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關鍵詞：成本會計；核算；難點突破
本文系省級質量工程項目（項目編號：2014jyxm604）和院級項目（項目編號：2014JYJG02）階段性研究成果
中圖分類號：F275 文獻標識碼：A
收錄日期：2015年4月22日
一、研究背景
要想學好成本會計這門功課，就必須掌握成本核算的理論知識，了解不同企業生產工藝及企業管理特點，把課本知識與實踐相結合。相對于本科相同專業的生源來說，由于高職院校的生源的學業素質差，他們在學習成本會計這門課時，往往有較大的畏難情緒。通常分不清楚哪些方法是材料費核算時采用，哪些方法是輔助生產費用核算時采用，哪些方法又是制造費用核算所采用。出現課堂上聽講基本能領會，下課后做實務練習就錯的現象。為此，作為高職院校從事成本會計教學的教師，筆者認為除了在平時的教學中向學生講解如何充分了解成本核算體系，強調將要素費用的歸集和分配方法同成本核算的業務流程緊密結合外，更要從學習方法上和途徑中尋找簡單有趣且快捷的方法。這里，就以輔助生產費用方法之一交叉相互分配法和生產費用在在產品和完工產品之間的分配方法之一大約相當完工產量比例法來進行研究。
二、重點和難點之一：交互分配法
按照現行的成本會計課程教學的要求，交互分配法是輔助費用的分配方法中的重要知識點，同時也是較難掌握的知識點。高職學生很少有充分理解和掌握這一輔助生產費用的分配方法，大部分同學一知半解，有的同學干脆放棄這一方法的學習。下面用七言律詩的形式進行了如下總結：
交互分配法（七律）
交互“比率”求輔費
增減輔費待外分
待外分配“再比率”
有了“再比”各自乘
舉例：某制造類公司有輔助一車間和輔助二車間共兩個輔助車間，本月輔助一車間和輔助二車間分別發生費用540，000元和360，000元。其勞務提供情況如表一。該公司設置“生產和一般耗用”成本項目，生產M、N兩種產品，M產品定額工時為240，000小時，N產品定額工時為1，300，000小時，輔助生產車間的工作量按工時比例分配。（表1）
根據上面的七言律詩進行這樣的計算步驟：
（一）交互“比率”求輔費
交互分配的輔助一車間費用分配率=540000/2700000=0.2 （元/度）
輔助二車間應分配輔助一車間的電費=700000*0.2=140000（元）
交互分配的輔助二車間費用分配率=360000/120000=3 （元/度）
輔助一車間應分配輔助二車間的費用=20000×3=60000（元）
（二）增減輔費待外分
輔助一車間對外待分配費用=540000+60000-140000=460000（元）
輔助二車間對外待分配費用=360000+140000-60000=440000（元）
（三）待外分配“再比率”
輔助一車間對外分配費用比率=460000/（1200000+650000+120000+30000）=0.23（元/度）
輔助二車間對外分配費用比率=440000/（60000+40000）=4.4（元/度）
（四）有了“再比”各自乘
M產品應分配輔助一車間電費=1200000×0.23=276000（元）
N產品應分配輔助一車間電費=650000×0.23=149500（元）
基本生產車間應分配輔助一車間費用=120000×0.23=27600（元）
基本生產車間應分配輔助二車間費用=60000×4.4=264000（元）
企業管理部門應分配輔助一車間費用=30000×0.23=6900（元）
企業管理部門應分配輔助二車間費用=40000×4.4=176000 （元）
據此可以得出如表2情況的分配結果。（表2）
三、重點和難點之二：約當量比例法
約當量比例法是應用廣泛且計算步驟多且計算復雜的方法。然而高職學生對這種方法的運用上不知道如何計算完工程度。在此，也可以用七言律詩的形式進行了如下總結：
約當行（七律）
約當比例三約當
材料約當看投料
人工約當在工時
制費約當同工效
有了三約得三率
費用分配乘三率
一率相乘材料費
二率相乘薪酬費
三率相乘制造費
三費相加算完工
有了完工得在產
完工、在產并列出
舉例：某制造類生產企業生產Y產品，分別經過一、二、三道工序加工制成，原材料于每個工序開始投入，各工序在產品在本產品的完工程序平均值50%計算。月末在產品數量400件，本月完工產品數量為1，000件。月末制造費用累計36，450元，直接材料費用累計70，800元，直接工資費用累計30，375元。月末每道工序在產品狀態情況和定額資料如表3所示。（表3）
根據上述資料，結合上文的《約當行》（七律）作如下計算：
（一）約當比例三約當。這里的“三約當”是指產品成本要素費用構成中的材料費約當量、人工費約當量和制造費用約當量。
（二）材料約當看投料。是指產品成本中的材料費約當產量要以每道工序的投放材料情況。
第一道工序：50×50%/160×100%=15.625%
第二道工序：（50+50×50%）/160×100%=46.875%
第三道工序：（50+50+60×50%）/160×100%=81.25%
第一道工序：100×15.625%=15.625（件）
第二道工序：200×46.875%=93.75（件）
第三道工序：100×81.25%=81.25（件）
月末在產品約當產量=15.625+93.75+81.25=191件
（三）人工約當在工時。是指產品成本中的人工費約當產量要以每道工序的人工工時投入情況。
第一道工序：40×50%/100×100%=20%
第二道工序：（40+30×50%）/100×100%=55%
第三道工序：（40+30+30×50%）/100×100%=85%
第一道工序：100×20%=20（件）
第二道工序：200×55%=110（件）
第三道工序：100×85%=85（件）
在產品月末約當產量=20+110+85=215件
（四）制費約當同工效。是指產品成本中的制造費用約當產量要以每道工序的人工工時投入情況。
（五）有了三約得三率。是指材料費項目的分配率、人工費項目的分配率和制造費用項目的分配率。
一率，材料項目分配率=70800/（1000+191）=59.7（元/件）
二率，人工費項目分配率=30375/（1000+215）=30（元/件）
三率，制造費項目分配率=36450/（1000+215）=115（元/件）
（六）費用分配乘三率，一率相乘材料費，二率相乘薪酬費，三率相乘制造費
完工產品本月材料費=1000×59.7=59700元
完工產品本月人工費=1000×25=25000元
完工產品本月制造費=1000×30=30000元
（七）三費相加算完工
本月完工產品成本=1000×115=115000元
（八）有了完工得在產
本月在產品成本=59.7×191+25×215+30×215=23227.7元
（九）完工、在產并列出
本月在產品成本和完工產品品并列情況如表4。（表4）
四、結束語
由此可見，復雜冗長的計算規則，可以通過把其計算過程改編成古詩詞的形式，方便了學生記憶，減輕記憶負擔。同時，還增加了學習成本會計的趣味性和文學性，大大激發學生學習成本會計的興趣。
主要參考文獻：
[1]宋勝菊等.新編成本會計[M].上海：立信會計出版社，2006.
