位實(shí)際累積花費(fèi)的合同成本在整個(gè)建造合同在總成本預(yù)算中所占的比例進(jìn)行計(jì)算”方法來(lái)對(duì)合同的完工進(jìn)度進(jìn)行確認(rèn)，簡(jiǎn)單而言就是:合同完工百分比= ( 實(shí)際累積花費(fèi)的合同成本/合同總成本預(yù)算) × 100%。故當(dāng)期的合同收入安裝規(guī)定就必須要按下面的公式、步驟來(lái)進(jìn)行計(jì)算:當(dāng)期確認(rèn)的合同收入= 合同總收入× 合同完工百分比－ 以前在會(huì)計(jì)期間時(shí)已經(jīng)確認(rèn)的累積收入。當(dāng)期確認(rèn)的合同費(fèi)用 = 合同預(yù)計(jì)總成本× 合同完工百分比－ 以前在會(huì)計(jì)期間時(shí)已經(jīng)確認(rèn)的累積花費(fèi)。通過(guò)實(shí)施《建造合同準(zhǔn)則》能夠及時(shí)準(zhǔn)確的將建造合同中的損失盈利狀況反映出來(lái)，塑造良好可靠的會(huì)計(jì)信息。
2 《建造合同準(zhǔn)則》的實(shí)際執(zhí)行工作存在的不合理方面
如何才可以做到對(duì)完工進(jìn)度的合理準(zhǔn)確地確認(rèn)是施工企業(yè)單位是否能夠嚴(yán)格按照 《建造合同準(zhǔn)則》 中所規(guī)定的計(jì)算來(lái)對(duì)建造合同的收入和成本準(zhǔn)確確認(rèn)的核心問(wèn)題。如果在使用“完工百分比”對(duì)建造合同執(zhí)行期間的收入進(jìn)行確認(rèn)時(shí)和實(shí)際的“工程進(jìn)度”發(fā)生脫節(jié)，就會(huì)被認(rèn)為會(huì)計(jì)只是依據(jù)財(cái)務(wù)賬本上的成本來(lái)推算出來(lái)的建造合同收入。這樣子會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)所確認(rèn)的建造合同收入的可信度大大降低，根本無(wú)法利用。
目前，在《建造合同準(zhǔn)則》的執(zhí)行過(guò)程中，各企業(yè)單位應(yīng)用較多的通常是根據(jù)在實(shí)際施工作業(yè)中所產(chǎn)生的合同成本的累積總和在合同的預(yù)算總成本總所占的比例來(lái)進(jìn)行完工進(jìn)度的確定，而在實(shí)際施工生產(chǎn)中，成本通常都是利用賬面所記載的花費(fèi)成本累計(jì)總額，但是在實(shí)際生產(chǎn)生活中，賬面上所記載的成本會(huì)因?yàn)槠淦髽I(yè)內(nèi)部的管理狀況、實(shí)際的施工建造情況等各種因素影響而導(dǎo)致其和《建造合同準(zhǔn)則》中所規(guī)定的在實(shí)際建造過(guò)程中產(chǎn)生的合同成本存在一定的出入，從而使得最終不能夠準(zhǔn)確的計(jì)算出實(shí)際生產(chǎn)中的完工進(jìn)度，使得當(dāng)期的建造合同的收入和成本不能夠做出準(zhǔn)確的確認(rèn)，并會(huì)引起會(huì)計(jì)的信息失去真實(shí)性。對(duì)《建造合同準(zhǔn)則》進(jìn)行深入的探討分析，其內(nèi)在不再是對(duì)建造合同的收入和成本確認(rèn)方法的簡(jiǎn)單規(guī)范，而是在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算方法的變革，對(duì)會(huì)計(jì)的核算辦法進(jìn)行進(jìn)一步的規(guī)范，著重強(qiáng)調(diào)利潤(rùn) = （收入—成本費(fèi)用）/成本費(fèi)用 來(lái)得出并進(jìn)行確認(rèn)的，而收入就是企業(yè)單位在實(shí)際生活中實(shí)實(shí)在在的工作得來(lái)的“完工收入”。對(duì)《建造合同準(zhǔn)則》第二十三條進(jìn)行探討分析: 在資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)按照合同總收入乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同收入;同時(shí)，按照合同預(yù)計(jì)總成本乘以完工進(jìn)度扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用后的金額，確認(rèn)為當(dāng)期合同費(fèi)用。換句話說(shuō)就是在進(jìn)行建造合同的收入成本的確認(rèn)時(shí)要求的建造工程的合同費(fèi)用經(jīng)過(guò)一系列的演算轉(zhuǎn)換之后應(yīng)該就等于對(duì)“工程施工—合同成本”的最終累計(jì)數(shù)。但是在工程項(xiàng)目具體施工的時(shí)候，合同的成本費(fèi)用就應(yīng)該是按照項(xiàng)目的完工百分比來(lái)進(jìn)行確認(rèn)，但是這時(shí)候的合同成本費(fèi)用并不一定就和“工程施工—合同成本”賬面累計(jì)數(shù)相等。導(dǎo)致這種現(xiàn)象主要就是因?yàn)樯衔闹兴岬降年P(guān)于在某一個(gè)工程施工期間，由于企業(yè)內(nèi)部的管理、施工的具體環(huán)境因素等影響造成了在實(shí)際施工中所產(chǎn)生的合同費(fèi)用和財(cái)務(wù)在合同中賬面上的入賬成本極有可能存在極大的偏差。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》中，也專(zhuān)門(mén)對(duì)這一問(wèn)題進(jìn)行了詳細(xì)的舉例解釋并提出財(cái)務(wù)在進(jìn)行“完工百分比”的計(jì)算時(shí)，可以進(jìn)行按照實(shí)際施工情況對(duì)累計(jì)的實(shí)際工程中產(chǎn)生的合同成本進(jìn)行調(diào)整從而保證了“完工百分比”和“工程進(jìn)度”之間的一致性。在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解》中對(duì)這一措施也做出了相應(yīng)的解釋說(shuō)明: 累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本是指形成工程完工進(jìn)度的工程實(shí)體和工作量所耗用的直接成本和間接成本，不包括與合同未來(lái)活動(dòng)相關(guān)的合同成本以及在分包工程的工作量完成之前預(yù)付給分包單位的款項(xiàng)。尤其是在對(duì)于材料出入庫(kù)情況、工程項(xiàng)目分包結(jié)算、施工單位人工成本等方面。
