時(shí)間：2023-06-27 15:25:02
緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇房地產(chǎn)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)指未來的不確定性對企業(yè)實(shí)現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)的影響。風(fēng)險(xiǎn)管理是企業(yè)從戰(zhàn)略制定到日常經(jīng)營過程中對待風(fēng)險(xiǎn)的一系列信念與態(tài)度，目的是確定可能影響企業(yè)的潛在事項(xiàng)，并進(jìn)行管理，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)提供合理的保證。2004年國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)在其修訂的《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》中將內(nèi)部審計(jì)認(rèn)定為：“內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立、客觀的保證與咨詢活動(dòng)，旨在為組織增加價(jià)值提高運(yùn)作效率。它通過一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來評價(jià)和改進(jìn)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過程的效果，從而幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。”本定義第一次把風(fēng)險(xiǎn)管理和治理過程列入內(nèi)部審計(jì)定義并放在第一位，使風(fēng)險(xiǎn)管理成為內(nèi)部審計(jì)的一個(gè)核心和重點(diǎn)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)主要有政策風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、運(yùn)營風(fēng)險(xiǎn)(可細(xì)分為成本風(fēng)險(xiǎn)、價(jià)格風(fēng)險(xiǎn)和市場風(fēng)險(xiǎn))、內(nèi)控風(fēng)險(xiǎn)、資本市場融資風(fēng)險(xiǎn)等。在境內(nèi)外上市企業(yè)，還面臨境外業(yè)務(wù)匯率風(fēng)險(xiǎn)、企業(yè)市值波動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)等。
2房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)中內(nèi)部審計(jì)參與企風(fēng)險(xiǎn)管理的必要性
2.1新形勢下房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)生存和發(fā)展的客觀需要
傳統(tǒng)的居住觀念，催化了我國房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)持續(xù)投資增長。目前房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)面臨著的風(fēng)險(xiǎn)不可謂不大，是我國高風(fēng)險(xiǎn)行業(yè)之一。企業(yè)內(nèi)部審計(jì)部門具有相對獨(dú)立的地位，其工作指向改善企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)，增加企業(yè)價(jià)值，內(nèi)部審計(jì)參與房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理就成為必然的客觀需求。
2.2房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)中內(nèi)部審計(jì)自身發(fā)展的需求
房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目復(fù)雜的業(yè)務(wù)流程，決定了內(nèi)控審計(jì)手段和方法必須與之相適應(yīng)，需要多學(xué)科和專業(yè)密切協(xié)同，從而促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)審計(jì)向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的轉(zhuǎn)變。審計(jì)署《關(guān)于內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)定》中也作出明確規(guī)定：“對本單位及所屬單位內(nèi)部控制制度的健全性和有效性以及風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行評審。”
2.3外部審計(jì)的影響
注冊會(huì)計(jì)師業(yè)務(wù)領(lǐng)域的不斷擴(kuò)展，勢必對內(nèi)部審計(jì)界產(chǎn)生影響。內(nèi)部審計(jì)部門和人員是企業(yè)內(nèi)部成員，熟悉了解本單位情況，能夠把握企業(yè)發(fā)展的脈搏和價(jià)值運(yùn)動(dòng)規(guī)律，對企業(yè)興衰有著血肉相連的榮辱感和使命與責(zé)任感。
3房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中內(nèi)部審計(jì)存在的問題
3.1企業(yè)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督理念缺位，往往忽視內(nèi)部控制建設(shè)工作
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)多是工程技術(shù)領(lǐng)域的專家，重視工程項(xiàng)目的開發(fā)與建設(shè)工作，對財(cái)政管理工作了解得不多，對企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的作用和監(jiān)督意義認(rèn)識(shí)不夠。個(gè)別領(lǐng)導(dǎo)甚至認(rèn)為計(jì)劃管理就是內(nèi)部控制，不需要什么內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，往往會(huì)造成工程延期、成本加大、還會(huì)帶來經(jīng)濟(jì)損失。例如，某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與乙方簽訂小區(qū)換熱站配套工程，乙方承諾合同工期四十五日內(nèi)確保設(shè)備安裝得到地方供熱部門的許可批復(fù)并能得到相關(guān)部門的驗(yàn)收，保證于當(dāng)年底正常供暖。事實(shí)上該配套工程延期一年，工程款超支，沒有經(jīng)過驗(yàn)收，不能正常供暖，引發(fā)業(yè)主訴訟維權(quán)，造成直接經(jīng)濟(jì)損失三十余萬元。
3.2企業(yè)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督體系薄弱，對企業(yè)的內(nèi)部控制監(jiān)督流于形式
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)有些業(yè)務(wù)流程設(shè)計(jì)不科學(xué)，很多時(shí)候起不到應(yīng)有的相互監(jiān)督的作用。企業(yè)內(nèi)部不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)審批控制、“三重一大”的集體決策或者聯(lián)簽制度也存在一些執(zhí)行不力的問題，監(jiān)督職能失去了應(yīng)有的剛性。有的企業(yè)付款控制不嚴(yán)，工程款發(fā)生超付；有的工程劃線不及時(shí)，結(jié)算滯后，會(huì)計(jì)信息反映不及時(shí)，未督促施工方開具發(fā)票，影響了項(xiàng)目進(jìn)度；有的不遵循收入成本配比原則，未嚴(yán)格按會(huì)計(jì)期間結(jié)算相關(guān)收入和成本費(fèi)用，存在人為調(diào)節(jié)收入成本的現(xiàn)象。
4如何讓內(nèi)部審計(jì)更好地融入房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理中
4.1加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)全過程監(jiān)督，充分發(fā)揮事前審計(jì)、過程審計(jì)和結(jié)果審計(jì)職能
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)可能產(chǎn)生在招投標(biāo)中、產(chǎn)生在結(jié)算中、產(chǎn)生在工程管理中、產(chǎn)生在具體經(jīng)濟(jì)合同的簽訂和履行過程中。全過程進(jìn)行監(jiān)督，對每一個(gè)環(huán)節(jié)進(jìn)行經(jīng)濟(jì)效益評價(jià)，杜絕舞弊行為的發(fā)生，減少不合理行為造成的損失，是發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)職能、減少企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵。因此，不但要從觀念上認(rèn)識(shí)到全過程控制的重要性，還要在實(shí)際工作中時(shí)時(shí)注意對必要措施和手段的運(yùn)用。例如，對完工產(chǎn)品的管理，各部門要做好各類工程材料和各項(xiàng)數(shù)據(jù)的收集、整理和雙向溝通工作，確保數(shù)據(jù)詳實(shí)、準(zhǔn)確。在房地產(chǎn)開發(fā)銷售的實(shí)際經(jīng)營業(yè)務(wù)中，則要加大銷售力度，減少庫存，加速資金周轉(zhuǎn)，將開發(fā)成本努力實(shí)現(xiàn)為產(chǎn)品銷售收入，將商品變現(xiàn)為資金，并搞好后續(xù)土地儲(chǔ)備，增強(qiáng)可持續(xù)發(fā)展的活力。
4.2要優(yōu)化內(nèi)部審計(jì)人員結(jié)構(gòu)，培養(yǎng)高素質(zhì)的審計(jì)人才
房地產(chǎn)開發(fā)過程涉及技術(shù)研發(fā)、項(xiàng)目規(guī)劃、工程建設(shè)、市場營銷、合同管理等各項(xiàng)職能，需要綜合素質(zhì)較高的各類專業(yè)技術(shù)人員，更是企業(yè)內(nèi)部審計(jì)有效實(shí)施的前提和基礎(chǔ)。我國房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作起步晚，相關(guān)人才匱乏。亟需對審計(jì)人員進(jìn)行定期培訓(xùn)、崗位輪訓(xùn)。尤其要培養(yǎng)和造就懂得工程管理的復(fù)合型審計(jì)人員，以促進(jìn)工程管理，嚴(yán)格工程變更審批流程，整治“三邊工程”，規(guī)范招投標(biāo)、工程劃線、工程結(jié)算、工程付款，為項(xiàng)目清算、成本、收入的核算奠定良好基礎(chǔ)，確保工程建設(shè)程序規(guī)范、操作有序、控制有力。
4.3建立健全完善的內(nèi)部控制制度
對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)，必須建立健全完善的內(nèi)部控制制度。內(nèi)控制度本質(zhì)上是一個(gè)有機(jī)整體，涵蓋計(jì)劃、項(xiàng)目、人力資源、財(cái)務(wù)、合同、風(fēng)險(xiǎn)管理等各項(xiàng)規(guī)章制度，尤其要重視的是制度之間的銜接、支撐和配合，決不能形成信息孤島、管控脫節(jié)、效能抵銷、責(zé)權(quán)不清的困境。
4.4推行全面預(yù)算管理，保障資金有序流動(dòng)，提高經(jīng)濟(jì)效益
注重并深化全面預(yù)算管理，成立高層預(yù)算小組，由專業(yè)人士專門負(fù)責(zé)預(yù)算的審批、編制、監(jiān)督工作。使預(yù)算范圍從傳統(tǒng)、單一的生產(chǎn)資金計(jì)劃擴(kuò)大到基建、風(fēng)險(xiǎn)投資、勞資、營銷、物資供應(yīng)以及社會(huì)融資等資金預(yù)算，加強(qiáng)對庫存物資的管理工作，特別是對存量的地下室、產(chǎn)權(quán)車庫、地面車位的排查清理，對限制資產(chǎn)逐一登記在冊，責(zé)任到人，能出手的盡快出售，一時(shí)難以銷售的進(jìn)行短期出租，盤活現(xiàn)有的存量資產(chǎn)，回籠資金，減少資金占用，提升經(jīng)營活動(dòng)的增效點(diǎn)，激活現(xiàn)有資產(chǎn)的動(dòng)態(tài)價(jià)值，為企業(yè)增收創(chuàng)效。
4.5建立相應(yīng)的評價(jià)考核與激勵(lì)機(jī)制
關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)管理；房地產(chǎn)；內(nèi)部審計(jì)
一、房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的價(jià)值