1.1 項目移交與運營期
項目移交與運營期在污水處理BOT項目會計核算中占據著重要的地位，項目移交是在特許經營期滿之后而把手中的項目無償移交給政府，并且BOT項目公司并不需要額外專門的會計處理，在進行項目移交的時候要嚴格按照制度規章去辦事，避免造成會計核算中的后期困難。運營期涵蓋的內容也比較多，首先就是發生運營成本，有貸記銀行存款等一系列科目；其次就是運營期合并報表處理，需要格外注意的就是收入成本沒有必要合并抵銷；接著是無形資產攤銷與運營費收入，在實際的操作過程中出現遞延所得稅負債、金融資產計量困難的時候要緊密結合污水處理BOT項目會計核算來對其進行更進一步的檢查與審核，最終促進污水處理BOT項目的順利運營與不斷提高會計核算難點的綜合業務能力。
1.2 建設期
建設期是污水處理BOT項目會計核算實例分析的關鍵所在，工程建造的支出與工程結算收入應該遵循企業會計準則，假如某個項目公司的投入運營相對比較的滯后，就應該“實事求是”的和相關財政部門結算污水處理費，實際收取的金額是隨著不同的污水處理BOT項目變化波動的，還要明確所得稅的計稅基礎與賬目價值，最后結轉成無形資產科目。與此同時，還要統籌兼顧好建設期間某公司年度合并報表的處理，維持好后續經營服務與基礎設施建造服務二者之間的動態平衡，還要對建造收入進行準確的驗收，它包括的內容較繁瑣復雜，主要有合同毛利、營業成本與收入等，最后一個階段就是項目完工，在收入全部確認的情況之下是不需要對合并報表進行合并抵銷的。
2.污水處理BOT項目現行會計核算存在的難點
2.1 多種因素影響會計報表信息的公允性，金融資產計量屬性不一
一方面，多種因素影響會計報表信息公允性主要有以下三點：首先是資產報廢處理核算，報廢凈損益是否應該直接算入當前的損益中去就應該依據金融資產的實際情況來考察，其次是前后期計提利息差異，受益期限是嚴格管控在特許經營權年限之內的，通常一個完整的周期是二十五年，最后就是設備的更新改造支出，它也會制約影響報表前后期的可比性。另一方面，部分項目公司會充分利用關聯企業進而來操縱建造成本，這會致使實際成本計量不夠客觀精確，項目公司在提供建造服務的時候要按照收取或者是應該收取對價的公允價值來計算金融資產，預計負債的計量存在利潤操縱空間，做好污水處理BOT項目的會計核算工作。
2.2 金融資產的確定困難，遞延所得稅負債的確認缺乏稅法依據
就前者來說，金融資產之所以會有確定困難就在于確認時點含糊不清、模棱兩可，因為部分項目特許權協議對特許經營期滿無償移交的資產范圍沒有明確的界限，“確定金額”與“無條件”認定困難，希望相關的專業人員對污水處理BOT項目中的會計核算工作認真負責，避免造成金融資產的確定困難。就后者來說，遞延所得稅負債的確認缺乏稅法依據指的就是資產的稅務處理與會計處理步調不一致，最終導致因資產的賬面價值與計稅基礎不一樣而出現暫時性的差異，這就需要切實加強規范會計核算、公允的反映項目的財務狀況，熟知并透徹理解污水處理BOT的各個項目。
3.污水處理BOT項目會計核算的風險對策
污水處理BOT項目會計核算的風險對策是針對于其現行會計核算中存在的難點而提出來的，因為對策的好壞直接關乎著項目投資的收益率與項目的成敗與否，針對于污水處理BOT項目風險的最為常見的方法就是風險控制、風險回避與風險轉移。風險評估可以在其發生之后對項目造成不同后果的程度而依次劃分為外界風險、政府風險、經濟風險、不可抗力風險等，此外，工業污水未達標排放進入生活污水中會產生出水水質惡劣的情況，這需要購買配套的運營保險，進而增加少量投入以利于把風險降低到最小化，也可以把污水處理服務費采用依據物價指數變化而靈活調整的方法，逐步改善優化升級污水BOT項目的方法。
4.針對污水處理BOT項目會計核算難點提出幾點討論內容
（1）遞延所得稅與預計負債的計量
污水處理BOT項目預計負債的賬面價值為履行相關現業務所需支出的最佳估計數，應將金融資產視為無形資產處理，以歷史成本為計稅基礎，預計負債的計量建議在簽訂特許經營權協議時，先對定期大修理和移交前更新改造的范圍、定期大修理計劃進行明確，并且在運營期每一資產負債表日，對預計負債的會計估計進行復核，根據復核的結果調整預計負債的賬面數。
（2）辦公設備的更新支出
建議在簽訂特許經營權協議時，明確不列入無償移交的范圍作為項目公司的自有資產，在核算時，辦公設備的初始購置、報廢和更新全部按照污水處理BOT項目公司固定資產政策進行核算管理，因為項目公司的辦公設備與BOT項目的特許經營權無直接的聯系。
一、非同一控制下企業合并會計核算及投資收益的確認
長期股權投資第二、三類投資單位對被投資單位具有共同控制、重大影響，會計準則要求采用權益法核算，第一類母公司對子公司控制采用成本法核算，若該控制屬于非同一控制下企業合并取得，會計準則要求在合并工作底稿中，將對子公司的長期股權投資按準則規定的權益法調整，若取得時被投資單位各項資產、負債的賬面價值與其公允價值相同且會計政策也相同，則投資單位可以以被投資單位的凈利潤乘以持股比例進行直接確認投資損益；若取得時投資單位各項資產、負債的賬面價值與其公允價值不一致，則需要計算以資產、負債公允價值為基礎確定的凈利潤，以調整后凈利潤乘以持股比例確認投資收益。
一般情況下被投資單位公允價值與賬面價值不一致的資產主要涉及固定資產、無形資產以及存貨，當被投資單位固定資產、無形資產的公允價值大于賬面價值時，合并報表時被投資單位在工作底稿中應補提折舊或攤銷，固定資產、無形資產的公允價值小于賬面價值時，合并報表時被投資單位在工作底稿中應減計折舊或攤銷，當被投資單位存貨的公允價值大于賬面價值時，若存貨售出，按照公允價值應補計成本，當被投資單位存貨的公允價值小于賬面價值時，若存貨售出，按照公允價值應減計成本。此時被投資單位調整后的凈利潤=當期被投資公司的凈利潤±以可辨認資產、負債等公允價值為基礎確認對凈利潤的影響額。
若投資單位與被投資單位之間存在內部交易，長期股權投資第一類非同一控制下企業合并期末編制合并財務報表時，第二、三類投資單位對被投資單位具有共同控制、重大影響，確認應享有被投資單位投資損益時，均需將未實現內部交易損益抵消，不同的是第一類內部交易損益需全額抵消，第二、三類內部交易損益按持股比例將屬于投資單位的部分抵消。
綜上兩種情況，得出如下公式：
（1）長期股權投資第二、三類型投資單位對被投資單位具有共同控制、重大影響：
被投資單位調整后的凈利潤=當期被投資單位的凈利潤±以可辨認資產、負債等公允價值為基礎確認對凈利潤的影響額±未實現內部交易損益×持股比例。
（2）長期股權投資第一類非同一控制下企業合并編制合并財務報表時：
被投資單位調整后的凈利潤=當期被投資單位的凈利潤±以可辨認資產、負債等公允價值為基礎確認對凈利潤的影響額±未實現內部交易損益。
投資企業確認對被投資單位的投資損益=被投資單位調整后的凈利潤×持股比例
二、聯營（或合營）公司與投資公司之間相互出售資產的會計核算
會計教材對于聯營（或合營）公司與投資公司之間相互出售資產，產生的未實現內部交易損益的業務，直接給出投資公司在權益法下個別報表確認投資損益的會計分錄及投資公司有子公司編制合并財務報表的調整分錄，很多學習會計的讀者學完合并財務報表后還是很難理解合并報表的調整分錄，筆者試對該難點解析。