例如，對(duì)于分包工程的成本和收入的結(jié)算，完全依賴于該項(xiàng)目中的工程、計(jì)量等部門(mén)所統(tǒng)計(jì)的數(shù)據(jù)，這樣就可以避免當(dāng)財(cái)務(wù)還沒(méi)有對(duì)分包成本進(jìn)行結(jié)算時(shí)，財(cái)務(wù)所確認(rèn)的建造合同收入仍然能夠保持和工程進(jìn)度的一致性。同時(shí)，因?yàn)橛捎谠跁?huì)計(jì)上總是要求建造項(xiàng)目合同的成本項(xiàng)目在進(jìn)行入賬的時(shí)候需要做到有理有據(jù)、手續(xù)齊全，但是所給的上報(bào)建造項(xiàng)目的財(cái)務(wù)報(bào)表的時(shí)間又非常有限，使在最終在對(duì)整個(gè)企業(yè)的建造項(xiàng)目合同的收入和成本核算時(shí)間極為短暫，這些時(shí)間上的限制又使得報(bào)表的準(zhǔn)確性和及時(shí)性之間存在極大的沖突。
3 《建造合同準(zhǔn)則》中的收入和成本確認(rèn)規(guī)定中有爭(zhēng)議部分的改進(jìn)建議
綜合上述情況，在會(huì)計(jì)核算方法上對(duì)收入和成本確認(rèn)進(jìn)行適當(dāng)?shù)母倪M(jìn)，共有兩種方法。
3.1 在建造合同執(zhí)行期間對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)可以直接使用統(tǒng)計(jì)、計(jì)量部門(mén)所提供的進(jìn)度產(chǎn)值。財(cái)務(wù)部門(mén)再按照規(guī)定要求算出完工百分比并按照其比例計(jì)算出應(yīng)發(fā)生的合同費(fèi)用，而此時(shí)所計(jì)算出的合同費(fèi)用便被作為是工程結(jié)算成本的入賬金額，從而和工程進(jìn)度始終保持一致，用工程施工來(lái)對(duì)實(shí)際合同成本進(jìn)行歸類(lèi)整理，并在項(xiàng)目結(jié)束的時(shí)候，按照要求將合同費(fèi)用和工程施工進(jìn)行調(diào)整，使其保持一致。
3.2 將上文中所計(jì)算出的入賬金額作為合同總的收入，使用公式：合同預(yù)計(jì)損失=（合同預(yù)計(jì)總成本 — 合同預(yù)計(jì)總收入）×（1 — 完工百分比）來(lái)對(duì)整個(gè)工程的損失進(jìn)行估算，此時(shí)所得出的預(yù)計(jì)損失能夠和工程的進(jìn)度保持一致，通過(guò)對(duì)當(dāng)前進(jìn)度的預(yù)計(jì)損失的估算，可以使得在實(shí)際工程中能夠重視那些會(huì)產(chǎn)生損失、浪費(fèi)的工藝或者施工方案，加以改進(jìn)，進(jìn)而能夠減少工程的總成本，獲得更大的利潤(rùn)。
3.2 在進(jìn)行財(cái)務(wù)統(tǒng)計(jì)時(shí)，制作完工進(jìn)度成本計(jì)算表，將賬面上所實(shí)際產(chǎn)生的建造合同成本作為數(shù)據(jù)基礎(chǔ)，來(lái)合理調(diào)整實(shí)際的工程進(jìn)度。最后將該表給財(cái)務(wù)人員進(jìn)行計(jì)算，并由勞資、工程統(tǒng)計(jì)、材料物資等部門(mén)進(jìn)行數(shù)據(jù)核實(shí)確認(rèn)，最終將其交由該建造項(xiàng)目的負(fù)責(zé)人進(jìn)行審批，審批合格后，該數(shù)據(jù)就可以被作為是合同完工百分比中的累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本的的原始資料，以此讓建筑合同執(zhí)行期中的成本和收入的確認(rèn)更加符合工程實(shí)際。
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關(guān)鍵詞：建造合同準(zhǔn)則；合同收入；合同費(fèi)用；核算研究
中圖分類(lèi)號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1673－291X（2011）20－0139－03
在我國(guó)，建筑施工企業(yè)是依靠承接各種建造合同得以生存和發(fā)展，在建造合同上形成的合同收入與合同費(fèi)用，反映了企業(yè)會(huì)計(jì)期間的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，與其他行業(yè)比較在會(huì)計(jì)核算上具有特殊性，在企業(yè)建造合同準(zhǔn)則中規(guī)定了合同收入與合同費(fèi)用的構(gòu)成內(nèi)容和確認(rèn)方法。本文在分析建筑施工企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)核算特殊性的基礎(chǔ)上，認(rèn)識(shí)和掌握合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的基本程序，同時(shí)，根據(jù)建造合同準(zhǔn)則中合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)確認(rèn)，利用核算案例會(huì)計(jì)處理的分析，最終形成對(duì)企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的理解和掌握。
一、合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的特殊性
由于建筑施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的特點(diǎn)，使得企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用與其他行業(yè)比較在會(huì)計(jì)核算上具有以下方面的特殊性。
（一）合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)核算對(duì)象與其他行業(yè)不同
一般工業(yè)與商業(yè)企業(yè)在會(huì)計(jì)期間內(nèi)是以庫(kù)存商品作為當(dāng)期主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的會(huì)計(jì)核算對(duì)象；而建筑施工企業(yè)在會(huì)計(jì)期間內(nèi)是以建造合同作為當(dāng)期合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算對(duì)象，而且會(huì)計(jì)期間的合同收入與費(fèi)用構(gòu)成了企業(yè)當(dāng)期的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，所以，建造合同是建筑施工企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與成本核算的對(duì)象和基礎(chǔ)。
（二）合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)計(jì)量方法與其他行業(yè)不同