當(dāng)下經(jīng)濟(jì)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變使得經(jīng)濟(jì)正在經(jīng)歷著換擋。在這樣的特殊階段，房地產(chǎn)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)特別是資金風(fēng)險(xiǎn)變得越來越大，對其資金風(fēng)險(xiǎn)管理的能力要求越來越高。在企業(yè)的資金管理過程中，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)是重要的環(huán)節(jié)之一，是及時(shí)發(fā)現(xiàn)其資金風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)以及采取相應(yīng)應(yīng)對措施的重要基礎(chǔ)。因此，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該積極改進(jìn)自身的內(nèi)部審計(jì)方式和措施，引入全面風(fēng)險(xiǎn)管理理念，全面提升企業(yè)的資金管理能力，提升審計(jì)效果，規(guī)避企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。
二、當(dāng)下房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀
(一)制度方面
在市場經(jīng)濟(jì)和現(xiàn)代管理理念的雙重作用下，內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)成為眾多企業(yè)進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制和管理的標(biāo)準(zhǔn)手段之一。對于房地產(chǎn)企業(yè)來講，內(nèi)部審計(jì)的重要性不言而喻，企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)者和管理層都深知這一點(diǎn)，因此在內(nèi)部審計(jì)制度建設(shè)方面的動(dòng)作比較頻繁。但是，在眾多的房地產(chǎn)企業(yè)中，都或多或少的存在著一些問題，主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一方面是制度本身的合理性和科學(xué)性；另外一方面是制度對于企業(yè)本身的適應(yīng)程度。對于制度本身的合理性和科學(xué)性，當(dāng)下的房地產(chǎn)企業(yè)由于受到自身知識(shí)水平、技能以及經(jīng)驗(yàn)的限制，在制度設(shè)計(jì)的合理性和科學(xué)性方面存在著一定的不足和缺陷，制度的完整性方面缺乏事前審計(jì)和事后監(jiān)督評價(jià)，制度的更新頻次較低，導(dǎo)致制度的設(shè)計(jì)逐漸落后等等方面。對于制度對企業(yè)自身情況的適應(yīng)程度方面。房地產(chǎn)企業(yè)在進(jìn)行制度設(shè)計(jì)的時(shí)候，或多或少會(huì)對先進(jìn)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)制度和方式進(jìn)行學(xué)習(xí)和借鑒，但是也正是這樣的借鑒可能會(huì)導(dǎo)致其脫離企業(yè)自身的實(shí)際情況，形成沒有實(shí)際效果和實(shí)踐意義的“空制度”。
(二)人才方面
良好的人才資源和儲(chǔ)備是科學(xué)的制度建立的基礎(chǔ)。房地產(chǎn)企業(yè)在制度建立的過程中，通常受到人才技術(shù)的限制。總體來看，當(dāng)下房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人才問題主要集中在質(zhì)量上面。由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化，導(dǎo)致企業(yè)在面臨新的經(jīng)濟(jì)環(huán)境時(shí)需要及時(shí)的調(diào)整相關(guān)的管理方式和策略，同時(shí)，隨著管理本身的發(fā)展，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的管理理念及方式也在不斷的更新和進(jìn)步，這幾點(diǎn)要求企業(yè)的內(nèi)部管理人才就需要具備較強(qiáng)的學(xué)習(xí)能力以及持續(xù)不斷學(xué)習(xí)的意識(shí)，只有這樣，才能使自己企業(yè)的人才結(jié)構(gòu)和人才所帶來的知識(shí)和技能不會(huì)落后，也就從基礎(chǔ)上防治制度和執(zhí)行方面的不科學(xué)合理以及脫離實(shí)際。我國房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人才結(jié)構(gòu)就存在著一定的落后的問題，一方面是企業(yè)的人才更迭機(jī)制不足，另一方面也是人才自身的惰于學(xué)習(xí)，以至?xí)?dǎo)致并使得在經(jīng)濟(jì)環(huán)境和管理目標(biāo)變化時(shí)，房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人才顯得較為落后和能力不足。
(三)激勵(lì)和控制方面
在激勵(lì)和控制方面，這是房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度切實(shí)落地的過程，是內(nèi)部審計(jì)發(fā)揮其應(yīng)有效果的過程。在房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)執(zhí)行過程中，由于房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目復(fù)雜度和周期交錯(cuò)度較高，其建造的設(shè)計(jì)、材料等價(jià)格具有一定的隱蔽性，內(nèi)部審計(jì)結(jié)果可能涉及相關(guān)人員利益等，這就給內(nèi)部審計(jì)增加了很大的難度，也是房地產(chǎn)企業(yè)亟待提升內(nèi)部審計(jì)能力的重要原因。總體來看，當(dāng)前的房地產(chǎn)企業(yè)在內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)行和監(jiān)督方面，有一些流程化的東西，發(fā)揮著重要的作用，但是也存在著“形式重于實(shí)質(zhì)”的現(xiàn)象。針對房地產(chǎn)企業(yè)項(xiàng)目的地域跨度大、信息不流暢的問題沒有著手解決，對經(jīng)營過程中可能存在較為隱蔽的舞弊行為沒有提前預(yù)判，導(dǎo)致企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)流于形式，達(dá)不到預(yù)期的效果。
三、案例淺析
作為中國房地產(chǎn)企業(yè)集團(tuán)——恒大地產(chǎn)，其在經(jīng)營過程中顯示出來的前瞻性和穩(wěn)定性是毋庸置疑，其在內(nèi)部審計(jì)完善和優(yōu)化方面也必然有值得借鑒和學(xué)習(xí)的地方。在今年的年度工作會(huì)議上，恒大集團(tuán)董事局主席許家印先生發(fā)表講話，其在談到2017年的重點(diǎn)工作時(shí)，就以單列的形式強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部監(jiān)管和約束機(jī)制的建立，而在內(nèi)部監(jiān)管和約束中，內(nèi)部審計(jì)就是一個(gè)重要的環(huán)節(jié)。由此可見，盡管恒大集團(tuán)擁有很強(qiáng)的資金管理能力以及內(nèi)部控制能力，但是仍然將以內(nèi)部審計(jì)作為重要環(huán)節(jié)的內(nèi)部控制和約束作為工作重點(diǎn)。具體來看，恒大集團(tuán)今年在內(nèi)部審計(jì)方面的工作主要由以下幾個(gè)方面。一是加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)部門自身的建設(shè)，這包括制度建設(shè)、流程建設(shè)、隊(duì)伍建設(shè)等等；二是加強(qiáng)巡視和專項(xiàng)檢查力度，最后是強(qiáng)調(diào)相關(guān)人員要加強(qiáng)自身學(xué)習(xí)，打鐵必須要自身硬。從恒大集團(tuán)的相關(guān)措施來看，對于內(nèi)部審計(jì)工作的完善和健全，主要從制度完善，強(qiáng)力執(zhí)行和人才學(xué)習(xí)等方面進(jìn)行。房地產(chǎn)企業(yè)也可根據(jù)自身情況，借鑒和學(xué)習(xí)其適合自己的地方，提升企業(yè)內(nèi)部審計(jì)能力。
四、基于風(fēng)險(xiǎn)管理導(dǎo)向的房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)措施
(一)制度方面
針對房地產(chǎn)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度科學(xué)合理性以及切合實(shí)際兩方面的不足，企業(yè)應(yīng)該著力從制度入手，建立和不斷完善內(nèi)部審計(jì)制度和流程，提供通暢的運(yùn)行通道和流程。具體來講，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該積極把握當(dāng)下經(jīng)濟(jì)形勢下的管理目標(biāo)和方向，在國家抑制房地產(chǎn)泡沫的大背景下積極加強(qiáng)自身內(nèi)部控制，提升管理水平。一方面，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該和具有良好關(guān)系的兄弟企業(yè)建立起良好的合作關(guān)系，相互探討和研究關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)管理的制度設(shè)計(jì)和執(zhí)行工作，并且在此基礎(chǔ)上根據(jù)自身的具體情況，遵循自身企業(yè)發(fā)展規(guī)律，因時(shí)因地制宜，建立起本地化的內(nèi)部審計(jì)制度。另一方面，企業(yè)應(yīng)該深刻認(rèn)識(shí)到房地產(chǎn)業(yè)務(wù)過程中的資金信息隱蔽性，做好各個(gè)環(huán)節(jié)的公開和可追溯，建立起追溯體系及追溯責(zé)任制，使得相關(guān)的審計(jì)工作能夠在“可查”的基礎(chǔ)上進(jìn)行，提升內(nèi)部審計(jì)的效率和效果。
(二)人才方面
“打鐵要自身硬”，這是恒大集團(tuán)內(nèi)部控制管理針對人才培養(yǎng)和優(yōu)化方面給我們的重要啟示。房地產(chǎn)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作由于行業(yè)特性，顯得較為復(fù)雜和多變，一方面需要扎實(shí)的專業(yè)知識(shí)技能，另一方面也需要豐富的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)。因此，房地產(chǎn)企業(yè)除了在人才引進(jìn)方面做好工作外，還要加強(qiáng)內(nèi)部的學(xué)習(xí)、交流和培訓(xùn)，營造進(jìn)步氛圍，打造相關(guān)的學(xué)習(xí)體系，保持人才結(jié)構(gòu)和人才知識(shí)的新鮮度。一方面企業(yè)可以與本地高校相關(guān)學(xué)院建立良好的溝通交流機(jī)制，做好人才和知識(shí)儲(chǔ)備；另一方面，企業(yè)可以與關(guān)系良好的企業(yè)建立合作關(guān)系，取長補(bǔ)短，共同培養(yǎng)內(nèi)部審計(jì)人才，達(dá)到內(nèi)部審計(jì)能力提升的共贏。
(三)激勵(lì)和控制方面
在激勵(lì)和控制方面，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該積極踐行相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)制度，并且在實(shí)踐中不斷的總結(jié)和摸索，逐步優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部控制制度。具體來講，一方面企業(yè)應(yīng)該建立相關(guān)的執(zhí)行和時(shí)間流程，做好各個(gè)環(huán)節(jié)的責(zé)任制下放，環(huán)環(huán)相扣，做好監(jiān)督和審查，獎(jiǎng)懲并舉，做好激勵(lì)工作；另一方面，企業(yè)要結(jié)合人才方面的措施，著力提升執(zhí)行人員的業(yè)務(wù)水平，增強(qiáng)執(zhí)行和實(shí)踐的效果以及反饋能力，為后期的總結(jié)和優(yōu)化奠定良好的基礎(chǔ)。
五、練好內(nèi)功任重道遠(yuǎn)
在房地產(chǎn)市場深入發(fā)展的今天，經(jīng)濟(jì)增長方式發(fā)生著較大的改變，房地產(chǎn)市場面臨著較大空間的泡沫抑制以及政策調(diào)控，各家房地產(chǎn)企業(yè)需要審時(shí)度勢，根據(jù)自身的具體情況積極適應(yīng)這樣的大情勢、大背景，在做好外部轉(zhuǎn)變的同時(shí)積極進(jìn)行內(nèi)部管理的優(yōu)化和完善，進(jìn)一步練好內(nèi)功。內(nèi)部審計(jì)工作是企業(yè)內(nèi)部管理重要的一環(huán)，總體來講，企業(yè)應(yīng)該立足內(nèi)部審計(jì)制度的建立和優(yōu)化，逐步探索和研究相關(guān)課題，為后續(xù)的制度完善提供理論和經(jīng)驗(yàn)支撐。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)該做好人才方面的優(yōu)化，在做好人才引進(jìn)的同時(shí)逐步建立內(nèi)部培訓(xùn)體系，達(dá)到企業(yè)的長期人才戰(zhàn)略和短期人才戰(zhàn)略的并行和融合，促進(jìn)人才資源的可持續(xù)發(fā)展。最后，企業(yè)應(yīng)該做好后續(xù)的執(zhí)行和監(jiān)督工作，以期達(dá)到總結(jié)經(jīng)驗(yàn)和激勵(lì)執(zhí)行的效果，為房地產(chǎn)企業(yè)的健康發(fā)展進(jìn)一步練好內(nèi)功作出應(yīng)有的貢獻(xiàn)，這是一項(xiàng)十分重要的任務(wù)，我們要不懈的努力，任重而道遠(yuǎn)。
參考文獻(xiàn)：
[1]王玉寶.淺議房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)與風(fēng)險(xiǎn)管理[J].中國商論，2015(17).