情況一：聯營（或合營）公司將資產出售給投資公司，會計教材稱之為逆流交易，該資產若未對外獨立向第三方出售則產生了未實現內部交易損益，投資公司個別報表及合并報表的賬務處理試通過舉例說明。
[例1]2012年初，投資公司A擁有B公司30%的股權，A公司能對B公司產生重大影響，同年9月，B公司將價值30萬元的商品以50萬元的價格出售給A公司，A公司作為存貨直至2012年12月31日尚未出售該批商品，B公司2012年的凈利潤為100萬元。會計教材給出A公司個別報表的處理為：
借：長期股權投資—B公司—損益調整[1000000 - （500000 - 300000）]×30% 240000000
貸：投資收益 240000000
會計教材給出A公司編制合并報表的調整分錄為：
借：長期股權投資（500000-300000）×30% 60000
貸：存貨 60000
A公司個別報表的賬務處理已在難點一介紹，為理解A公司合并報表的調整分錄分為兩個步驟
第一步：將A公司個別報表確認投資收益的賬務處理分解為兩個會計分錄
（1）不考慮內部交易損益情況下，A公司按權益法確認對B公司投資收益
借：長期股權投資（1000000×30%） 300000
貸：投資收益 300000
（2）考慮內部交易事項產生的未實現內部交易損益，作調整分錄：
借：投資收益 60000
貸：長期股權投資 60000
第二步：考慮A有子公司合并報表對上述事項如何處理。
假設A、B公司站在同一整體看該部分未實現的60000收益則抵消分錄為：
借：營業收入 （500000×30%） 150000
貸：營業成本（300000×30%） 90000
存貨 （200000 ×30%） 60000
而事實上A、B公司不存在控制與被控制的關系，B公司資產負債表及利潤表的項目不計入A公司的合并報表，顯然當A公司有子公司時需要對上述抵消分錄調整。處理原則是：對于聯營（或合營）公司利潤表項目的變動，投資公司按持股比例以“投資收益”項目反映， 聯營（或合營）公司資產負債表項目的變動，投資公司按持股比例以“長期股權投資”項目反映。
上述逆流交易抵消分錄中的“存貨”項目屬于A公司，A公司合并報表中不需要調整，但對于“營業收入”、“營業成本”項目屬于B公司利潤表項目，A公司若編制合并報表需按上述原則將“營業收入”、“營業成本”項目由“投資收益”項目替代。
此時A公司正確的抵消分錄應做：
借：投資收益 60000
貸：存貨 60000
考慮第一步（2）A公司已做：
借：投資收益 60000
貸：長期股權投資 60000
由合并報表應做分錄及個別報表已做分錄推導出A公司合并報表編制調整分錄為：
借：長期股權投資 60000
貸：存貨 60000
此正是會計教材直接給出的最終調整分錄。
情況二：投資公司A將資產出售給聯營（或合營）公司B會計教材成為稱為“順流交易”。A出售的資產，B公司若未向第三方出售產生未實現內部交易損益，A公司個別報表及合并報表的賬務處理試通過舉例說明。
承[例1]2012年9月，A公司將價值30萬元的商品以50萬元的價格出售給B公司，至2012年12月31日B公司尚未出售該批商品，B公司2012年的凈利潤為100萬元。
會計教材給出A公司個別報表的處理為
借：長期股權投資——B公司——損益調整 300000
貸：投資收益 300000
會計教材給出A公司編制合并報表的調整分錄為：
借：營業收入 150000
貸：營業成本 90000
投資收益 60000
A公司個別報表的賬務處理已在難點一介紹，為理解A公司合并報表的調整分錄第一步將A公司個別報表確認投資收益的賬務處理分解為兩個會計分錄：
（1）不考慮內部交易損益情況下，A公司按權益法確認對B公司投資收益
借：長期股權投資（1000000×30%） 300000
貸：投資收益 300000
（2）考慮內部交易事項產生的未實現內部交易損益，作調整分錄
借：投資收益 150000
貸：長期股權投資 150000
第二步考慮A有子公司合并報表對上述事項如何處理。
假設A、B公司站在同一整體看該部分未實現的60000收益則賬務處理為
借：營業收入 150000
貸：營業成本 90000
存貨 60000
而事實上A、B公司不存在控制與被控制的關系，B公司資產負債表及利潤表的項目不計入A公司的合并報表，顯然當A公司有子公司時需要對上述抵消分錄調整。按照處理原則聯營（或合營）公司資產負債表項目的變動，投資公司按持股比例以“長期股權投資”項目反映。
上述順流交易抵消分錄中的“營業收入”、“營業成本”項目屬于A公司，A公司合并報表中不需要調整，但對于“存貨”項目屬于B公司資產負債表項目，A公司若編制合并報表需按上述原則將“存貨”項目由“長期股權投資”項目替代。
此時A公司正確的抵消分錄應做：
借：營業收入 150000
貸：營業成本 90000
長期股權投資 60000
考慮第一步（2）A公司已做：
借：投資收益 60000
貸：長期股權投資 60000
由合并報表應做分錄及個別報表已做分錄推導出A公司合并報表編制調整分錄為：
借：營業收入 150000
貸：營業成本 90000
投資收益 60000
三、長期投資由成本法轉為權益法的計量
因轉讓部分股權導致持股比例下降，由對被投資單位控制轉為共同控制或重大影響，需要將長期股權核算方法由成本法轉為權益法，合并報表調整分為三個步驟：
第一步：確認投資公司個別報表未確認的剩余股權處置收益。此部分應先確認全部出售股份的投資收益，再確認個別報表未確認的剩余股權部分的處置收益。關鍵把握若控制權改變，合并報表中需將剩余股權重新計量，處理方式視同將全部股權出售，再將剩余股權部分按照出售之日的公允價值回購。
第二步：個別報表處置部分股權的投資收益歸屬期調整。個別報表僅對剩余股權按權益法進行追溯調整，而對于處置股權部分全部計入當期的投資收益，沒有考慮歸屬期問題，因此合并報表要將此部分處置收益按照歸屬期間追溯調整。
第三步：其他綜合收益轉入投資收益。合并報表處理方式視同全部股權出售再按出售日的公允價值將剩余股權全部購回，因此需將其他綜合收益確認為當期的投資收益。
[例2]2010年元月6日，A公司購得B公司100%股權，支付價款7000000（元），當日B公司可辨認凈資產公允價值為5000000（元），2010年元月6日至2011年12月31日，B公司所有者權益變動增加總額800000（元），凈利潤原因600000（元），其他原因導致200000（元）。
2012年元月6日，A公司出售B公司70%股權收到價款6000000（元），剩余30%股權的公允價值為2800 000元。
要求：確定A公司個別報表及合并報表的會計處理
個別報表：
第一步：確認出售70%部分股權的投資收益=6000000-4900000 =1100000（元）
第二步：從投資時點至處置日按權益法追溯調整剩余30%股權。
合并報表：
全部出售股份的投資收益=處置股權對價+剩余股權公允價值-個別報表追溯調整后長期股權投資賬面價值+其他綜合收益=6000000+2800000-7800000+200000=1200000（元）。
第一步：確認個別報表未確認的剩余股權處置收益
借：長期股權投資（公允） 2800000
貸：長期股權投資（賬面） 2340000
投資收益 460000