一般工業(yè)與商業(yè)企業(yè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)的庫(kù)存商品銷(xiāo)售在滿足確認(rèn)條件下，運(yùn)用庫(kù)存商品實(shí)際銷(xiāo)量與售價(jià)計(jì)算當(dāng)期主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，運(yùn)用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法計(jì)算當(dāng)期主營(yíng)業(yè)務(wù)成本；而建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)的建造合同結(jié)果在滿足確認(rèn)條件下，運(yùn)用完工百分比法計(jì)算企業(yè)當(dāng)期合同收入與合同費(fèi)用，形成企業(yè)當(dāng)期主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。
（三）合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)核算賬戶與其他行業(yè)不同
一般工業(yè)與商業(yè)企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與成本的會(huì)計(jì)核算賬戶主要包括：“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”賬戶、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”賬戶和“營(yíng)業(yè)稅金及附加”賬戶；而建筑施工企業(yè)合同收入與費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算賬戶除包括以上三個(gè)賬戶外，同時(shí)包括的核算賬戶的還有：“工程施工”賬戶、“工程決算”賬戶、“資產(chǎn)減值損失”賬戶和“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶。完善的核算賬戶結(jié)構(gòu)，為建筑施工企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算作好準(zhǔn)備。
（四）合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)處理方法與其他行業(yè)不同
一般工業(yè)與商業(yè)企業(yè)當(dāng)期主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的會(huì)計(jì)處理方法主要表現(xiàn)為：（1）確認(rèn)商品銷(xiāo)售收入，借：銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)等，貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入、應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）；（2）結(jié)轉(zhuǎn)商品銷(xiāo)售成本，借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本，貸：庫(kù)存商品。而建筑施工企業(yè)當(dāng)期合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法主要表現(xiàn)為：（1）確認(rèn)合同收入和費(fèi)用，借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本、工程施工――毛利，貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入；（2）完工工程成本對(duì)沖，借：工程決算，貸：工程施工――成本，工程施工――毛利。在會(huì)計(jì)處理比較分析中發(fā)現(xiàn)，建筑施工企業(yè)不存在建造合同的結(jié)存與結(jié)轉(zhuǎn)，這也是該行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的主要特點(diǎn)。
以上分析說(shuō)明，建筑施工企業(yè)是以建造合同為企業(yè)合同收入與費(fèi)用的核算對(duì)象和核算基礎(chǔ)，在建造合同上形成的合同收入與費(fèi)用構(gòu)成了企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入與成本，在此基礎(chǔ)上按照建造合同準(zhǔn)則中合同收入與費(fèi)用的確認(rèn)規(guī)定，運(yùn)用完工百分比法計(jì)算和確認(rèn)企業(yè)當(dāng)期合同收入與合同費(fèi)用，利用會(huì)計(jì)核算賬戶與會(huì)計(jì)處理方法完成對(duì)企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算。
二、合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)確認(rèn)
理解和掌握合同收入與費(fèi)用的會(huì)計(jì)確認(rèn)，是進(jìn)行合同收入與費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)，是完成企業(yè)合同收入與費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的關(guān)鍵。在這里，依據(jù)企業(yè)建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，認(rèn)識(shí)企業(yè)合同收入與合同成本的構(gòu)成內(nèi)容，理解企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用的確認(rèn)方法，掌握建造合同完工百分比法的運(yùn)用，為企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理做好準(zhǔn)備。
（一）合同收入與合同成本構(gòu)成內(nèi)容