[2]秦霖.基于企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)控制理論研究[J].財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)，2015(14).
不動(dòng)產(chǎn)是指不能移動(dòng)或者如果移動(dòng)就會(huì)改變其性質(zhì)、損害其價(jià)值的有形財(cái)產(chǎn),包括土地及其定著物,包括物質(zhì)實(shí)體及其相關(guān)權(quán)益。在《保險(xiǎn)公司不動(dòng)產(chǎn)投資試點(diǎn)管理辦法》(征求意見稿)中,“不動(dòng)產(chǎn)”被定義為建筑物、構(gòu)筑物及其附屬設(shè)施,以及該建筑物、構(gòu)筑物及其附屬設(shè)施占用范圍內(nèi)的土地使用權(quán)。而“不動(dòng)產(chǎn)投資”,則指保險(xiǎn)公司為獲取投資回報(bào),運(yùn)用保險(xiǎn)資金,通過認(rèn)購不動(dòng)產(chǎn)金融產(chǎn)品或以物權(quán)、股權(quán)、債權(quán)等方式,投資不動(dòng)產(chǎn)的行為。因?yàn)閯?dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)有時(shí)是可以互變的,而房地產(chǎn)業(yè)是不動(dòng)產(chǎn)中性質(zhì)較為穩(wěn)定的一項(xiàng),最為符合保險(xiǎn)資金投資特點(diǎn)。
保監(jiān)會(huì)主席吳定富在接受采訪時(shí)表示,保險(xiǎn)資金投資不動(dòng)產(chǎn)細(xì)則有望于近期出臺(tái),屆時(shí)保險(xiǎn)資金將不允許投資居民住宅、不允許參與房地產(chǎn)開發(fā)、不允許直接投資商業(yè)房地產(chǎn)等項(xiàng)目。但是,其主要目的是為了防止炒房等行為,而對于其投資范圍做出的適當(dāng)限制。
(一)投資渠道窄且收益率偏低
吳定富曾表示,“在中國目前保險(xiǎn)業(yè)處于初級(jí)發(fā)展的階段,在承保這塊的利潤比較低的情況下,要使企業(yè)做大做強(qiáng),保險(xiǎn)資金的運(yùn)用在某種程度上更具有特殊的重要性,對保險(xiǎn)業(yè)健康持續(xù)發(fā)展、防范風(fēng)險(xiǎn)、做大做強(qiáng),具有非常重大的意義”。
國外統(tǒng)計(jì)資料也顯示,只有當(dāng)保險(xiǎn)公司的資金年收益率在7%以上時(shí),其經(jīng)營才能進(jìn)入良性發(fā)展軌道。我國的投資收益率還未到此水平,2009年度保險(xiǎn)資金投資收益率6.41%,同比提高4.5個(gè)百分點(diǎn)。僅憑債券、基金、股票、存款為主的匱乏的投資渠道很難到達(dá),保險(xiǎn)資金投資股票的收益一般為10%,但風(fēng)險(xiǎn)較大。債券收益率在5%上下,雖然安全但收益相對偏低。而地產(chǎn)的平均投資收益率約在8%左右,其安全性和收益率保險(xiǎn)公司來說吸引力很大相對于4%的保險(xiǎn)資金平均收益率,投資地產(chǎn)后,收益將翻番。
(二)拓寬渠道——房地產(chǎn)業(yè)
按照保監(jiān)會(huì)公布數(shù)據(jù),截止2009年底,中國保險(xiǎn)業(yè)的總投資額為2.69萬億元人民幣。如果按照國外通行的保險(xiǎn)業(yè)在房地產(chǎn)的投資比例——限額占總投資額的15%,進(jìn)行計(jì)算,并假設(shè)30%的資金流入海外市場,進(jìn)入全國樓市的保險(xiǎn)資金大約可達(dá)2825億元。因此,保險(xiǎn)資金的去向吸引了房地產(chǎn)市場的目光。而且,我們知道保險(xiǎn)資金的投資在于追求長期性、穩(wěn)定性、累計(jì)性、負(fù)債性。而房地產(chǎn)業(yè)的流動(dòng)性較低,短期內(nèi)不易變現(xiàn),投資規(guī)模大、期限長,比較符合保險(xiǎn)資金穩(wěn)健投資的特點(diǎn)。
二、房地產(chǎn)市場發(fā)展空間分析
2009年度胡潤百富榜中,前十名中,房地產(chǎn)富豪有8位。房地產(chǎn)富豪卷土重來,無疑與當(dāng)前中央政府的政策緊密相關(guān),08年10月下旬國家和上海市出臺(tái)有關(guān)完善住房保障、促進(jìn)房地產(chǎn)市場發(fā)展的措施后,市場反應(yīng)比較積極,交易量有所回升。與金融危機(jī)前的政府嚴(yán)厲的房地產(chǎn)業(yè)調(diào)控措施形成鮮明的對比。
(一)房地產(chǎn)行業(yè)近況
根據(jù)國家統(tǒng)計(jì)局公布2009年1~12月全國房地產(chǎn)市場運(yùn)行情況。2009年,全國完成房地產(chǎn)開發(fā)投資36232億元,比上年增長16.1%。12月份,全國房地產(chǎn)開發(fā)景氣指數(shù)為103.66,比11月份提高0.88點(diǎn)。
其中,由數(shù)據(jù)我們不難發(fā)現(xiàn)在國家經(jīng)濟(jì)刺激政策尤其是寬松的貨幣政策和通貨膨脹預(yù)期等因素的影響下,今年我國房地產(chǎn)市場表現(xiàn)遠(yuǎn)好于預(yù)期,出現(xiàn)了投資加快、銷售增加、價(jià)格快速上漲和資金來源充裕等新情況。
(二)投資房地產(chǎn)的原因
1.剛性需求的存在
剛性需求,是指商品供求關(guān)系中受價(jià)格影響較小的需求,房產(chǎn)也屬于其中之一,不論價(jià)格的高低,人們的需求都存在,而且都是必需的。房子也可以說是一種特殊的必須品,房子是建立在經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)之上的,但對于中國人而言,擁有自己的房子的思想是根深蒂固的,只要可以,都愿意花費(fèi)巨資購買房子。而且,隨著社會(huì)的發(fā)展,我國的家庭規(guī)模也逐漸減小由原本的四世同堂變?yōu)橐粋€(gè)個(gè)小家庭,因此其對于房子的需求也在不斷增加,無論城市居民對住宅面積、質(zhì)量要求的提高等因素?zé)o一不對房地產(chǎn)需求構(gòu)成強(qiáng)有力的支撐,促使其價(jià)格提高。
2.土地資源稀缺
根據(jù)最新一輪的土地變更調(diào)查,截至2008年12月31日,中國耕地總面積為18.2574億畝。在2008年度,全國耕地面積凈減少了29.0萬畝。2008年度全國耕地面積凈減少量比上年度下降了50%。我國房地產(chǎn)需求旺盛,使得土地資源消耗急劇上升。土地資源的稀缺,就勢必使得土地成本增大。而現(xiàn)在隨著建筑材料、人工成本的暴漲、資金成本以及各類稅費(fèi)的增加也同樣使得房地產(chǎn)價(jià)格不斷上漲。
3.通貨膨脹
根據(jù)國外資料顯示,房價(jià)隨CPI的增加而增加。美國在第二次石油危機(jī)期間,通貨膨脹形勢最為嚴(yán)峻,CPI上升了13%,與此同時(shí)房價(jià)卻未大幅度下跌,仍然保持增速為正。在通貨膨脹背景下,租金隨通貨膨脹率而上升,且租金波動(dòng)幅度要小于房價(jià),這對房價(jià)形成支撐作用,租金持續(xù)在一個(gè)高水平上,房價(jià)就難以下降。
相比較發(fā)達(dá)國家房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展歷程來看,中國房地產(chǎn)業(yè)的發(fā)展歷程,其總體發(fā)展水平還處于產(chǎn)業(yè)的成長階段。而且,很多發(fā)達(dá)國家的房地產(chǎn)價(jià)格的拐點(diǎn)大都存在于其城市化率達(dá)到65%以上,因此對于中國這個(gè)發(fā)展中國家來講于中國經(jīng)濟(jì)的迅速增長,城市化進(jìn)程的推進(jìn),社會(huì)結(jié)構(gòu)進(jìn)入轉(zhuǎn)型期,居民購買力和購買意向增強(qiáng),都為房地產(chǎn)行業(yè)發(fā)展提供強(qiáng)勁動(dòng)力。因此,在房產(chǎn)業(yè)還存在很大的發(fā)展的空間,在人民幣升值預(yù)期、國民的消費(fèi)水平的提高等因素的影響下,房地產(chǎn)產(chǎn)業(yè)的蓬勃發(fā)展必然是勢不可擋。綜上所述,投資房地產(chǎn)是可行,可以獲取一定利益
三、保險(xiǎn)資金投資房地產(chǎn)的物業(yè)類型
關(guān)鍵詞:房地產(chǎn)行業(yè) 年度會(huì)計(jì)報(bào)表 審計(jì)
隨著中國市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，房地產(chǎn)行業(yè)經(jīng)營規(guī)模不斷擴(kuò)大，成為支持我國國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主導(dǎo)產(chǎn)業(yè)，同時(shí)各地?cái)?shù)量龐大的房地產(chǎn)企業(yè)也成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供審計(jì)服務(wù)的重要對象之一。由于房地產(chǎn)行業(yè)不同于一般工商企業(yè)，其產(chǎn)品特殊、建設(shè)項(xiàng)目規(guī)模大、時(shí)間跨度長，且房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)報(bào)告一般情況下都會(huì)有諸如銀行貸款之類的特殊用途，造成房地產(chǎn)行業(yè)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較高，如何做好房地產(chǎn)行業(yè)年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)工作，提高審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，筆者結(jié)合多年房地產(chǎn)行業(yè)的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，就審計(jì)中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注的幾個(gè)問題粗談一二，以期對會(huì)計(jì)師事務(wù)所的同仁們在房地產(chǎn)行業(yè)的審計(jì)中能有所啟發(fā)。
一、提前或推遲確認(rèn)收入
以《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)-收入》的判斷標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)，同時(shí)考慮房地產(chǎn)的特殊性，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在同時(shí)滿足以下條件的情況下確認(rèn)商品房銷售收入的實(shí)現(xiàn)：
(1)商品房已完工且已取得政府相關(guān)部門的綜合驗(yàn)收證明，并已交付業(yè)主使用；
(2)已簽訂商品房買賣合同；
(3)已收到與商品房有關(guān)的全部價(jià)款或者已按合同規(guī)定收到首付款，收到首付款的其剩余價(jià)款應(yīng)預(yù)期能正常收回；