第二步：個別報表處置70%部分股權的投資收益歸屬期調整，個別報表第一步對70%股權處置收益全計入當期損益，未進行追溯調整，個別報表第二步只對剩余股權30%部分B公司權益變動進行了追溯調整，B公司權益增加歸屬于出售70%部分B公司權益變動未進行追溯調整，合并報表對出售70%部分股權的投資收益歸屬期進行調整，首先沖減當期投資收益800000×70%=560000（元），變動原因屬于凈利潤增加部分調整，變動原因屬于凈利潤導致凈資產增加，調增留存收益600000×70%=420000（元），其中盈余公積420000×10%=42000（元），未分配利潤420000×90%=378000（元），其凈資產變動歸屬于其他原因調增“資本公積—其他資本公積”金額200000×70%=140000（元）。
借：投資收益 560000
貸：盈余公積 42000
利潤分配——未分配利潤 378000
資本公積——其他資本公積 140000
第三步：其他綜合收益轉入投資收益
借：資本公積—其他資本公積 200000
貸：投資收益 200000
最后檢驗通過個別報表確認的投資收益1100000（元），與合并報表調整的投資收益100000元（560000-460000）合計恰好為全部出售股份的投資收益1200000（元）（1100000+100000），說明合并報表調整分錄編制正確。
上述難點問題主要圍繞權益法下長期股權投資損益的確認及長期股權投資核算方法的轉換。難點（一）權益法下長期股權投資的投資損益確認，其解決思路關鍵把握計算被投資單位調整后凈利潤的公式，長期股權投資第二、三類確認投資損益時需將未實現內部交易損益按持股比例抵消，且對被投資單位凈損益的確認是調賬，而非同一控制下企業合并內部損益抵消是全額抵消不乘持股比例，且對被投資單位凈損益的確認是調表不調賬。難點（二）關鍵把握投資公司個別報表賬務處理中多什么項目，合并報表中就消除什么。難點（三）涉及長期股權投資核算方法的轉換，解決思路關鍵把握區別增持股份導致的核算方法成本法轉為權益法，開始權益法的時點是新增投資開始日，而減持股份核算方法成本法轉為權益法，開始權益法的時點是初始投資開始日，所以減持股份核算方法轉換要進行追溯調整。
參考文獻：
[1]財政部：《企業會計準則2006》，經濟科學出版社2006年版。
（一）需要對匯兌損益進行核算
進出口企業的業務由于涉及到了國內和國外雙方，因此需要對匯兌損益進行核算。我國企業會計準則以及相關規定指出，我國的匯率制度采用“單一的、有管理的浮動匯率制”，并且按照規定的要求，進出口企業的會計核算應當采用人民幣作為記賬本位幣。因此，進出口企業在進行會計核算的時候應當考慮即期匯率制度對其業務產生的各種影響。由于會計收入、支出的確認時間與實際收入、支出的確認時間是有差異的，這種時間上的差異一旦和匯率結合起來考慮，就會對企業的整體損益產生影響。因此，需要對匯兌損益進行核算也是進出口企業會計核算的特點之一。
（二）受我國法律法規以及國際法律法規的雙重約束
進出口企業由于其特殊性，必須既要遵循我國的相關法律和法規制度的規定，又要受國際上的相關法律法規的約束。首先，我國對于進出口企業設立了一系列相關的法律法規，例如，《海關專用繳款書》和《海關行政事業收費專用票據》等相關法規，以及“人民幣外匯價排表”等相關規定。另外，我國法律法規還規定，進出口企業可以選擇采用各種不同的貿易方式，例如：來料加工、來樣加工、易貨貿易、進料加工、以產頂進等等，并且對于這些不同的貿易方式，法律法規還規定了各不相同的優惠政策和會計核算方式。進出口企業在進行會計核算時，必須要遵循這些國內相關的法律法規規定。其次，進出口企業還需要遵循國際慣例的規定，以正確地進行會計核算。
（三）收入和成本的核算
有別于普通的商品流通業務有別于僅僅在國內進行的普通商品流通業務，進出口企業采用的收入和利潤的確認方式方法與之不同。普通的商品流通企業往往只有一種價格，但是進出口企業由于涉及到國內外的業務，往往會采用不同的價格基準進行商品的價格核算。進出口企業的出口商品價格的確認應當以FOB（即離岸價）為準，而在進行進口的商品的價格確認時應當以CIF（即到岸價）為準，而普通商品價格由于不受進出口以及匯率的影響，因此會計上在進行價格確認的時候往往只有一種價格，這也是進出口企業不同于一般商品流通企業的會計核算的一大特點。
二、進出口會計核算的難點
（一）收入、成本以及庫存商品核算上存在困難
首先，進出口企業在收入和成本，以及庫存商品的會計核算上都存在困難。如前所述，由于進出口企業在確認商品價格的時候需要使用到FOB、CIF等等，因此出口銷售收入的核算以及進口銷售成本的核算也存在難度。并且，收入和成本的確認時間的問題也是一大難點。進出口企業的財務人員在進行會計業務的核算的時候，需要根據FOB、CIF等相關價格確認基準進行會計做帳。這其中的賬務處理或者分錄的處理是非常復雜的，在此不再贅述。其次，由于進出口企業的主要業務流程就是采購、存儲以及銷售，因此，從最初的采購活動到最終的銷售完成必然會產生一定的時滯性，由于收到匯率變動以及產品或者存貨跌價的影響，給進出口企業庫存商品或者存貨的價格和以及其單位成本的計量帶來一定的難度。最后，按照我國《會計法》和《企業會計準則》以及其他相關的規定，進出口企業的業務所發生的國內費用和國外費用必須按照規定分別進行有關會計處理。即進出口企業在發生的國內費用應當計入“經營費用”科目，而發生的國外費用應當沖減銷售收入或者計入銷售商品的成本。這種需要分別對不同性質的費用進行會計處理也為進出口企業的會計核算帶來了困難。
（二）匯兌損益的確認以及計量
匯兌損益，顧名思義，即進出口企業在各種外幣業務的會計處理的過程中，由于采用了不同的匯率而產生的會計記賬本位幣在金額上的差額。如前所述，由于進出口企業的會計收入和成本的確認時間與實際收入和成本的確認時間有一定的出入，因此會產生匯兌損益。《企業會計準則》對進出口企業的匯兌損益的核算進行了詳細的規定。規定指出，進出口企業應當首先設立“匯兌損益”的會計科目，并且定期對匯兌損益進行正確地核算，即按照會計當期期初或者是在業務發生的當時的掛牌匯率對匯兌損益進行會計上的確認和計量。因此，綜上所述，進出口企業在會對損益的核算上面可能也會遇到困難和障礙。
（三）出口退稅核算上的難點
出口退稅對于進出口企業在進行出動的時候，是一項有利的政策。進出口企業的商品需要按照相關規定進行出口退稅的核算。進出口商品的出口退稅主要包括“先征后退”和“免、抵、退”稅兩種方式。出口退稅的相關規定對企業進行出口商品的應交稅金的核算有著約束作用，但是其在核算上卻十分繁瑣，會計賬戶和會計處理也十分復雜。“先征后退”的出口退稅方式，顧名思義，即對出口的商品采取先征收關稅，在出口的時候再采取退稅的一種繳稅方式。而“免、抵、退”稅的繳稅方式即對不同類型的商品采取免繳關稅、抵繳關稅或者退關稅的方式。這兩種出口商品的關稅繳納在會計處理上各不相同，進出口企業財務人員需要根據國家的相關規定和商品的分類進行賬戶設置和分錄的處理，以準確核算出口商品的關稅繳納情況，這對于進出口企業的會計核算也帶來了相當的難度。
（四）涉及的其他相關業務多
關鍵詞：施工企業 會計管理 集中核算
引言