合同收入是建筑施工企業(yè)在建造合同上形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入，是建筑施工企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入。合同收入構(gòu)成內(nèi)容包括：（1）合同規(guī)定的初始收入，即建造承包商與客戶在雙方簽訂的合同中最初商定的合同總金額，它構(gòu)成了合同收入的基本內(nèi)容；（2）因合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等形成的收入。這部分收入并不構(gòu)成合同雙方在簽訂合同時(shí)已在合同中商定的合同總金額，而是在執(zhí)行合同過(guò)程中由于合同變更、索賠、獎(jiǎng)勵(lì)等原因而形成的追加收入。建筑施工企業(yè)不能隨意確認(rèn)這部分收入，只有在符合規(guī)定條件時(shí)才能構(gòu)成合同總收入。其中，合同變更收入應(yīng)同時(shí)符合下列條件，才能構(gòu)成合同總收入：（1）客戶能夠認(rèn)可因變更而增加的收入；（2）收入能夠可靠計(jì)量。索賠款收入應(yīng)同時(shí)符合下列條件，才能構(gòu)成合同總收入：（1）根據(jù)談判情況，預(yù)計(jì)對(duì)方能夠同意該項(xiàng)索賠；（2）對(duì)方同意接受的金額能夠可靠計(jì)量。獎(jiǎng)勵(lì)款收入應(yīng)同時(shí)符合下列條件，才能構(gòu)成合同總收入：（1）根據(jù)目前合同完成情況，足以判斷工程進(jìn)度和工程質(zhì)量能夠達(dá)到或超過(guò)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)；（2）獎(jiǎng)勵(lì)金額能夠可靠地計(jì)量。
合同成本應(yīng)包括從合同簽訂開(kāi)始至合同完成止所發(fā)生的、與執(zhí)行合同有關(guān)的直接費(fèi)用和間接費(fèi)用。直接費(fèi)用在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入合同成本，間接費(fèi)用在資產(chǎn)負(fù)債表日按照系統(tǒng)、合理的方法分?jǐn)傆?jì)入合同成本。合同成本不包括應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益的管理費(fèi)用、銷(xiāo)售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用，同時(shí)企業(yè)因訂立合同而發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用，應(yīng)直接計(jì)入當(dāng)期損益。合同成本是確認(rèn)與計(jì)量建筑施工企業(yè)合同費(fèi)用的依據(jù)，由此形成的合同費(fèi)用構(gòu)成了企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)成本。
（二）合同收入和合同費(fèi)用確認(rèn)方法
為了體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比性原則，根據(jù)企業(yè)建造合同準(zhǔn)則規(guī)定，建筑施工企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法確認(rèn)當(dāng)期合同收入和合同費(fèi)用。對(duì)于不同類(lèi)型的建造合同，判斷其結(jié)果能否可靠估計(jì)的條件不完全相同。企業(yè)固定造價(jià)合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)應(yīng)同時(shí)具備下列條件：（1）合同總收入能夠可靠地計(jì)量；（2）與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（3）實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量；（4）合同完工進(jìn)度和為完成合同尚需發(fā)生的成本能夠可靠地確定。而企業(yè)成本加成合同的結(jié)果能夠可靠估計(jì)也應(yīng)同時(shí)具備下列條件：（1）與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；（2）實(shí)際發(fā)生的合同成本能夠清楚地區(qū)分和可靠地計(jì)量。
如果建造合同的結(jié)果不能夠可靠地估計(jì)，則不能采用完工百分比法確認(rèn)合同收入與合同費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實(shí)際合同成本予以確認(rèn)，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為合同費(fèi)用；（2）合同成本不可能收回的，在發(fā)生時(shí)立即確認(rèn)為合同費(fèi)用，不確認(rèn)合同收入。
如果合同預(yù)計(jì)總成本超過(guò)合同總收入的，應(yīng)當(dāng)將預(yù)計(jì)損失確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。
（三）完工百分比法運(yùn)用
完工百分比法是根據(jù)合同完工進(jìn)度確認(rèn)合同收入與合同費(fèi)用的方法。企業(yè)確定合同完工進(jìn)度可以選用的方法有：（1）累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計(jì)總成本的比例；（2）已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計(jì)總工作量的比例；（3）實(shí)際測(cè)定的完工進(jìn)度。
根據(jù)完工百分比法確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)期合同收入和合同費(fèi)用的公式如下：（1）當(dāng)期合同收入＝合同總收入×完工進(jìn)度－以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入；（2）當(dāng)期合同費(fèi)用＝合同預(yù)計(jì)總成本×完工進(jìn)度－以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用；（3）當(dāng)期合同毛利＝當(dāng)期合同收入－當(dāng)期合同費(fèi)用。
在此需要說(shuō)明的是，采用的完工進(jìn)度實(shí)際上是累計(jì)完工進(jìn)度，因此，企業(yè)在運(yùn)用上述公式確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)期合同收入和費(fèi)用時(shí)，應(yīng)區(qū)別建造合同的實(shí)施情況進(jìn)行處理：（1）當(dāng)期開(kāi)工而當(dāng)期未完工的建造合同，在運(yùn)用公式確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)期合同收入和費(fèi)用時(shí)，以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入與費(fèi)用均為零；（2）以前會(huì)計(jì)期間開(kāi)工至本期未完工的建造合同，直接運(yùn)用公式確認(rèn)和計(jì)量當(dāng)期合同收入和費(fèi)用；（3）以前會(huì)計(jì)期間開(kāi)工至本期完工的建造合同，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際合同總收入扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)收入，確認(rèn)當(dāng)期合同收入；同時(shí)按照累計(jì)實(shí)際發(fā)生的合同成本扣除以前會(huì)計(jì)期間累計(jì)已確認(rèn)費(fèi)用，確認(rèn)當(dāng)期合同費(fèi)用。