(4)商品房的建筑成本應(yīng)能夠可靠計(jì)量。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出于各種不同的需求，往往或提前確認(rèn)收入或推遲確認(rèn)收入，這就要求我們審計(jì)人員在審計(jì)中應(yīng)細(xì)心認(rèn)真，善于通過核對購房合同、銷售清單等會(huì)計(jì)資料以外相關(guān)的業(yè)務(wù)資料判斷其銷售收入確認(rèn)時(shí)間的正確性。
二、完工產(chǎn)品的成本結(jié)轉(zhuǎn)不準(zhǔn)確
房地產(chǎn)企業(yè)的成本結(jié)轉(zhuǎn)相對一般工商企業(yè)具有其特殊性和復(fù)雜性，要求企業(yè)財(cái)會(huì)人員不但應(yīng)具有較高的財(cái)務(wù)理論水平，更應(yīng)對房地產(chǎn)行業(yè)具有較高的熟悉度，在多年的審計(jì)實(shí)踐中，筆者發(fā)現(xiàn)由于企業(yè)財(cái)會(huì)人員水平參次不齊，加上部分企業(yè)出于人為調(diào)節(jié)利潤的需要，房地產(chǎn)行業(yè)中的產(chǎn)品成本結(jié)轉(zhuǎn)問題較突出，成本結(jié)轉(zhuǎn)隨意性大，甚至有個(gè)別企業(yè)按商品房銷售收入的固定百分比進(jìn)行估轉(zhuǎn)成本，造成房地產(chǎn)銷售成本嚴(yán)重失實(shí)，在此筆者將審計(jì)中遇到過的成本結(jié)轉(zhuǎn)不正確的主要幾種情況列舉如下：
由于建設(shè)周期長，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的完工產(chǎn)品結(jié)算進(jìn)度與賬面發(fā)生的成本往往不一致，賬面發(fā)生成本滯后，企業(yè)為了增加賬面利潤，一般會(huì)僅按賬面成本結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品成本，以達(dá)到少轉(zhuǎn)開發(fā)成本的目的。
對房地產(chǎn)企業(yè)來說，預(yù)付賬款大多數(shù)是開發(fā)成本的組成部分，但企業(yè)為了少轉(zhuǎn)成本，往往以工程價(jià)款未結(jié)算為由將預(yù)付賬款長期掛賬。
對于較大的分多期開發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，其配套設(shè)施一般會(huì)在后期開發(fā)建設(shè)，審計(jì)中應(yīng)索取企業(yè)的配套設(shè)施預(yù)算資料，關(guān)注其配套成本是否預(yù)計(jì)并結(jié)轉(zhuǎn)。
出于減少應(yīng)繳土地增值稅和企業(yè)所得稅的考慮，部分房地產(chǎn)開發(fā)公司往往會(huì)通過虛開建筑發(fā)票而虛列成本，即通過“真票假業(yè)務(wù)”的列賬增加開發(fā)成本以達(dá)到偷逃稅款的目的。
三、稅收問題
稅收是國家對房地產(chǎn)行業(yè)進(jìn)行宏觀調(diào)控的主要手段之一，且由于房地產(chǎn)業(yè)稅收的政策性強(qiáng)，涉及稅種多且復(fù)雜，所以也是我們對其進(jìn)行年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)時(shí)的難點(diǎn)和重點(diǎn)。審計(jì)中我們可以重點(diǎn)關(guān)注以下幾點(diǎn)：
(一)是否存在隱匿收入行為
房地產(chǎn)企業(yè)隱匿收入的通常做法有：一是對采取銀行按揭方式銷售的房地產(chǎn)其按揭收入不入賬，不申報(bào)納稅；二是對其房屋、商鋪、車位的出租收入不入賬，不申報(bào)納稅。
(二)是否存在虛開建筑發(fā)票虛列成本問題
虛開建筑業(yè)發(fā)票是指在沒有真實(shí)業(yè)務(wù)的情況下，到當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)代開建筑發(fā)票或取得建筑公司虛開的建筑發(fā)票。企業(yè)只需支付營業(yè)稅或者手續(xù)費(fèi)，就可以獲取金額巨大的票面金額，入賬后就可以在計(jì)算企業(yè)所得稅和土地增值稅時(shí)得到更多的抵扣。這是一種典型的“真票假業(yè)務(wù)”偷稅行為。
(三)是否存在未按規(guī)定預(yù)繳和匯算清繳土地增值稅問題
欠繳、少繳土地增值稅在房地產(chǎn)行業(yè)比較普遍，一是未竣工清算項(xiàng)目不按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅，二是已完工項(xiàng)目長期按未完工項(xiàng)目核算，不按規(guī)定到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)匯算清繳。
(四)是否存在捐贈(zèng)、償債、以房換地等行為未按規(guī)定繳稅
根據(jù)現(xiàn)行稅法的相關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)存在將商品房捐贈(zèng)、償債和以房換地等特殊房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓行為時(shí)，應(yīng)按視同銷售處理，按規(guī)定繳納相關(guān)稅金。實(shí)際審計(jì)中，發(fā)現(xiàn)有房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在做賬務(wù)處理時(shí)往往通過往來賬或者直接沖減成本，不確認(rèn)銷售收入，不申報(bào)納稅。
(五)是否存在少繳、不繳印花稅的情況
印花稅屬小稅種，企業(yè)往往不夠重視，同時(shí)也是審計(jì)人員比較容易忽視的問題。房地產(chǎn)行業(yè)的印花稅重點(diǎn)涉及以下兩項(xiàng)：一是對建筑安裝工程承包合同，應(yīng)按“建筑安裝工程承包合同”印花稅稅目來征稅，其稅率為萬分之三，其計(jì)稅依據(jù)是合同的承包金額或工程標(biāo)的； 二是對房地產(chǎn)（預(yù)售）銷售收入，則是按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目來征稅，其稅率為萬分之五。
現(xiàn)階段，我國房地產(chǎn)行業(yè)屬于高利潤行業(yè)，如果按照實(shí)際盈利進(jìn)行土地增值稅的匯算清繳，很多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)都將面臨需補(bǔ)繳巨額的稅款，為達(dá)到少繳或不繳稅款的目的，房地產(chǎn)行業(yè)幾乎不存在主動(dòng)進(jìn)行土地增值稅匯算清繳的情形，加上相關(guān)稅務(wù)主管部門清繳力度不夠，造成房地產(chǎn)行業(yè)中已完工項(xiàng)目長期不進(jìn)行匯算清繳現(xiàn)象極為普遍。
針對以上房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)中容易遇到的問題，筆者認(rèn)為最關(guān)鍵的一點(diǎn)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在選派審計(jì)小組時(shí)，要選派熟悉房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)經(jīng)營和財(cái)務(wù)管理、熟悉相關(guān)的稅收法規(guī)以及具有一定房地產(chǎn)業(yè)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的注冊會(huì)計(jì)師，運(yùn)用更完善更嚴(yán)謹(jǐn)?shù)膶徲?jì)程序和審計(jì)方法，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降到最低。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)行業(yè) 財(cái)務(wù)報(bào)表 審計(jì)
目前我國的地產(chǎn)市場發(fā)展速度非常快，短短的幾年時(shí)間幾乎成為了GDP的主要增長點(diǎn)。房地產(chǎn)企業(yè)也如雨后春筍般快速崛起。但這也導(dǎo)致了房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展不健康，行業(yè)內(nèi)魚龍混雜，在對房地產(chǎn)行業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)過程中發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)欺詐行為比比皆是，但是對房地產(chǎn)行業(yè)的財(cái)務(wù)審計(jì)卻存在很大的風(fēng)險(xiǎn)。
一、房地產(chǎn)行業(yè)的特點(diǎn)
房地產(chǎn)行業(yè)是多項(xiàng)目的綜合體工程系統(tǒng)，它牽涉到投資、策劃、廣告、銷售、建筑設(shè)計(jì)、建筑施工、監(jiān)理、物業(yè)服務(wù)、裝飾、材料供應(yīng)、商業(yè)等。房地產(chǎn)行業(yè)從事的不是建筑活動(dòng)，而是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。它涵蓋了從土地取得、項(xiàng)目策劃、項(xiàng)目規(guī)劃設(shè)計(jì)、建設(shè)實(shí)施、銷售及后期物業(yè)管理的整個(gè)過程。它的主要經(jīng)營目的是通過建房賺取合理的利潤，通過利用各種手段達(dá)到最高的銷售利潤、最短的銷售時(shí)間、最小的銷售成本。房地產(chǎn)行業(yè)的計(jì)劃項(xiàng)目投資額和實(shí)際支出投資間往往存在著很大的差異，開發(fā)商和承建商之間的合同關(guān)系非常復(fù)雜，因土地征用方式不同和地段等因素造成的成本、收入、存貨、應(yīng)交稅金等難以精確估值。據(jù)調(diào)查顯示，從2005年深滬兩市的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的審計(jì)報(bào)告來看，共有33家公司，其中出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告的22家，占67%，而出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計(jì)報(bào)告的卻有11家，占33%。這充分表明了因房地產(chǎn)行業(yè)的特殊性及其行業(yè)特點(diǎn)導(dǎo)致了房地產(chǎn)行業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)有很大的難度和風(fēng)險(xiǎn)。
二、房地產(chǎn)行業(yè)審計(jì)常出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)
1.對成本和收入的確認(rèn)
首先是房地產(chǎn)行業(yè)開發(fā)成本的確認(rèn)存在著風(fēng)險(xiǎn)。房地產(chǎn)行業(yè)的開發(fā)成本構(gòu)成主要包括：土地獲得價(jià)款、開發(fā)前期準(zhǔn)備費(fèi)、建安工程費(fèi)、社區(qū)管網(wǎng)工程費(fèi)、園林環(huán)境工程費(fèi)、配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)、稅費(fèi)類成本。