近年來，我國施工企業高速發展。由于施工項目多、資產規模大、地域分布范圍廣、流動性較大等特點，導致企業內部經營管理方式發生了質的變化，為了能更好地做好施工企業的會計管理工作，就需要出現一種新的會計核算方式，即施工企業會計集中核算制。施工企業會計集中核算的實行加強了施工企業的會計監督和管理的職能，成為會計管理目標實現的新手段、新方法。當然會計集中核算的實現也給施工企業會計管理帶來了一些新的挑戰與難點。下面我就施工企業如何克服這些新的挑戰與難點，以更好地發揮出會計集中核算的效用，談談自己的建議。
一、施工企業會計管理中實施會計集中核算的特征
特征一：實行會計集中核算，實現了施工企業資金的統一性。會計集中核算是在各施工企業財務自、資金使用權和領導審批權不變的前提下，取消了各部門、各單位在銀行開設的帳戶，所有資金都集中在會計核算中心的統一帳戶上，其收付和結算以及日常會計核算監督、會計報表編制、會計檔案管理等工作，統一由會計核算中心辦理和承擔，融會計核算、監督、服務于一體的一種形式。
特征二：實行會計集中核算，有效保證了會計核算數據的準確性、核算方法的規范性及核算程序的合理性。會計核算中心人員是一支高素質的管理隊伍，具備扎實的財會核算與管理方面的基本知識，具備熟練操作運用計算機的基本技能。他們在對原始憑證進行審核和監督時，主要抓住兩個環節：一是對不真實、不合法的原始憑證不予受理。二是對記載不準確、不完整的原始憑證，予以退回，要求經辦人員更正、補充。專項資金不按規定項目使用資金以及手續不全的用款拒付。從源頭上預防和治理腐敗，適時適量撥付款項，保證每一筆資金正常流入流出。
特征三：實行會計集中核算，施工企業財務部門改變監控手段，控制關口前移，增加了各部門資金的透明度。由于施工企業的每項支出均通過核算中心審核支付，能及時發現問題并予以糾正，促進施工企業的有關財務活動數字準確、票據合規、手續齊備、合理有效，也促使了施工企業各部門嚴格執行預算，保證其支出的有序性、計劃性，做到預算有依據、執行有監督、安全有保障。
二、施工企業實施會計集中核算制的難點
施工企業以前的財務管理體系使會計集中核算方式要面對新的問題。
1、割裂了施工企業會計核算與財務管理工作的相互聯系。很多施工企業運用會計集中核算后，會計核算集中在總公司財務部實行，可財務管理工作仍分散在以前下屬單位進行，讓會計核算和財務管理工作脫節，不利于施工企業財務管理工作實行。
2、由于財務人員人事關系的變化，加大了財務人員與項目部的溝通距離。很多施工企業在運用會計集中核算時，財務人員與項目部的溝通被削弱，財務人員沒有把自身上升到企業財務管理的高度，項目部未及時傳遞項目信息資料，財務收集信息不完整，致使帳務處理不及時，使企業無法充分利用財務信息，全程控制項目部的資金及經濟活動，無法及時把相關部門人員的經濟責任反映出來。
3、缺乏有效的監督機制和激勵約束機制。在施工企業運用會計集中核算后，在形式上有監督作用，關注記賬等事務，無法完全發揮它監督管理的職能，不利于調動企業實行財務管理。會計集中核算有限的人員和工程項目數量及種類多，讓施工企業很難對各類項目實施嚴格的會計監督，且施工企業過度強調企業會計人員事發之后的監督職能，減弱了其監督職能，沒有完整的領頭監督體系和準確可行的制度，同時因會計集中核算中心沒有全面的激勵機制，對相關人員的考核及獎懲沒有良好的衡量標準，無法確定科學的方法和定量指標，不能調動人員的工作積極性和財務管理的實現有效性。
4、未能充分發揮會計軟件財務管理系統的作用。施工企業選取會計軟件時不充分，只考慮會計核算職能，忽略財務管理系統的有效性和可行性，即使選用有財務管理系統的軟件，也缺乏具有相關技術的工作人員，忽視財務管理系統運行，阻礙財務信息在部門間傳遞、共享和管理，出現“信息孤島”。
三、加強會計集中核算下施工企業會計管理的策略
1、觀念要更新
施工企業業務拓展和規模以會計核算與財務管理擴張，財務管理被施工企業充分重視，處理好會計核算與財務管理的關系，實現二者的結合。實行會計集中核算和財務集中管理，把財務管理加入組織管理層面，財務管理工作的順利開展，成為企業奠定良好市場競爭的基礎。
2、信息要加強
為適應環境的變化及施工企業的特點，選擇恰當的財務軟件，加強信息系統管理，與控制系統相結合，實現信息共享。如集中管理大中型企業、理財優化為目的用友 N C進行會計核算和財務管理，實現監控各部門財務核算。
3、預算管理要全面
施工企業以網絡環境制定科學全面的預算規劃，用友N C 系統提供了多級預算管理體系，在各級預算間實現預算表的編制、批復、上報下發及匯總等流程，使業務執行的各個環節以預算信息的引導和制約，保障施工企業各環節的控制，通過及時獲得執行數據并進行分析，財務管理的監控職能得到充分發揮，杜絕各部門因溝通不及時，數據不同步使企業受到的損失。
4、人員素質要提升
為了能更好地實施會計集中核算，這就需要施工企業打造出一個專業人才隊伍，通過采取聘請會計核算和審計方面的專業人才，深入改進當前的會計核算工作，并在培訓工作中加入對行業前沿的關注，使會計核算人員能夠緊跟時代步伐，以勝任當前會計集中核算對會計人員所提出新要求。
5、激勵機制要健全
以會計軟件提供的經濟業務和預算的執行情況為標準，制定相應的規章制度，建立會計集中核算中心人員的激勵約束機制，考核、獎懲與職務升遷相結合，提高會計人員的質量和工作水平，有效提高會計核算中心會計和管理人員對會計核算的合理性、財務管理工作及實施情況的積極性。
6、監督系統要完備
具體日常會計核算業務以施工企業會計集中核算為中心轉向會計審計和監督，保證會計人員使用會計軟件及計算機網絡及時檢查項目會計的核算及資金使用情況。資金動態管理的實施，提高了資金使用效率。施工企業通過實行會計集中核算，各單位在銀行開設的賬戶取消，分散在各單位資金全部集中在會計核算中心的統一賬戶，使上下機構從各個層面參加項目資金的管理，加強了資金的財務管理和調度，公司資金優勢得到發揮，減少分散和閑置資金的浪費，減少違規現象，提高資金的使用效率。
（1）工程款的收?。贺攧杖藛T收取工程款集中在會計核算中心的統一賬戶，實行資金集中管理。（2）編制資金使用計劃：施工企業依據經營環境的特點，財務結算中心的建立，有效的保證結算中心資金支付審批程序，為整個企業的日常資金結算負責，實現網上資金結算，減少資金的占用；了解未來現金流入流出情況以制定資金預算，現金流入流出情況通過日?，F金收支管理來反映，動態了解近期的現金情況，項目部定期編制資金使用計劃，由財務部把資金發到項目部賬戶統一支付，預防資金流失；通過與實際對比分析預算差異，結合事中檢查、事后總結，找到成本費用的下降空間，控制開支。（3）完善資金對賬系統。施工企業定期對各項目部之間的資金進行核對，利用財務軟件提供了資金集中對賬系統，與自身特點結合，設置對賬的科目及規則，定期核算各賬目之間的資金往來。
四、總結
會計集中核算是施工企業會計管理的核心內容之一，在當前激勵的市場競爭環境中，我們施工企業要想立于不敗之地，就需要我們更好地落實會計集中核算制來加強施工企業會計管理，以充分發揮施工企業的整體優勢，使施工企業內外部資源的有效整合及協調發展得到實現，進而能為我們施工企業的健康、快速發展提供堅實的后盾。
參考文獻：
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[2]穆恒昌.建筑施工企業推行會計集中核算的幾點建議[J].財務與會計，2008，（10）.