三、合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理
為了充分說(shuō)明建筑施工企業(yè)合同收入與費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算。在此，依據(jù)企業(yè)合同收入與費(fèi)用的確認(rèn)方法，運(yùn)用完工百分比法確認(rèn)和計(jì)量企業(yè)當(dāng)期合同收入與費(fèi)用，通過(guò)建造合同核算案例的應(yīng)用，分析說(shuō)明企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理。
核算案例：甲施工單位與乙建設(shè)單位簽訂一項(xiàng)總金額為5 850萬(wàn)元的固定造價(jià)合同，該建造合同是承建一棟綜合性辦公大樓。工程于2008年2月開(kāi)工，2010年8月完工。該工程最初預(yù)計(jì)總成本為5 500萬(wàn)元；至2009年年底，由于鋼材價(jià)格上漲等因素影響，調(diào)整工程預(yù)計(jì)總成本為6 000萬(wàn)元。該施工單位于2010年6月提前兩個(gè)月完成合同，因工程質(zhì)量?jī)?yōu)良，客戶同意支付獎(jiǎng)勵(lì)款200萬(wàn)元。建造綜合性辦公大樓的其他有關(guān)資料，見(jiàn)表1。
要求：根據(jù)以上建造合同的相關(guān)資料，運(yùn)用完工百分比法確認(rèn)和計(jì)量甲施工單位2008年、2009年、2010年的合同收入與合同費(fèi)用，并進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。
1.甲施工單位2008年會(huì)計(jì)處理
（1）已發(fā)生合同成本 （2）應(yīng)結(jié)算合同價(jià)款
借：工程施工-成本 15 400 000 借：應(yīng)收賬款17 600 000
貸：原材料等 15 400 000貸：工程結(jié)算17 600 000
（3）實(shí)際收到合同價(jià)款
借：銀行存款 17 200 000
貸：應(yīng)收賬款 17 200 000
（4）確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年合同收入與費(fèi)用
合同完工進(jìn)度=1 540÷（1 540+3 960）=28%
確認(rèn)合同收入=5 850×28%=1 638萬(wàn)元
確認(rèn)合同費(fèi)用=5 500×28%=1 540萬(wàn)元
確認(rèn)合同毛利=1 638-1 540=98萬(wàn)元
借：工程施工-毛利980 000
主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 15 400 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 16 380 000
2.甲施工單位2009年會(huì)計(jì)處理
（1）已發(fā)生合同成本 （2）應(yīng)結(jié)算合同價(jià)款
借：工程施工-成本 32 600 000借：應(yīng)收賬款29 900 000
貸：原材料等 32 600 000貸：工程結(jié)算29 900 000
（3）實(shí)際收到合同價(jià)款
借：銀行存款 29 300 000
貸：應(yīng)收賬款 29 300 000
（4）確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年合同收入與費(fèi)用
合同完工進(jìn)度=4 800÷（4 800+1 200）=80%
確認(rèn)合同收入=5 850×80%－1 638=3 042萬(wàn)元
確認(rèn)合同費(fèi)用=6 000×80%－1 540=3 260萬(wàn)元
確認(rèn)合同毛利=3 042-3 260=-218萬(wàn)元
確認(rèn)合同預(yù)計(jì)損失=（6 000-5 850）×（1-80%）=30萬(wàn)元
注：2009年年底，由于該合同預(yù)計(jì)總成本達(dá)到6 000萬(wàn)元大于合同總收入5 850萬(wàn)元，預(yù)計(jì)發(fā)生損失總額為150萬(wàn)元；由于已在“工程施工-毛利”賬戶反映了虧損-120萬(wàn)元（98萬(wàn)元-218萬(wàn)元），因此應(yīng)將剩余的、為完成工程將發(fā)生的預(yù)計(jì)損失30萬(wàn)元確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 32 600 000借：資產(chǎn)減值損失300 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 30 420 000貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備300 000
工程施工-毛利 2 180 000
3.甲施工單位2010年會(huì)計(jì)處理
（1）已發(fā)生合同成本 （2）應(yīng)結(jié)算合同價(jià)款
借：工程施工-成本 11 500 000 借：應(yīng)收賬款13 000 000
貸：原材料等 11 500 000 貸：工程結(jié)算13 000 000
（3）實(shí)際收到合同價(jià)款
借：銀行存款 14 000 000
貸：應(yīng)收賬款 14 000 000
（4）確認(rèn)計(jì)量當(dāng)年合同收入與費(fèi)用
確認(rèn)合同收入=6 050-（1 638+3 042）=1 370萬(wàn)元
確認(rèn)合同費(fèi)用=5 950-（1 540+3 260）=1 150萬(wàn)元
確認(rèn)合同毛利=1 370-1 150=220萬(wàn)元
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本11 500 000
工程施工-毛利2 200 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入13 700 000
4.甲施工單位2010年工程完工會(huì)計(jì)處理：應(yīng)將“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”賬戶相關(guān)余額沖減“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”，同時(shí)將“工程施工”賬戶余額與“工程結(jié)算”賬戶余額相對(duì)沖。