在這些房地產(chǎn)開發(fā)成本中，土地價(jià)款比重較大，其變數(shù)也較大。這是因?yàn)橥恋厝〉玫姆绞接姓信膾臁f(xié)議出讓、正轉(zhuǎn)農(nóng)村集體土地、舊城改造、合作集資建房等，土地取得方式直接決定了房地產(chǎn)成本的大小。另外，在實(shí)際審計(jì)中還經(jīng)常會(huì)碰到幾個(gè)開發(fā)項(xiàng)目共用一塊土地和一次征地分期開發(fā)的情況，這更增加了確認(rèn)土地費(fèi)用的難度，同時(shí)也增加了審計(jì)的固有風(fēng)險(xiǎn)。配套設(shè)施費(fèi)用的審計(jì)核實(shí)也存在著固有風(fēng)險(xiǎn)。由于配套設(shè)施一次到位或配套設(shè)施費(fèi)用預(yù)入賬差異造成了此種費(fèi)用估值差異，增加了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。對利息費(fèi)用的計(jì)算同樣也會(huì)因利息計(jì)提、分配的標(biāo)準(zhǔn)和會(huì)計(jì)周期的劃分都會(huì)影響這一部分的成本計(jì)算。
其次是房地產(chǎn)行業(yè)收入的確認(rèn)。注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行收入確認(rèn)審計(jì)時(shí)常遇到的難題是在竣工驗(yàn)收至竣工結(jié)算之間的房屋銷售是否該作為當(dāng)期的銷售收入，辦理了產(chǎn)權(quán)移交手續(xù)但尚未開具發(fā)票或結(jié)算賬單、開具發(fā)票單未辦理產(chǎn)權(quán)移交手續(xù)的情況是否應(yīng)確認(rèn)為收入的問題。而對于此類問題依據(jù)目前的相關(guān)制度和規(guī)定不能確認(rèn)為收入，這就使得有些房地產(chǎn)企業(yè)利用這一規(guī)定進(jìn)行人為的利潤調(diào)整來推遲收入的確認(rèn)。這些都大大增加了對房地產(chǎn)行業(yè)審計(jì)的控制風(fēng)險(xiǎn)。
2.對存貨的審計(jì)
由存貨盤點(diǎn)困難帶來的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)也不容忽視。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：在建工程轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)，必須有所有的工程支出發(fā)票，沒有發(fā)票不能計(jì)入在建工程科目，在固定資產(chǎn)完工后，要有工程驗(yàn)收記錄、工程結(jié)算單，需要強(qiáng)制檢測安全性的固定資產(chǎn)還必須取得相關(guān)主管部門的檢查認(rèn)定報(bào)告。以上單據(jù)齊全，就可以將在建工程結(jié)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的存貨在資產(chǎn)總額中占有相當(dāng)大的比例，存貨審計(jì)存在許多困難。首先，從金額上看，從受讓土地到開發(fā)完成轉(zhuǎn)入銷售環(huán)節(jié)前，費(fèi)用滯留周期長，核算復(fù)雜。而且項(xiàng)目大小不同，成本構(gòu)成也不同。一些銷售是按照計(jì)劃成本結(jié)轉(zhuǎn)，這樣滯留在開發(fā)成本中的金額也就存在較大的不確定性，必須獲得第一手資料，才能最終確認(rèn)開發(fā)項(xiàng)目開工數(shù)量、在建項(xiàng)目數(shù)量和結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品數(shù)量及相關(guān)的成本金額。其次，從數(shù)量上看，因?yàn)橥旯さ漠a(chǎn)品數(shù)量較多較散，并且核算面積不僅存在技術(shù)上的難度，而且也將增加審計(jì)的成本。另外，驗(yàn)證存貨所有權(quán)是否有出租或出租不入賬的房屋、是否有用于安置的周轉(zhuǎn)房等等也存在一些困難。
3.應(yīng)交稅金問題
一項(xiàng)調(diào)查顯示，某房地產(chǎn)企業(yè)近三年總共開發(fā)房產(chǎn)近6萬平方米，實(shí)際繳納各種稅費(fèi)基金近700萬元，少繳、漏繳、隱匿、偷逃各項(xiàng)稅費(fèi)基金達(dá)190萬元之多，占實(shí)際繳納稅金額的28%。審計(jì)結(jié)果表明，應(yīng)交稅金的復(fù)核是對房地產(chǎn)行業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的一項(xiàng)亟待解決的重大問題。對應(yīng)交稅金審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)主要來源于以下幾個(gè)方面：首先是開發(fā)企業(yè)方面，由于經(jīng)營機(jī)制不合規(guī)、法規(guī)執(zhí)行不嚴(yán)格、財(cái)務(wù)核實(shí)不規(guī)范等因素造成的欠繳、漏繳、拖繳稅費(fèi)，賬外收支行為，會(huì)計(jì)核算不真實(shí)，弄虛作假行為等問題都給應(yīng)交稅金的審計(jì)復(fù)核帶來了很大的風(fēng)險(xiǎn)。其次是征管機(jī)關(guān)方面，因收入征收不到位造成應(yīng)征未征、執(zhí)法稽查不到位造成應(yīng)查未查、監(jiān)管工作不到位導(dǎo)致應(yīng)管未管，給房地產(chǎn)企業(yè)提供了鉆空子的機(jī)會(huì)。第三是地方政府及其部門存有擅自出臺(tái)一些減免稅費(fèi)優(yōu)惠政策吸引外地客商開發(fā)投資的行為，造成審計(jì)人員對稅費(fèi)取證困難，亂收費(fèi)、搭車收費(fèi)和變相攤派導(dǎo)致稅費(fèi)項(xiàng)目和分?jǐn)偞_認(rèn)模棱兩可，增加審計(jì)人員對房地產(chǎn)行業(yè)應(yīng)交稅金審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。
參考文獻(xiàn)：
首先是完善環(huán)境保護(hù)宣傳教育機(jī)制，建立以碳會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄以及報(bào)告為中心的審計(jì)體系，進(jìn)一步確定低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)；其次是大力推廣低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)，號(hào)召和鼓勵(lì)更多的企業(yè)、學(xué)校等組織能夠積極的參與到低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)活動(dòng)中來，不斷壯大審計(jì)隊(duì)伍；再次是加大低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)監(jiān)督管理機(jī)制執(zhí)行力度，及時(shí)發(fā)現(xiàn)和查處碳排放領(lǐng)域的經(jīng)濟(jì)犯罪問題和違法違規(guī)現(xiàn)象，并予以嚴(yán)厲懲處，力爭為公眾營造一個(gè)良好的生活環(huán)境；最后是增強(qiáng)企業(yè)、學(xué)校以及各組織的環(huán)保意識(shí)，使其能夠全面認(rèn)識(shí)碳審計(jì)工作的重要性和必要性，進(jìn)而，充分調(diào)動(dòng)各組織的低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)的積極性、自主性，為低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)提供真實(shí)可靠的數(shù)據(jù)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。
強(qiáng)化低碳審計(jì)工作，降低低碳審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
傳統(tǒng)的低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)工作主要著力于碳源的負(fù)債確認(rèn)問題與碳匯的資產(chǎn)確認(rèn)問題，此行為在一定程度上制約著低碳審計(jì)工作的高效性，因此，應(yīng)進(jìn)一步強(qiáng)化低碳審計(jì)工作，在傳統(tǒng)低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)工作的基礎(chǔ)之上，不斷創(chuàng)新，一方面是充分披露因廢棄排放對環(huán)境產(chǎn)生的各種風(fēng)險(xiǎn)，通過降低低碳會(huì)計(jì)報(bào)告的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，起到降低碳審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的目的；另一方面是低碳經(jīng)濟(jì)的房地產(chǎn)企業(yè)審計(jì)應(yīng)積極開展計(jì)劃審計(jì)工作，嚴(yán)格按照風(fēng)險(xiǎn)評估程序，實(shí)施控制測試和實(shí)質(zhì)性測試，保障審計(jì)工作和編制審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合理性以及科學(xué)性。
加強(qiáng)低碳審計(jì)業(yè)務(wù)培訓(xùn)，培養(yǎng)“雙復(fù)合型”審計(jì)人才
［關(guān)鍵詞］投資性房地產(chǎn)；商業(yè)銀行；資本成本；轉(zhuǎn)移路徑
doi：10.3969/j.issn.1673-0194.2013.02.013
［中圖分類號(hào)］F832.48［文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼］A［文章編號(hào)］1673-0194（2013）02-0028-03
0 引言
近年來，隨著商業(yè)銀行機(jī)構(gòu)網(wǎng)點(diǎn)及業(yè)務(wù)規(guī)模的較快增長、經(jīng)營管理模式的調(diào)整變化，分支機(jī)構(gòu)營業(yè)用房購置面積在考慮前瞻性的基礎(chǔ)上逐步擴(kuò)大，對于暫時(shí)閑置部分往往會(huì)對外出租。這是基于充分利用資源所作的暫時(shí)性安排，但從長遠(yuǎn)來看這些出租房產(chǎn)都將逐步轉(zhuǎn)為自用，而此部分房產(chǎn)是否應(yīng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，普遍存在爭議。從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定來看，商業(yè)銀行現(xiàn)有對外出租的部分房產(chǎn)一般為臨時(shí)性出租，持有目的不是賺取租金或資本增值。另外，出租部分的房產(chǎn)，由于不是獨(dú)立的房產(chǎn)項(xiàng)目，如何公允地“切分”并實(shí)現(xiàn)單獨(dú)核定其價(jià)值存在一定難度，賬務(wù)處理也會(huì)復(fù)雜化。