【關鍵詞】 會計核算 智能化
Abstract ： The paper mainly discusses the accounting information technology.
會計核算信息化的關鍵，在于以計算機的智能判斷替代會計職業判斷，使得計算機自動完成會計核算的種種活動，即會計核算的智能化。要解決這個問題，會計信息化無疑將能為企業經營提供更準確、更及時的信息，提高企業的經濟效益。
1.會計信息化的關鍵
會計活動的目的在于獲得會計信息。從手工會計信息處理到會計電算化、直至現行的會計信息化，皆是使用電子計算機及其網絡處理信息，使得會計處理信息的數量、傳遞速率和分析能力得到了巨大的提升。現時的會計信息化軟件已經實現了從記賬憑證自動登記賬簿、并且自動生成報表的智能化處理。然而，從經濟業務信息到自動生成記賬憑證的智能性處理尚未實現，成為會計信息化發展亟待突破的難點。
會計活動的第一步就是將經濟業務信息轉化為記賬憑證，這是一種會計職業判斷。會計職業判斷就是會計人員在會計法規、企業會計準則、國家統一會計制度和相關法律法規約束的范圍內，根據企業理財環境和經營特點，利用自己的專業知識和職業經驗，對會計事項處理和財務會計報告編制應采取的原則、方法、程序等方面進行判斷與選擇的過程，即對企業應采用什么樣的會計政策進行判斷與選擇。
2.會計信息化的實踐
把記賬憑證登記到賬簿中去，看似復雜。但是從信息技術角度觀察，它僅是一個公式的運用而已，即：（某個科目的）本次余額=前次余額±（借方發生額-貸方發生額）。
式中的±符號表示：當余額方向為借方的時候，取+；當余額方向為貸方的時候，取-。
由賬簿等資料編制會計報告，比上述略有些復雜，但是它的規律也很簡單。如：其一，資產負債表中“貨幣資金”項目，是企業期末持有的現金、銀行存款和其他貨幣資金等總額……其二，利潤表中“營業收入”項目，是企業經營主要業務和其他業務所確認的收入總額。
然而，由經濟業務到編制記賬憑證卻復雜得多。第一，是經濟業務的千差萬別造成了會計記賬憑證的內容繁雜，可以形成成千上萬中不同的記賬憑證；第二，是經濟業務的分類和過程狀況與其結果的分類有著本質的差異，其研究分析的角度和方法的區別巨大。
后一點尤其重要，如果突破依據經濟活動后果性質進行會計的分類的思想束縛，從經濟業務的類型和進程探討由經濟業務轉化為記賬憑證的會計信息處理方法，可能有所突破。這是因為這樣劃分可以深入分析每類經濟業務活動自己的特征，從中可以找出編制記賬憑證的條理化線索，得到編制記賬憑證的會計職業判斷規律，對于每類經濟業務活動都有可能找到關鍵判斷因素，進而將可以唯一地判定記賬憑證的內容，使得編制記賬憑證的會計職業判斷明朗化、簡捷化。這意味著財務會計學的研究思想與方法需要創新。
3.實現由經濟業務自動編制會計記賬憑證 按照經濟業務的分類劃分分別分析編制會計記賬憑證的情況，可以尋找到每類經濟業務在編制會計記賬憑證過程中具有決定意義的幾項關鍵因素。每項關鍵因素又由幾個特定的若干具體元素組成。例如，可認定采購活動會計核算編制出記賬憑證的關鍵因素是：采購的物資種類、采購的結算方式、采購物資到達情況以及采購的付款方式；構成它們的元素的不同組合將唯一地決定記賬憑證的編制狀況。用集合論描述關系型數據庫的方法，采購核算的記賬憑證各種情況必將在下述集合中：
PZ={采購的物資種類，采購的結算方式，采購物資到達情況，采購的付款方式}
即，采購核算的記賬憑證內容必將在上述集合中選取。
對于采購的物資種類如果不含固定資產，則有三個元素（生產材料、商品和周轉材料）；對于采購的結算方式，考慮有5個元素（交款發貨、貨到付款、預付定金、分期交款和賒購）；對于采購物資到達情況設定3個元素（如交款貨未到、貨物已收到、貨和款同期）；對于采購的付款方式設定4個元素（庫存現金、銀行存款、其他貨幣資金和其他）。每項關鍵因素中的某個具體元素的變動，都將改變采購核算的記賬憑證內容形式，如此將有3×5×3×4=180種采購核算的記賬憑證內容形式。用關系的合理性加以限制，剔除矛盾內容，則可得到90種采購核算的記賬憑證。這里所說的矛盾內容是：如當賒購定貨時顯然不涉及付款，而當賒購結算時必定只有付款元素等。
類似地，可以得到采購業務核算、庫存業務核算、銷售業務核算、固定資產業務核算、應收應付核算等由經濟業務自動編制會計記賬憑證的方法，解決了從經濟業務信息到自動生成記賬憑證的難點，實現了會計核算的智能性處理，蕩平了會計信息化全面智能化核算的一個最終障礙。
4.會計核算系統
在解決了經濟業務自動編制會計記賬憑證瓶頸之后，可以開發一個完整的智能化會計核算系統。
4.1智能憑證集合了根據經濟業務自動生成記賬憑證的功能
利潤核算是在逐個分析損益類科目的情況下，計算后得到，類似于利潤表的計算。再如，納稅核算是在逐個對比損益類科目的情況與稅法約束的情況下，計算后得到（其如招待費與收入的比例等）。
4.2設置一般憑證處理的功能有以下三個目的
第一用于輸入非智能生成憑證程序之外的記賬憑證；第二進行記賬前的憑證審核工作；第三修改智能生成憑證程序，提高智能憑證的靈活性。
4.3賬務處理的目的
賬務處理的目的是實現登記賬簿、期末結賬等活動，是現有會計核算已經實現了的智能性自動處理的功能。
4.4智能報表的依據
智能報表的依據是已經記賬憑證和賬簿等信息，自動編制會計報表的處理。這也是現有會計核算已經實現了的智能性自動處理的功能。
至此，已構建了智能化會計核算系統的功能模型。在具體的程序設計中，基本實現了這個系統。
小結
（1）智能化的會計核算系統將為智能型會計決策系統奠定基礎。財務決策直接依賴于會計信息的提供?，F時經濟管理的決策模型不僅發展迅速而且十分豐富，而財務管理決策的方法卻相形見絀，會計信息不能迅速供應可能影響了它的發展。
（2）智能化的會計核算系統將提升會計信息價值。網絡時代，各種經濟信息的處理與傳遞，都已經可以用光速來衡量。會計信息處理與反映的滯后與此極不相稱。實現智能化的自動會計核算，在形成與各種業務信息系統的無縫鏈接的同時，迅捷的會計信息為企業經營管理決策將帶來巨大效益，從而提升會計信息價值。