借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備300 000
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本300 000
借：工程結(jié)算 60 500 000
貸：工程施工-成本 59 500 000
工程施工-毛利 1 000 000
四、總結(jié)
通過(guò)以上建筑施工企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用的三個(gè)方面分析，認(rèn)識(shí)了建筑施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的基本特點(diǎn)和會(huì)計(jì)核算的特殊性，理解了合同收入與費(fèi)用的會(huì)計(jì)確認(rèn)規(guī)定，掌握了合同收入與費(fèi)用會(huì)計(jì)處理的內(nèi)容、方法和程序。并且從中發(fā)現(xiàn)，分析企業(yè)合同收入與費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的特殊性，是學(xué)習(xí)合同收入與費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的原因和基礎(chǔ)；理解合同收入與費(fèi)用的會(huì)計(jì)確認(rèn)，是進(jìn)行合同收入與費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的方法和關(guān)鍵；掌握合同收入與費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理，是完成合同收入與費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的前提條件。
在此，結(jié)合企業(yè)建造合同準(zhǔn)則的基本規(guī)定，總結(jié)出企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的學(xué)習(xí)方法和學(xué)習(xí)要領(lǐng)：（1）分析會(huì)計(jì)核算及會(huì)計(jì)核算特殊性；（2）理解會(huì)計(jì)確認(rèn)及會(huì)計(jì)確認(rèn)重要性；（3）掌握會(huì)計(jì)處理及會(huì)計(jì)處理合法性與規(guī)范性；（4）保證會(huì)計(jì)核算及會(huì)計(jì)核算正確性。總之，“在分析中理解，在理解中掌握，在掌握中應(yīng)用”，是學(xué)習(xí)和掌握建筑施工企業(yè)合同收入與合同費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的基本要求、基本步驟和基本方法。
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關(guān)鍵詞：建造合同；完工百分比；預(yù)計(jì)總成本
一、項(xiàng)目核算背景
集團(tuán)M公司的母公司為A公司，A公司擁有兩個(gè)全資子公司分別為B公司、C公司。集團(tuán)M公司承攬總包項(xiàng)目X，項(xiàng)目合同額為2000萬(wàn)元，項(xiàng)目預(yù)計(jì)總成本為1700萬(wàn)元，由母公司A公司具體協(xié)調(diào)執(zhí)行管理。A公司將建造板塊的工作分包給其子公司B，合同額為600萬(wàn)元，B公司的預(yù)計(jì)總成本為500萬(wàn)元；A公司將安裝板塊的工作分包給C子公司，合同額為400萬(wàn)元，C公司預(yù)計(jì)總成本為300萬(wàn)元。假設(shè)A公司剔除分包給B、C公司的分包費(fèi)用，實(shí)際發(fā)生的成本為200萬(wàn)元，B公司實(shí)際發(fā)生成本為300萬(wàn)元，C公司實(shí)際發(fā)生成本為150萬(wàn)元。
二、各公司單體層次報(bào)表的收入核算
成本進(jìn)度的完工百分比法是確定項(xiàng)目完工進(jìn)度最常用的方法，項(xiàng)目的完工進(jìn)度=累計(jì)發(fā)生的項(xiàng)目成本/項(xiàng)目的預(yù)計(jì)總成本，項(xiàng)目累計(jì)應(yīng)確認(rèn)的收入=合同額*項(xiàng)目的完工進(jìn)度。由此可知；B公司累計(jì)的成本進(jìn)度=300/500=60%。B公司累計(jì)應(yīng)確認(rèn)收入=60%*600=360（萬(wàn)元）。C公司累計(jì)的成本進(jìn)度=150/300=50%。C公司累計(jì)應(yīng)確認(rèn)收入=50%*400=200（萬(wàn)元）。
在確認(rèn)A公司的預(yù)計(jì)總成本時(shí)，應(yīng)該用X項(xiàng)目總體的預(yù)計(jì)總成本加上分包給各子公司的分包額，減去各子公司的預(yù)計(jì)總成本。由上述可知，母公司A公司的預(yù)計(jì)總成本=1700+600-500+400-300=1900（萬(wàn)元）。
A公司是B公司、C公司的母公司，B公司、C公司是A公司的全資子公司，即三者之間為關(guān)聯(lián)方關(guān)系。集團(tuán)內(nèi)部的關(guān)聯(lián)交易除因?yàn)闇?zhǔn)則差異等原因造成的不一致外，關(guān)聯(lián)交易應(yīng)該保持一致。因此，B公司、C公司所確認(rèn)的收入應(yīng)該與A公司對(duì)B公司、C公司所確認(rèn)的分包費(fèi)用一致（此處不考慮增值稅事宜），所以；A公司的實(shí)際發(fā)生成本=200+360+200=760（萬(wàn)元）。A公司的成本進(jìn)度=760/1900=40%。A公司應(yīng)確認(rèn)收入=40%
*2000=800（萬(wàn)元）。
綜上所述，從母公司A公司結(jié)轉(zhuǎn)的收入來(lái)看，針對(duì)X項(xiàng)目結(jié)轉(zhuǎn)的成本進(jìn)度為40%，結(jié)轉(zhuǎn)的收入額為800萬(wàn)元（本例不考慮相關(guān)增值稅事宜）。
三、合并報(bào)表層次的收入核算
從集團(tuán)M公司總體來(lái)看，項(xiàng)目X的預(yù)計(jì)總成本為1700萬(wàn)元，抵消掉各子公司之間的關(guān)聯(lián)交易數(shù)據(jù)，該項(xiàng)目累計(jì)發(fā)生的實(shí)際成本=200+300+150=650（萬(wàn)元）。所以；X項(xiàng)目總體的成本進(jìn)度=650/1700≈38.24%。集團(tuán)整體應(yīng)確認(rèn)的X項(xiàng)目收入=
38.24%*2000=764.80（萬(wàn)元）。