同時(shí)，我們注意到，2012年6月7日中國銀監(jiān)會(huì)印發(fā)了《商業(yè)銀行資本管理辦法（試行）》，商業(yè)銀行在采用標(biāo)準(zhǔn)法計(jì)算風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)時(shí)，投資性房地產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重系數(shù)上調(diào)至1250％。因此，商業(yè)銀行持有大量的投資性房地產(chǎn)會(huì)承擔(dān)過高的資本成本，付出高昂的代價(jià)，這與商業(yè)銀行目前普遍推行的發(fā)展低資本消耗業(yè)務(wù)的戰(zhàn)略轉(zhuǎn)型背道而馳。
針對上述問題，本文剖析了投資性房地產(chǎn)的概念內(nèi)涵，從風(fēng)險(xiǎn)、資本的角度分析了其對商業(yè)銀行經(jīng)營管理帶來的主要影響，并設(shè)計(jì)了有效防范風(fēng)險(xiǎn)、降低資本消耗的管理路徑。
1 投資性房地產(chǎn)的界定
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2006年）對投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和披露作了具體規(guī)定，但是如何準(zhǔn)確界定商業(yè)銀行的投資性房地產(chǎn)，在實(shí)際執(zhí)行中仍存在一定分歧。
1.1 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2006年）及其應(yīng)用指南的有關(guān)規(guī)定，投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)主要有以下特征：①投資性房地產(chǎn)是一種經(jīng)營性活動(dòng)。投資性房地產(chǎn)的主要形式是出租建筑物、出租土地使用權(quán)，這實(shí)質(zhì)上屬于一種讓渡資產(chǎn)使用權(quán)行為。②投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營場所的房地產(chǎn)。企業(yè)持有的房地產(chǎn)除了用作生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)場所外，出現(xiàn)了房地產(chǎn)用于賺取租金或增值收益的活動(dòng)，這就需要將其單獨(dú)作為一項(xiàng)資產(chǎn)核算和反映，與自由房產(chǎn)加以區(qū)別，從而更加清晰地反映企業(yè)持有房地產(chǎn)的構(gòu)成情況和盈利能力。③投資性房地產(chǎn)有兩種后續(xù)計(jì)量模式。除采用成本模式外，在滿足特定條件下，有確鑿證據(jù)表明其公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的，方可采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。
投資性房地產(chǎn)的范圍包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物。自用房地產(chǎn)，即為提供服務(wù)或經(jīng)營管理而持有的房產(chǎn)，不屬于投資性房地產(chǎn)，如用于經(jīng)營管理的辦公大樓屬于固定資產(chǎn)；用于經(jīng)營管理的土地使用權(quán)屬于無形資產(chǎn)。自用房地產(chǎn)的特征在于服務(wù)企業(yè)自身的經(jīng)營活動(dòng)，其價(jià)值將隨著房地產(chǎn)的使用而逐漸轉(zhuǎn)移到服務(wù)中去，通過提供服務(wù)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，在產(chǎn)生現(xiàn)金流量的過程中與企業(yè)持有的其他資產(chǎn)密切相關(guān)。
投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售。某項(xiàng)房地產(chǎn)部分用于經(jīng)營管理、部分用于賺取租金，若用于賺取租金的部分能夠單獨(dú)計(jì)量和出售，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)；否則，不應(yīng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)。
當(dāng)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，自用建筑物停止自用，改為出租，企業(yè)應(yīng)將其從固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。
1.2 判定的依據(jù)
從上述會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定看，在判斷一處自有房產(chǎn)是否應(yīng)確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)時(shí)，我們應(yīng)綜合考慮持有目的、能否單獨(dú)核算計(jì)量、轉(zhuǎn)換條件等因素。即投資性房地產(chǎn)應(yīng)同時(shí)具備以下條件：①持有此部分房地產(chǎn)的目的是為了賺取租金或資本增值；②能夠單獨(dú)計(jì)量和出售；③非自用。
2 投資性房地產(chǎn)對商業(yè)銀行的主要影響
投資性房地產(chǎn)對商業(yè)銀行的影響主要體現(xiàn)在法律風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和資本成本等方面。
2.1 法律風(fēng)險(xiǎn)
根據(jù)《中華人民共和國商業(yè)銀行法》的相關(guān)規(guī)定，商業(yè)銀行在中華人民共和國境內(nèi)不得從事信托投資和證券經(jīng)營業(yè)務(wù)，不得向非自用不動(dòng)產(chǎn)投資或者向非銀行金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)投資，但國家另有規(guī)定的除外。依據(jù)該規(guī)定，商業(yè)銀行在境內(nèi)不得向非自用不動(dòng)產(chǎn)投資，否則將會(huì)違反禁止性規(guī)定而帶來法律風(fēng)險(xiǎn)，可能遭受處罰。
2.2 財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
投資性房地產(chǎn)的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)就是無法實(shí)現(xiàn)其預(yù)期資本價(jià)值的可能性，這在經(jīng)濟(jì)景氣時(shí)可能不太明顯，但在經(jīng)濟(jì)下行周期會(huì)比較突出。投資性房地產(chǎn)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量在很大程度上獨(dú)立于其他資產(chǎn)，當(dāng)用現(xiàn)金流量來評價(jià)其可行性時(shí)，現(xiàn)金在不同階段流入、流出的不確定性就表現(xiàn)為財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。影響投資性房地產(chǎn)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的因素很多，主要包括外部風(fēng)險(xiǎn)因素變化引起的系統(tǒng)性風(fēng)險(xiǎn)、每年為維持投資性房地產(chǎn)帶來租金收入的經(jīng)營成本變動(dòng)情況、出租需求的變動(dòng)情況、調(diào)整租金的能力、租戶違約的可能性等等。
2.3 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)
當(dāng)自有房產(chǎn)滿足投資性房地產(chǎn)的各項(xiàng)確認(rèn)條件時(shí)，商業(yè)銀行應(yīng)將其納入投資性房地產(chǎn)管理，并進(jìn)行披露。如果不確認(rèn)并核算為投資性房地產(chǎn)，可能在認(rèn)定層次上出現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)使財(cái)務(wù)報(bào)表在所有重大方面未能按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定編制，即未能公允反映財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。
2.4 資本成本
根據(jù)《商業(yè)銀行資本管理辦法（試行）》的相關(guān)規(guī)定，在計(jì)算風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)時(shí)，自用不動(dòng)產(chǎn)，以及因行使抵押權(quán)而持有并在法律規(guī)定處分期限內(nèi)的非自用不動(dòng)產(chǎn)的權(quán)重系數(shù)為100％；包括投資性房地產(chǎn)在內(nèi)的非自用不動(dòng)產(chǎn)的權(quán)重系數(shù)高達(dá)1250％。就非自用不動(dòng)產(chǎn)的具體內(nèi)涵，銀監(jiān)會(huì)尚未明確界定，目前主要存在以下兩種理解：僅包括會(huì)計(jì)層面嚴(yán)格意義上的投資性房地產(chǎn)；除包括會(huì)計(jì)層面嚴(yán)格意義上的投資性房地產(chǎn)外，還包括固定資產(chǎn)中的對外出租部分。如果按后者來確認(rèn)，在一定假設(shè)條件下，投資性房地產(chǎn)對商業(yè)銀行資本消耗和資本充足率的影響會(huì)相對較大。
3 國內(nèi)商業(yè)銀行投資性房地產(chǎn)的管理情況
從年報(bào)公開披露情況來看，國內(nèi)商業(yè)銀行對投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)持謹(jǐn)慎態(tài)度，僅個(gè)別銀行在境內(nèi)披露了投資性房地產(chǎn)，金額也相對較小（見表1）。經(jīng)分析，主要呈現(xiàn)以下特征。
3.1 金額相對較小
從2011年度財(cái)務(wù)報(bào)告來看，13家國有銀行和股份制商業(yè)銀行中僅有6家披露了存在投資性房地產(chǎn)，且與固定資產(chǎn)相比金額相對較小。在合并報(bào)表口徑下，2011年底，中國銀行投資性房地產(chǎn)最多，金額為146．16億元，與固定資產(chǎn)的比例也最高，為10．57％；華夏銀行最少，金額為0．55億元，與固定資產(chǎn)的比例為0．82％。在母公司口徑下，2011年底，金額最高的仍是中國銀行，為12．8億元，與固定資產(chǎn)的比例為1．72％；與固定資產(chǎn)比例最高的是深發(fā)展，為8．31％，金額為2．13億元。
3.2 境內(nèi)分布相對較少
國內(nèi)商業(yè)銀行投資性房地產(chǎn)主要分布在境內(nèi)以外的其他地區(qū)，如：中國銀行和招商銀行在合并報(bào)表口徑下投資性房地產(chǎn)與固定資產(chǎn)比例約為10％，而在母公司口徑下該比例降至2％左右。同時(shí)，我們也注意到交通銀行、深發(fā)展和華夏銀行的投資性房地產(chǎn)主要分布在境內(nèi)，但金額普遍較小。