（3）會計核算的智能化必將推動會計理論的創新與實踐的發展，推動會計的改革與發展，凸顯會計信息的價值，提升會計的作用與地位。
【關鍵詞】 事業會計 財務管理 基建
隨著我國經濟的發展，我國事業財政管理改革不斷深化，先后實施了部門綜合預算、國庫集中收付、政府采購、收支兩條線等重點改革，財政預算管理體系不斷完善。會計作為改革的主要內容也在不斷的探索中前進。作為事業單位會計核算的主要內容是非經常性的經濟活動的基本建設投資核算是否有必要納入事業單位會計體系，如何增強事業單位會計信息的完整性，又要滿足現行的財政管理體制改革的需要，同時還要有利于提高事業單位自身財務管理水平特別是固定資產管理水平的提高，本文就此做以下探討。
1 基建會計納入事業單位會計核算體系的必要性
我國事業單位基建會計執行的是1996年1月1日開始實施的《國有建設單位會計制度》，該制度規定適用于國有建設單位和使用財政性資金的非國有建設單位。其最大的特點就是以基本建設會計為獨立的會計主體，采用獨立的核算方式，反映本單位基建投資的資金來源，使用過程和結果，同時也滿足了“專款專用”的基建資金使用要求。
1.1 不便于反映事業單位完整的會計信息
基建會計和事業會計作為一個單位下的兩個獨立的會計主體分別核算反映各自的會計信息，編制不同的財務報表，上報不同的主管部門。盡管在事業單位大決算報表中有相關基本建設的會計信息，但只是簡單的幾個匯總數據，無法體現基建資金使用的詳細過程，由于兩類報表信息的不銜接，不論哪一個報表都不能完整地反映本單位的資產、負債和收支等經濟活動的總體狀況，一定程度上影響了事業單位財務報表會計信息的完整性和全面性。
1.2 不符合當前財政預算管理改革的要求
2004年以來，我國財政預算管理體制改革不斷深化，采取了部門預算、國庫集中支付、政府收支分類等一系列的改革措施。在此背景下，事業單位所有的收支都必須納入部門預算管理，在支付款項時，采用國庫集中支付下的直接或者授權的方式支付?；ㄙY金的撥付不再通過原來的基建賬戶，同時，按照財政部門的要求，基建賬戶已在逐步取消過程中。
1.3 不利于固定資產財務管理水平的提高
事業單位基本建設投資形成的資產絕大多數為固定資產，包括土建項目以及與土建項目不可分割的設備等。在實務操作中，固定資產必須在辦理竣工決算和交付使用手續后，才能從基建會計的賬面轉入事業會計賬面上，以增加固定資產。由于基本建設項目建設周期較長、工程手續復雜、基建會計與事業會計各自獨立核算、多部門協調不暢等原因造成很多單位的項目建成使用與資產入賬的時間長期不一致。
1.4 不適應基本建設投資主體多元化的趨勢
隨著我國市場經濟的不斷發展與完善，事業單位資本性支出的投資主體已不僅僅限于基本建設支出，而是出現了多元化的趨勢。首先，基本建設資金的來源從原來的財政撥款和建設銀行貸款的單一渠道逐步發展為財政撥款、自有資金、捐贈資金、企業投資以及各金融機構均能貸款的多渠道格局。其次，事業單位除了基本建設形成資本性支出外，還有用事業收入或財政補助收入等經費直接購置或研發的設備形成的資本性支出，且這部分支出的比例在逐年增長。
2 基建會計納入事業單位會計核算體系的可行性、難點與問題
以上簡單討論了當前基建會計和事業會計核算體系分離所帶來的四個方面的主要問題，為了解決這些問題，我們似乎可以得出這樣的結論：確有必要將基建會計并入事業會計統一核算以解決以上問題。但隨之而來的問題是如何并入，并入之后是否能解決我們想要解決的問題，以達到最初并賬的目的；并入之后又會帶來哪些新的問題，而這些問題與并賬之前我們想要解決的問題孰重孰輕；并賬是否就是唯一甚至是最好的解決問題的辦法等。為此，這里將從會計理論、實務操作、技術方法上對并賬的可行性和問題進行進一步的探討。
2.1 會計理論上的可行性、難點與問題
（1）可行性：基建會計與事業會計核算的基本前提一致：首先，二者核算的主體均為事業單位本身，同屬一個會計主體，分別反映事業單位經濟活動的兩個不同方面。當前兩套核算體系下，基建會計核算事業單位由發改委立項、財政撥款或事業單位自籌的基本建設項目資金運動的過程，反映資產的債權債務、資金的運營成本，年終向主管部門、財政部門和相關職能部門報送基建決算報表。因此，假設基建會計的會計主體為事業單位本身，從會計主體和核算撥款的角度來看，基建會計與事業會計合并是可行的。
（2）難點與問題：基建會計和事業會計的確認基礎不一致：由于基建會計以權責發生制為確認基礎，是對項目支出的資本化過程，而事業會計以收付實現制為確認基礎，反映和控制經費預算的執行過程。年終也是基于不同的確認基礎形成各自的財務報告和決算報表。
2.2 實踐操作上的可行性、難點與問題
（1）可行性：根據《企業會計準則》和《企業會計制度》，目前，絕大多數企業已將基建會計核算并入企業的日常核算體系，通過設置“在建工程”及其相關明細科目對企業基本建設投資進行核算?！夺t院會計制度》和《高校會計制度。（征求意見稿）中也設立了“基建工程”和“基建撥款”科目。其次，財政部門要求財政撥款和發改委立項的基建資金在國庫集中支付環節，和事業經費一樣統一并入國庫單一賬戶集中支付。企業、醫院、高校的實踐，國庫集中支付改革都為事業單位基建會計并入事業會計核算體系奠定了一定的基礎。
（2）難點與問題：首先，將基建會計并入事業會：計核算體系后，盡管可以通過“在建工程”以及輔助的明細科目等核算基建項目的投資成本，但是卻無法在短期內形成基建會計自身完整成熟的會計核算體系，并有效地反映基建項目從項目的概算到決算、從資金的籌集到使用的完整的資金運動過程和建設成本。
2.3 技術方法上的可行性、難點與問題
（1）可行性：政府收支分類改革在會計科目設置上為基建會計納入事業會計體系做了一定的準備。2006年財政部頒布的《政府收支分類改革辦法》及《財政部關于政府收支分類改革后事業單位會計核算問題的通知》，在“事業支出”科目下設置“基本支出”和“項目支出”二級明細科目，將事業單位基本建設預算包括在部門預算的“項目支出”中，調整了政府預算收入、支出科目分類，取消了“基本建設支出”的類級科目，在“支出經濟分類科目”的“款”級科目設置“基本建設支出”和“其它資本性支出”明細賬進行核算反映，同時按照支出功能分類將“基本建設支出”劃分到“一般公共服務、國防、教育、科學技術、農林水事務”等功能科目中，體現了基本建設作為預算單位日常業務活動的管理理念。