由此可知，針對(duì)X項(xiàng)目的合同（不考慮增值稅相關(guān)事宜），母公司已經(jīng)確認(rèn)的收入800萬(wàn)元比集團(tuán)層面應(yīng)該確認(rèn)的收入764.80萬(wàn)元大35.20萬(wàn)元。根據(jù)謹(jǐn)慎性原則以及收入成本相匹配的原則，在合并抵消層面應(yīng)做一筆調(diào)整分錄：
1.如果母公司800萬(wàn)元的收入已經(jīng)全部開(kāi)具發(fā)票，但收款金額未超過(guò)764.80萬(wàn)元，做如下調(diào)整分錄；
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 35.20（萬(wàn)元）
貸：應(yīng)收賬款 35.20（萬(wàn)元）
2.如果母公司800萬(wàn)元的收入已經(jīng)全部開(kāi)具發(fā)票，并全額收款，做如下調(diào)整分錄；
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 35.20（萬(wàn)元）
貸：預(yù)收賬款 35.20（萬(wàn)元）
3.如果母公司800萬(wàn)元的收入開(kāi)具的發(fā)票金額小于等于
764.80萬(wàn)元，做如下調(diào)整分錄；
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 35.20（萬(wàn)元）
貸：自制半成品 35.20（萬(wàn)元）
經(jīng)過(guò)調(diào)整之后，既滿足了會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則與收入成本相匹配的原則，也準(zhǔn)確的從集團(tuán)公司的整體層面反映了項(xiàng)目的完工進(jìn)度情況以及收入的核算情況。筆者認(rèn)為在此項(xiàng)目的背景下，如果母公司與負(fù)責(zé)各板塊工作的子公司的預(yù)計(jì)毛利率差異較大的情況下，此筆調(diào)整分錄是非常必要的，不然合并報(bào)表層面的收入額會(huì)虛增，導(dǎo)致合并的財(cái)務(wù)報(bào)表信息不準(zhǔn)確，影響財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。
結(jié)束語(yǔ)：建造合同準(zhǔn)則下，依據(jù)成本進(jìn)度的完工百分比法確認(rèn)工程項(xiàng)目的收入，應(yīng)盡量準(zhǔn)確估計(jì)預(yù)計(jì)總成本，同時(shí)確保實(shí)際發(fā)生成本的準(zhǔn)確及時(shí)入賬。由于總包項(xiàng)目中母子公司各版塊的預(yù)計(jì)毛利率差異造成的集團(tuán)層面收入虛增的現(xiàn)象，筆者認(rèn)為應(yīng)該在合并抵消層面予以調(diào)回。從而滿足會(huì)計(jì)核算的謹(jǐn)慎性原則與收入成本相配比的原則，提高會(huì)計(jì)信息與財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量，使企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表能夠真實(shí)準(zhǔn)確的反應(yīng)公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況。
【關(guān)鍵詞】建造合同 收入與成本 確認(rèn)原則
一、外經(jīng)項(xiàng)目的特點(diǎn)和對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響
(一)外經(jīng)項(xiàng)目形式多樣。隨著外經(jīng)項(xiàng)目規(guī)模增大,其承包方式呈現(xiàn)出多種方式,除了一般的EPC模式,還出現(xiàn)了EPC+F模式,即設(shè)計(jì)+成套設(shè)備出口+建筑總承包+提供出口信貸這樣一種新的總承包模式。在項(xiàng)目的結(jié)算模式上,常見(jiàn)的是將一般的按進(jìn)度付款和按信用證議付的方式結(jié)合起來(lái),也即對(duì)建設(shè)總承包采用按進(jìn)度付款的方式,而對(duì)成套設(shè)備的出口采取按信用證議付的方法,但將這兩種方法混合成一種方法,也即統(tǒng)一采用按進(jìn)度付款的辦法也不為少見(jiàn)。在這種情形下,完工百分比法會(huì)顯出核算上的局限性和不完整性,特別是工程內(nèi)容包括較大比率設(shè)備和材料的情況。
(二)外經(jīng)項(xiàng)目時(shí)間跨度增大。一年左右的項(xiàng)目結(jié)算是按完工百分比法還是收付實(shí)現(xiàn)制法,在實(shí)踐中并沒(méi)有太大的區(qū)別,但項(xiàng)目的時(shí)間跨度一旦超過(guò)一年,核算結(jié)果的差異就會(huì)很大。另外,質(zhì)保金的存在或同樣比例的質(zhì)量保函押在業(yè)主手里,時(shí)間從6個(gè)月至兩年不等,整個(gè)項(xiàng)目的收入和費(fèi)用只有在質(zhì)保金完全釋放以后,才能得到真正的確認(rèn),否則,一切均是預(yù)估的。不論是采用穩(wěn)健原則在未完工前少計(jì)利潤(rùn)還是按預(yù)算利潤(rùn)的百分比來(lái)結(jié)算收入和支出,其結(jié)果都可能與真實(shí)相背。
(三)外經(jīng)項(xiàng)目發(fā)生地在海外,經(jīng)營(yíng)環(huán)境與國(guó)內(nèi)存在巨大差異。具體體現(xiàn)為設(shè)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)、建筑施工的規(guī)范、設(shè)備材料規(guī)格、勞工保護(hù)要求、稅務(wù)規(guī)定甚至在文化習(xí)俗上的不同,這些差異都會(huì)影響最初預(yù)算與最終實(shí)際的差距。
(四)項(xiàng)目組實(shí)際完成進(jìn)度的統(tǒng)計(jì)與業(yè)主批準(zhǔn)認(rèn)可的完工工程量常常不一致,這種不一致既可能在時(shí)間上表現(xiàn)出差異,也可能在數(shù)額上表現(xiàn)出差異。所以基于項(xiàng)目組自身編制的產(chǎn)值和業(yè)主認(rèn)可的收入常常形成脫節(jié)現(xiàn)象,如果說(shuō)這種情況對(duì)收入尚有合理性,那對(duì)于成本說(shuō)來(lái),由于要遵循完工百分比的原則,可能出現(xiàn)完全失真的局面。
(五)外經(jīng)項(xiàng)目的跨國(guó)經(jīng)營(yíng)造成了管理線條的拉長(zhǎng),加大預(yù)算的難度。完工百分比法十分依賴預(yù)算的正確。項(xiàng)目所在地材料價(jià)格的浮動(dòng),人工成本的升降,因設(shè)計(jì)變更造成的工程量的變化,因前期疏忽而造成對(duì)分包商工程量的增加,這些因素使預(yù)算落后于實(shí)際情況的變化,在此情況下得出的項(xiàng)目預(yù)算收入和支出就可能失真。