注：本表數(shù)據(jù)來源于公開披露的年報(bào)。
4 投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)移路徑
經(jīng)上述分析，我們看到，對滿足一定確認(rèn)條件的自有房產(chǎn)，商業(yè)銀行應(yīng)納入投資性房地產(chǎn)管理，但納入投資性房地產(chǎn)后可能面臨法律風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并且還要承擔(dān)過高的資本成本。因此，商業(yè)銀行要加強(qiáng)對自有房產(chǎn)的管理，避免形成投資性房地產(chǎn)。就如何轉(zhuǎn)移投資性房地產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)和成本，主要路徑是盤活存量房產(chǎn)、壓縮增量房產(chǎn)，在實(shí)際操作中存在多種模式可選擇，如通過特殊目的公司（SPV）、房地產(chǎn)公司和資產(chǎn)管理公司等，但轉(zhuǎn)移機(jī)制的實(shí)質(zhì)是“售后租回”交易下的經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)。
4.1 存量部分
4.1.1 轉(zhuǎn)移路徑
商業(yè)銀行首先選擇一家特殊目的公司（SPV）或房地產(chǎn)公司、資產(chǎn)管理公司（以下簡稱第三方）作為戰(zhàn)略合作對象，根據(jù)自有房產(chǎn)的市場評估值向其發(fā)放一筆貸款，隨后做一筆自有房產(chǎn)的售后租回交易業(yè)務(wù)，這樣自有房產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)就轉(zhuǎn)移給第三方，但商業(yè)銀行仍保留使用權(quán)。該交易完成后，由于第三方向商業(yè)銀行提供物業(yè)服務(wù)，商業(yè)銀行需要向第三方支付租金；由于商業(yè)銀行向第三方提供貸款，第三方需要向商業(yè)銀行支付貸款利息。若商業(yè)銀行支付的租金略大于第三方支付的利息，第三方就有一定的盈利空間，該交易就具有可持續(xù)性（見圖1）。
通過設(shè)計(jì)的上述轉(zhuǎn)移路徑，自有房產(chǎn)將不在商業(yè)銀行表內(nèi)反映，同時(shí)，由于與第三方保持戰(zhàn)略合作關(guān)系，又能保證營業(yè)用房供給的穩(wěn)定性，滿足經(jīng)營管理的需要，從而達(dá)到防范風(fēng)險(xiǎn)、節(jié)約資本的目的。
4.1.2 模式分析
商業(yè)銀行成為特殊目的公司（SPV）的控股股東存在一定難度，一方面，根據(jù)《商業(yè)銀行法》的有關(guān)規(guī)定，商業(yè)銀行在境內(nèi)不得從事信托投資，不得向非自用不動(dòng)產(chǎn)投資或者向非銀行金融機(jī)構(gòu)和企業(yè)投資；另一方面，金融危機(jī)以來，監(jiān)管當(dāng)局加強(qiáng)了對“影子銀行”等重點(diǎn)領(lǐng)域的風(fēng)險(xiǎn)防控，設(shè)立特殊目的公司（SPV）的難度有所加大。
此外，監(jiān)管當(dāng)局近來加強(qiáng)了對商業(yè)銀行的并表監(jiān)管，商業(yè)銀行成立專門的特殊目的公司（SPV），僅能在一定程度上降低風(fēng)險(xiǎn)，但無法有效降低資本消耗。若通過其他投資主體設(shè)立特殊目的公司（SPV），運(yùn)作成本可能相對較高。
從目前監(jiān)管政策來看，房地產(chǎn)公司、資產(chǎn)管理公司模式在實(shí)際操作方面更具有可行性，通過建立公開、透明的定價(jià)交易機(jī)制，不斷增強(qiáng)合作的穩(wěn)定性。
4.2 增量部分
4.2.1 轉(zhuǎn)移路徑
就增量部分，我們可考慮在初始購置階段統(tǒng)籌運(yùn)作，運(yùn)作的實(shí)質(zhì)是“以租代購”。商業(yè)銀行首先選擇一家特殊目的公司（SPV）或房地產(chǎn)公司、資產(chǎn)管理公司（以下簡稱第三方）作為穩(wěn)定的合作對象。根據(jù)機(jī)構(gòu)網(wǎng)點(diǎn)建設(shè)規(guī)劃確定所需房產(chǎn)后，商業(yè)銀行不直接購置，而是由第三方購置，然后與第三方簽訂長期租賃合同，從而達(dá)到既節(jié)約資本消耗，又鎖定租金成本的效果（見圖2）。
4.2.2 模式分析
“以租代購”模式在一定程度上滿足了分行營業(yè)用房的實(shí)際使用需求，更重要的是可以達(dá)到節(jié)約資本消耗、鎖定租金成本的目的。但該模式存在的主要問題是：①若商業(yè)銀行向第三方提供信貸支持，則大量資金沉淀在房地產(chǎn)行業(yè)，當(dāng)商業(yè)地產(chǎn)不景氣時(shí)可能面臨較大風(fēng)險(xiǎn)，對此，商業(yè)銀行與第三方之間需要設(shè)置防火墻，購置房產(chǎn)的資金應(yīng)來源于資本市場，而不是商業(yè)銀行的信貸資金。②商業(yè)銀行營業(yè)網(wǎng)點(diǎn)一般選取在繁華地段，房產(chǎn)持有人可能存在惜售心理，導(dǎo)致第三方無法購置，從而造成商業(yè)銀行無法鎖定租金成本。③若網(wǎng)點(diǎn)經(jīng)營業(yè)績不佳，搬遷受限，支行采用該模式可能受到一定限制，此模式更適用于分行本部。
5 結(jié)論
本文首先深入剖析了投資性房地產(chǎn)的內(nèi)涵，經(jīng)分析，我們認(rèn)為若自有房產(chǎn)納入投資性房地產(chǎn)管理，必須同時(shí)具備以下條件：①持有此部分房地產(chǎn)的目的是為了賺取租金或資本增值；②能夠單獨(dú)計(jì)量和出售；③非自用。
針對投資性房地產(chǎn)帶來的風(fēng)險(xiǎn)、成本影響，除一般企業(yè)面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)外，對商業(yè)銀行經(jīng)營管理影響最大的是法律風(fēng)險(xiǎn)和資本成本。我國法律明確規(guī)定商業(yè)銀行在境內(nèi)不得向非自用不動(dòng)產(chǎn)投資，否則將會(huì)違反禁止性規(guī)定而帶來法律風(fēng)險(xiǎn)。根據(jù)即將于2013年1月1日起實(shí)施的《商業(yè)銀行資本管理辦法（試行）》有關(guān)規(guī)定，商業(yè)銀行采用標(biāo)準(zhǔn)法計(jì)算風(fēng)險(xiǎn)資產(chǎn)時(shí)，投資性房地產(chǎn)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重系數(shù)高達(dá)1250％，會(huì)過度消耗資本。同時(shí)，我們注意到，考慮到投資性房地產(chǎn)帶來的重大影響，國內(nèi)商業(yè)銀行對投資性房地產(chǎn)的確認(rèn)普遍持謹(jǐn)慎態(tài)度，僅個(gè)別銀行在境內(nèi)披露了投資性房地產(chǎn)，金額也相對較小。
對此，本文提出了防范投資性房地產(chǎn)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的總體框架，并設(shè)計(jì)了有效降低資本消耗的管理路徑。商業(yè)銀行采取的總體策略是盤活存量房產(chǎn)、壓縮增量房產(chǎn)，在實(shí)際操作中存在多種模式可選擇，如通過特殊目的公司（SPV）、房地產(chǎn)公司和資產(chǎn)管理公司等，但轉(zhuǎn)移機(jī)制的實(shí)質(zhì)是“售后租回”交易下的經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)。同時(shí)，商業(yè)銀行分支機(jī)構(gòu)購置新大樓或機(jī)構(gòu)搬遷時(shí)，應(yīng)同時(shí)將原營業(yè)用房一并處置，嚴(yán)禁整體出租賺取租金，避免形成投資性房地產(chǎn)。
主要參考文獻(xiàn)
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1 審計(jì)環(huán)境
審計(jì)環(huán)境是指影響審計(jì)行業(yè)發(fā)展及審計(jì)理論與實(shí)務(wù)發(fā)展的各種環(huán)境因素的集合，包括宏觀環(huán)境、行業(yè)環(huán)境以及理論研究環(huán)境。審計(jì)的宏觀環(huán)境影響審計(jì)的需求，審計(jì)的行業(yè)環(huán)境影響審計(jì)的供給，審計(jì)的理論研究環(huán)境則影響審計(jì)理論及實(shí)務(wù)的發(fā)展。
獨(dú)立審計(jì)環(huán)境，是指影響?yīng)毩徲?jì)行業(yè)生存和發(fā)展的外部條件的總和，就是指獨(dú)立審計(jì)行業(yè)的從業(yè)環(huán)境，它既不是單指獨(dú)立審計(jì)工作所必須面臨的經(jīng)濟(jì)、法律、客戶等因素，也并非注冊會(huì)計(jì)師或會(huì)計(jì)師事務(wù)所在從事獨(dú)立審計(jì)工作時(shí)，所必須面臨的獨(dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)部的工作條件和注冊會(huì)計(jì)師之間的人際氛圍，而是一定時(shí)期國際、國內(nèi)的獨(dú)立審計(jì)工作所必須面臨的政治、經(jīng)濟(jì)、法律、社會(huì)、客戶素質(zhì)等因素的集合。
2 相關(guān)舉措
2.1 監(jiān)管制度
為加強(qiáng)對具有獨(dú)立審計(jì)資格的注冊會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)事務(wù)所的監(jiān)管，我國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)于2014年相繼下發(fā)了《中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查人員管理辦法》的通知，關(guān)于開展2014年證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作的通知，以及關(guān)于開展2014年會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作的通知。可見，作為中注協(xié)來說，從制度這一宏觀角度把控獨(dú)立審計(jì)業(yè)務(wù)及其從業(yè)人員，顯得至關(guān)重要。
而獨(dú)立審計(jì)的主要監(jiān)管制度體現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：政府干預(yù)型和行業(yè)自律型。
2.1.1 政府干預(yù)型