（2）難點與問題：預算和決算報表口徑不一致，考核預算執行情況有難度。實際工作中，根據財政部門年度部門綜合預算的編制任務，事業單位一般于當年7月編制一上預算，11月編制二上預算，完成部門預算“兩上兩下”的編制審批過程。在編制預算過程中，為了執行預算時有一定的靈活性和主動性，實務操作人員一般都傾向于將預算在可能的范圍內編制的粗一些，比如，能合并的項目就合并，以避免經費只能在項目內部調整使用，不能跨項目使用的要求，有悖于部門預算科學化精細化管理的理念。國庫集中支付很難實現根本上的“集中”，基建經費預算尚未并入部門綜合預算，當年立項、當年建設的項目因時間等原因往往不包含在年初的預算中，除非在編制預算時就已經明確發改委立項、財政撥款的項目，可以列入第二年的預算。不包括經建處和發改委安排的基建經費，更無法包括中央財政撥付的各類專項經費，而這部分資金的額度遠遠超過了事業經費。而在年終決算時，盡管決算報表中要求對包括基建經費在內的所有收支內容都要有所反映，卻無法達到基建會計決算報表所能反映的從基建資金的籌措到使用的完整的資金運動狀態和建設成本的目標。同時由于預算決算報表的體系和口徑不一致，年末預算執行情況的分析也只是對局部的數據進行分析，很難提供全面、真實、可靠的會計信息。
關鍵詞：醫院會計 成本核算 一體化 發展思路
一、會計核算與成本核算發展思路
（一）會計核算與成本核算一體化內容
一體化，不明思議，就是將計算機網絡應用于會計核算和成本核算中，通過計算機系統的采集和整理形成相關的會計憑證，達到一體化的整合效果。由于這種會計憑證是相關的成本記錄，所以為后續的核算工作帶來很大的便利。也就是說，不同的會計憑證對應著不同的成本屬性，計算機系統會自動的將成本轉化為成本數據，免去了記賬、審核和結賬等一系列繁瑣的過程，在極大的縮短了工作時間的同時，還帶來了很好的效果，使會計核算和成本核算有機的融為了一體。
二、會計核算與成本核算與傳統賬務核算的區別
會計核算與成本核算一體化與傳統賬務核算相比較，存在諸多差別。其中最主要的就是一體化的核算管理通過信息化的數據管理，實現了醫院信息資源的共享。具體表現在：
醫院的出納在記錄款項的收入和支出時要將相應的成本對象也填寫進去，便于系統依據成本對象生成原始憑證。該原始憑證既可以為賬務提供需要，還可以為成本數據和會計核算提供有效的依據。
病人在醫院的門診收費處和住院結賬處會產生很多數據，除此之外還包括病人的清單數據，這些數據集中在一起歸于賬務處理，它們所涉及的各個科室和各個數據就是成本核算中的科室對象。
在大多醫院中，醫療服務項目數據的記錄都用于核算，初次之外還有其他的一些數據，比如工資、固定資產、日常消耗等。系統會根據以上這些數據信息，依據相應的憑證生成器自動生成核算結果，從而大大較少會計人員的工作量，同時還提高了核算工作的準確性。使會計人員可以將剩余的時間和精力用于數據分析和其他管理工作，提高核算工作和管理工作的效率。
二、實現會計核算與成本核算一體化的措施
（一）信息化網絡平臺的建立
人工成本合算的工作量十分巨大，而且很難保證其工作的準確性和效率。計算機網絡是代替人工的最佳選擇，是解決這一問題的有效途徑。因此，醫院要加大使用計算機網絡的力度，為成本核算提供良好的基礎。計算計網絡是實現會計核算和成本核算一體化的有效工具，可以擺脫傳統手工核算的方式，由此可以看出，建立科學完整的信息化網絡平臺是實現一體化的必要前提。
（二）建立業務科室和間接成本科室的核算體系
成本的核算工作要以小成本為核算單位，這是進行成本合算的關鍵所在。醫院成本核算和管理過程中，醫院科室被非為了兩種，一個是產生直接成本的臨床、業務科室等，一般還會有收益，另一個是會產生間接成本的且沒有收益的。因此在成本核算和管理中，要將二者有機的結合起來，不能忽略任何一個，也就是說不能只注重業務科室的成本核算，間接成本科室的成本核算所占醫院成本支出的比重也是很大的，所能節約的潛力也很大。要想確保這二者科學合理的進行，就要建立一個科學完整的成本核算體系，這是進行成本核算的關鍵。
（三）健全成本核算管理系統
利用計算機網絡進行成本核算，離不開功能先進、科學有效的管理體系軟件系統。這里所說的管理軟件系統是能夠將醫院會計核算與系統有效的銜接起來的系統，符合當前醫院的現狀和成本要求。系統要能夠滿足各個用戶的實際需求，還要具有一定的開放性，支持接收和輸出相關財務數據，并能夠根據用戶要求自動進行成本計算，生成各種成本信息。
（四）實行全成本核算，降低消耗
全成本合算的分攤是醫院會計核算的重點也是難點，其中包括醫院臨床、醫技科室的全成本核算。之所以說是難點是因為，全成本核算不僅要將房屋、工資和設備等計入成本，同時還要分攤其他部門和科室的管理費用。要將全成本核算做到科學合理，首先就要從分攤方法入手，采取一種科學適當的分攤方法，例如可以采取直接費用直接計入，間接費用分配計入的原則。
（五）及時進行成本核算分析和考核
成本核算是醫院工作的重點，但同時也要注重核算后成本分析，要充分清楚成本核算的整體過程，找出影響成本的各個因素，從成因和規律中掌握成本升降的變動基本規律，不斷改進和糾正成本核算中出現的問題和不足，從而建立起一種能夠有效降低成本的有效途徑。
三、結束語
醫院會計核算和成本核算一體化還存在很多不足，這需要醫院從根本做起，在實踐中不斷創新和完善成本核算體系，以此為醫院人力、物力和財力等活動提供良好的依據，進而達到降低成本，提高工作效率的目的。醫院會計核算和成本核算一體化能及時、準確和客觀地反映醫院的經營成本，從而提高醫院的決策能力和在市場中的競爭能力。
參考文獻：
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[2]柴菲，劉沛先，羅明.醫院會計核算系統的設計與開發[J].中國醫學裝備，2005