(六)支付條件的多樣性,使得最后收款存在的不確定性,造成收入和成本確認(rèn)的困難。外經(jīng)承包項(xiàng)目一般包含較大比例的土建內(nèi)容,其支付條件較少地采用以信用證結(jié)算的方法,較多使用備用信用證,實(shí)現(xiàn)支付保函的作用。對(duì)于大項(xiàng)目來(lái)說(shuō),常會(huì)附帶融資條件,如EPC+F 中的F,延期支付和提供賣(mài)方信貸已成慣例。對(duì)于買(mǎi)方或賣(mài)方信貸,會(huì)購(gòu)買(mǎi)出口信貸保險(xiǎn),以降低收回風(fēng)險(xiǎn)。買(mǎi)方信貸的保險(xiǎn)理賠額最多為保額的95%,賣(mài)方信貸的保險(xiǎn)理賠最多為理賠額的90%,還是會(huì)存在著不能全額理賠的可能,造成收入和成本確認(rèn)的困難。
二、目前收入和成本確認(rèn)方法存在的問(wèn)題與建議
目前在實(shí)際工作中,外經(jīng)企業(yè)采用兩種方法來(lái)確認(rèn)收入和成本,即按先確定收入然后確定成本或先確定成本而后確定收入這兩種方法。這兩種方法看似都符合新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,但在實(shí)際操作中卻會(huì)出現(xiàn)大相徑庭的結(jié)果。
(一)先確定收入然后確定成本的做法
1.確認(rèn)收入存在的問(wèn)題
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為確認(rèn)收入設(shè)定的原則是“與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)”,這一原則之最大的問(wèn)題是“很可能”是否為:“已有把握”,因此這一原則可理解為“與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益已有把握流入企業(yè)”。在實(shí)際業(yè)務(wù)中,與合同相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益就是收入,已有把握流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益是指按合同的規(guī)定,承包商完成的工程進(jìn)度已得到業(yè)主的確認(rèn),因此已可轉(zhuǎn)化為明確的收入。確認(rèn)是一種涉及兩方的程序,由承包方遞交申請(qǐng),而由業(yè)主方簽署的書(shū)面證據(jù),換言之,承包方單方的完工進(jìn)度證明是無(wú)效的,同樣,業(yè)主指定的監(jiān)理工程師簽署的完工證明也只有得到業(yè)主的充分授權(quán)后才能作為收入確認(rèn)的憑證。
在實(shí)際工作中,用作業(yè)主確認(rèn)證明的書(shū)面證明形式有:業(yè)主簽發(fā)的作為延期付款證明的承兌匯票、銀行簽發(fā)的期票、合同中明確的可代表業(yè)主的監(jiān)理工程師對(duì)完工證明的簽批意見(jiàn)、信用證項(xiàng)下議付的完整單據(jù)。這些計(jì)算營(yíng)業(yè)收入的憑證是確實(shí)可靠的。這種收入的確認(rèn)方法不足的是其得到確認(rèn)的時(shí)間往往遲于實(shí)際發(fā)生的時(shí)間,尤其是業(yè)主的審批要經(jīng)過(guò)監(jiān)理工程師和業(yè)主兩個(gè)環(huán)節(jié),有時(shí)甚至還要通過(guò)國(guó)家外匯部門(mén)的聯(lián)簽才能生效的話,這時(shí)收入最終確認(rèn)的時(shí)間會(huì)被大大延后。
2.確認(rèn)成本存在的問(wèn)題
項(xiàng)目收入確定后,根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,一般按照已確認(rèn)收入對(duì)于總合同收入的比例,來(lái)確認(rèn)和計(jì)算相配比的成本。具體來(lái)說(shuō),就是將預(yù)算成本按上述收入占總收入的比例計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)計(jì)的成本,并由此結(jié)算項(xiàng)目的當(dāng)期利潤(rùn)。
這種核算方法在計(jì)算成本時(shí)就會(huì)出現(xiàn)較大的偏差,存在的問(wèn)題可歸結(jié)成如下幾點(diǎn):第一,成本的發(fā)生多數(shù)情況下先于收入的發(fā)生,尤其是總承包項(xiàng)目中包括相當(dāng)數(shù)量的設(shè)備和材料,而這部分內(nèi)容未以信用證方式來(lái)結(jié)算的,此時(shí)成本確已發(fā)生,因此按收入的百分比來(lái)計(jì)算的成本只是實(shí)際發(fā)生的一小部分,在這種情況下,大量實(shí)際已發(fā)生的成本均反映在存貨、預(yù)付款上,這樣計(jì)算的成本就失去了實(shí)際的意義。第二,這種以確認(rèn)的收入為基礎(chǔ)來(lái)計(jì)算成本的方法,它的核心是項(xiàng)目預(yù)算。外經(jīng)項(xiàng)目的特點(diǎn)使得預(yù)算變化很頻繁,諸多因素會(huì)影響到項(xiàng)目預(yù)算的可靠性。
基于上述問(wèn)題,結(jié)合穩(wěn)健原則,在實(shí)務(wù)中通常會(huì)在項(xiàng)目最終結(jié)算前,將項(xiàng)目的利潤(rùn)暫定為零,成本按收入數(shù)平行結(jié)轉(zhuǎn)。這種做法雖看似穩(wěn)健,但完全偏離了真實(shí)的成本,所以并不能真正解決問(wèn)題。
(二)先確定成本后確定收入的做法
1.確認(rèn)成本存在的問(wèn)題
工程項(xiàng)目成本核算的主要內(nèi)容包括材料采購(gòu)、人工費(fèi)、機(jī)械臺(tái)班費(fèi)、永久型的設(shè)備購(gòu)置、大臨(車(chē)輛便道,工地輸變電線路、機(jī)修中心等等)、小臨(工人營(yíng)地、工地辦公室等等)、支付分包單位款、現(xiàn)場(chǎng)管理費(fèi)、稅金和匯兌損益等。一般把材料、設(shè)備的到達(dá)工地現(xiàn)場(chǎng)作為成本的發(fā)生的依據(jù),這種方法不嚴(yán)密。筆者認(rèn)為,應(yīng)將材料、設(shè)備的先入庫(kù)作存貨處理,然后在領(lǐng)用時(shí)再作成本處理;支付分包單位的預(yù)付款,原則上應(yīng)按比例在支付其進(jìn)度款中扣除,其他的分包款確認(rèn)為成本;至于其他的人工費(fèi)、機(jī)械臺(tái)班費(fèi)、大臨、小臨費(fèi)、現(xiàn)場(chǎng)管理費(fèi)等都可在發(fā)生時(shí)計(jì)入成本。盡管經(jīng)過(guò)上述改進(jìn),其還是存在一定缺陷:這種確認(rèn)方法不必經(jīng)過(guò)業(yè)主方的同意而只需由承包商自行決定,從理論上講,這就缺少了公允性和合理性。
2.正確收入存在的問(wèn)題