政府干預(yù)型監(jiān)管模式是指對注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的管理，在充分發(fā)揮注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的自我管理的基礎(chǔ)上，由政府出面進(jìn)行管理的一種方式，其范圍涉及較大，程度較深。政府監(jiān)管包括制定法律、法規(guī)、建立許可制度、法院訴訟機(jī)制等，避免因注冊會(huì)計(jì)師個(gè)人的違約、過失、欺詐等可能給公眾造成的損失。政府監(jiān)管的審計(jì)服務(wù)主要針對的是低于可接受標(biāo)準(zhǔn)的、審計(jì)工作不規(guī)范、未能達(dá)到職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)等。那些未能達(dá)到執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則最低要求的事務(wù)所或注冊會(huì)計(jì)師將受到相關(guān)處罰，包括根據(jù)有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定取消或暫停其執(zhí)業(yè)資格、罰款、給予警告等。
政府監(jiān)管是強(qiáng)制性的，其目的是避免將來再度發(fā)生類似的違規(guī)行為，同時(shí)促使執(zhí)業(yè)人員達(dá)到行業(yè)規(guī)范的最低要求。實(shí)行政府干預(yù)型監(jiān)管模式的國家以德國、日本最為典型。此外意大利、瑞典等歐洲國家以及菲律賓、巴西等許多發(fā)展中國家也同樣采用這種模式。
2.1.2 行業(yè)自律型
自律型監(jiān)管模式是指注冊會(huì)計(jì)師主要由民間協(xié)會(huì)自律管理，政府不加干涉。在該種模式下，注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)內(nèi)部機(jī)構(gòu)完善，分工明確，完全享有關(guān)于注冊會(huì)計(jì)師資格考試、執(zhí)業(yè)登記制度以及審計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)，并由協(xié)會(huì)負(fù)責(zé)監(jiān)督審計(jì)規(guī)范的執(zhí)行和檢查審計(jì)工作質(zhì)量，具有較高的獨(dú)立性和環(huán)境適應(yīng)性。但如果沒有相關(guān)的配套措施，在處罰效力方面就會(huì)顯出一定的局限性。行業(yè)自律與政府監(jiān)管在很多方面存在區(qū)別：行業(yè)自律的目標(biāo)是促使注冊會(huì)計(jì)師提供高質(zhì)量的服務(wù)，對事務(wù)所遵循準(zhǔn)則的情況進(jìn)行嚴(yán)格審查，如在美國、澳大利亞、加拿大等國家推行的同業(yè)復(fù)核，可以在促進(jìn)審計(jì)質(zhì)量提高的同時(shí)加強(qiáng)行業(yè)自律。
注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)除了可以監(jiān)督審計(jì)質(zhì)量、推進(jìn)審計(jì)質(zhì)量提升以外，還通過組織資格考試來限制進(jìn)入本行業(yè)的人員的數(shù)量和素質(zhì)，并且通過制定相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)來限定介入復(fù)雜業(yè)務(wù)審計(jì)。
2.2 監(jiān)管信息
中注協(xié)不僅僅是頒布監(jiān)管舉措，對于實(shí)際商業(yè)環(huán)境中的各項(xiàng)活動(dòng)，同樣做出實(shí)際行動(dòng)。
第一，例如，于2015年2月13日，中注協(xié)提示事務(wù)所關(guān)注房地產(chǎn)類上市公司年報(bào)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。中國注冊會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)向眾華及眾環(huán)海華兩家證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)函，書面提示房地產(chǎn)類上市公司2014年年報(bào)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。由于房地產(chǎn)開發(fā)具有資金投入大、建設(shè)周期長、易受宏觀經(jīng)濟(jì)與政策影響等特點(diǎn)。2014年，隨著我國房地產(chǎn)市場調(diào)整的不斷加深，房地產(chǎn)投資增速持續(xù)放緩，商品房銷售面積和銷售額同比大幅下滑，商品房庫存壓力繼續(xù)加大。因此在風(fēng)險(xiǎn)提示函中，中注協(xié)要求事務(wù)所充分考慮房地產(chǎn)類上市公司所處行業(yè)狀況及特點(diǎn)。
第二，例如，中注協(xié)約談事務(wù)所提示煤炭類上市公司年報(bào)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
中注協(xié)以“煤炭類上市公司年報(bào)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)防范”為主題，對普華永道中天、希格瑪這兩家證券資格會(huì)計(jì)師事務(wù)所分別進(jìn)行了當(dāng)面約談和書面約談，就事務(wù)所承接的部分上市公司2014年年報(bào)審計(jì)業(yè)務(wù)可能存在的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行提示。
中注協(xié)相關(guān)負(fù)責(zé)人指出，當(dāng)前，世界經(jīng)濟(jì)格局深度調(diào)整，我國經(jīng)濟(jì)處于發(fā)展方式轉(zhuǎn)變、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、能源結(jié)構(gòu)優(yōu)化的關(guān)鍵時(shí)期。2014年，受產(chǎn)能過剩、需求疲軟、進(jìn)口煤沖擊等因素影響，國內(nèi)煤炭價(jià)格持續(xù)低迷、庫存不斷積壓，煤炭企業(yè)盈利能力下降、經(jīng)營壓力增大。
中注協(xié)相關(guān)負(fù)責(zé)人強(qiáng)調(diào)，事務(wù)所和注冊會(huì)計(jì)師要始終保持高度的職業(yè)懷疑態(tài)度，嚴(yán)格遵守職業(yè)道德相關(guān)要求，充分關(guān)注煤炭類上市公司所處的宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境和行業(yè)狀況，考慮管理層可能面臨的業(yè)績考核壓力，有效識(shí)別、評估和應(yīng)對可能存在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。
3 作用及影響
3.1 對審計(jì)的需求及供給的影響
宏觀環(huán)境常指國家和地區(qū)的政治環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、社會(huì)環(huán)境、技術(shù)環(huán)境、法律環(huán)境和審計(jì)行業(yè)環(huán)境因素。
第一，政治環(huán)境，是指一個(gè)國家或地區(qū)的政治制度、體制、國家治理方針政策、法律法規(guī)等要素。政治環(huán)境會(huì)直接影響和制約審計(jì)在一個(gè)國家或地區(qū)的法律地位和社會(huì)作用。
第二，經(jīng)濟(jì)環(huán)境，指影響一個(gè)行業(yè)或企業(yè)生存和發(fā)展的社會(huì)經(jīng)濟(jì)狀況和國家經(jīng)濟(jì)政策。社會(huì)經(jīng)濟(jì)狀況包括經(jīng)濟(jì)要素的性質(zhì)、水平、結(jié)構(gòu)、變動(dòng)趨勢等方面的內(nèi)容。國家經(jīng)濟(jì)政策是國家履行經(jīng)濟(jì)管理職能、調(diào)控國家宏觀經(jīng)濟(jì)水平、結(jié)構(gòu)、實(shí)施國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略的指導(dǎo)方針等。經(jīng)濟(jì)環(huán)境特別是其中資本市場因素的發(fā)展、信息資源要素的發(fā)展以及國家經(jīng)濟(jì)管理職能的發(fā)展對審計(jì)需求產(chǎn)生重要的影響作用。
第三，社會(huì)環(huán)境，指一個(gè)國家或地區(qū)的人們共享的價(jià)值觀、文化習(xí)俗、人口、教育及宗教信仰等因素。其中深灰價(jià)值觀和文化習(xí)俗對審計(jì)的需求產(chǎn)生一定的影響作用。
第四，技術(shù)環(huán)境，指影響人們?nèi)粘Ｉ詈蜕a(chǎn)或生產(chǎn)活動(dòng)的科技要素，包括社會(huì)科技水平、科技力量、國家科技政策等。科技水平的提高和科技進(jìn)步既可催生新興企業(yè)或行業(yè)的產(chǎn)生，也可導(dǎo)致現(xiàn)有企業(yè)或行業(yè)的衰亡。審計(jì)的產(chǎn)生就與企業(yè)財(cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)管理和經(jīng)濟(jì)管理技術(shù)含量的不斷提高具有密切的聯(lián)系。
第五，法律環(huán)境，為審計(jì)人員的審計(jì)判斷過程提供必要的評價(jià)依據(jù)。評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)越完備、越統(tǒng)一，就越有利于審計(jì)人員做出正確的審計(jì)判斷。同時(shí)，法律體系對于注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)界的保護(hù)越是完善，審計(jì)人員就越能充分發(fā)揮自己的專業(yè)判斷能力，不受或少受外界環(huán)境的左右。
第六，審計(jì)行業(yè)環(huán)境，行業(yè)自律是注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)用來約束注冊會(huì)計(jì)師行為的機(jī)制，即通過會(huì)計(jì)職業(yè)界自身的力量實(shí)現(xiàn)對行業(yè)運(yùn)行與發(fā)展的管理。其中，審計(jì)職業(yè)界教育即針對審計(jì)業(yè)內(nèi)人士展開的教育，是實(shí)施行業(yè)自律的重要組成部分。審計(jì)人員的業(yè)務(wù)能力是影響審計(jì)判斷水平的重要因素。我國審計(jì)人員素質(zhì)及知識(shí)很難適應(yīng)現(xiàn)實(shí)的需要，在這樣的情況下，審計(jì)人員要做出準(zhǔn)確的審計(jì)判斷便顯得十分困難，容易導(dǎo)致審計(jì)失敗。與此同時(shí)，注冊會(huì)計(jì)師在進(jìn)行審計(jì)判斷時(shí)還會(huì)受到同行業(yè)競爭壓力的影響。審計(jì)人員一方面要保護(hù)社會(huì)公眾的利益；另一方面要應(yīng)對來自同行業(yè)競爭客戶的壓力，同業(yè)競爭壓力非常大。
3.2 對審計(jì)理論的推動(dòng)作用
第一，事務(wù)所代表對中注協(xié)通過約談方式強(qiáng)化上市公司年報(bào)審計(jì)事前事中監(jiān)管的做法予以充分支持。事務(wù)所代表表示，將認(rèn)真落實(shí)中注協(xié)約談提出的各項(xiàng)要求，有效識(shí)別關(guān)鍵風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，切實(shí)加大質(zhì)量控制力度，全力確保年報(bào)審計(jì)質(zhì)量。
