時間：2023-04-20 17:59:07
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關(guān)鍵詞：政府審計成本控制
一、政府審計成本控制中存在的問題及影響因素分析
(一)政府審計部門對于成本控制的意識薄弱政府審計部門作為我國政府監(jiān)督體系的重要組成部分，主要是對我國財政支出和使用情況進行監(jiān)查，對其他部門進行監(jiān)督審計。而對于審計部門自身的監(jiān)督和審查工作則很少，對其自身財政資金的使用效率則缺少有效的評價標準。目前雖然審計署對審計成本控制有所加強，但審計機關(guān)的審計人員還沒有真正樹立起成本控制觀念，沒有把投入與產(chǎn)出、成本與效用結(jié)合起來考慮，部分審計機關(guān)只注重一年完成了多少審計項目、收繳財政數(shù)量、罰款收入等指標，而不注重對自身效率的考察，導(dǎo)致制定計劃不講科學性，隨意變更審計計劃的現(xiàn)象時有發(fā)生。
(二)政府審計資源的配置不合理目前我國政府審計總體上資金、人力和時間等審計資源的投入不足，但同時也存在對這些現(xiàn)有審計資源缺乏有效的整合利用。對審計項目的工作量和可用的有效審計資源沒有進行準確測算，具體落實到審計項目時由執(zhí)行單位自行安排，基本上是“有則多配、無則少配”，尚無審計項目與審計資源消耗的參考標準。由于缺乏對資源與任務(wù)的總體把握和分配，使得對審計對象的監(jiān)督缺位與重復(fù)監(jiān)督的現(xiàn)象并存；由于任務(wù)與人員不匹配，形成了資源不足與資源閑置現(xiàn)象并存；由于審計力量調(diào)度不當、分布不均等情況，致使審計項目審得不透，既加大了審計風險，也使投入的大量審計成本未能發(fā)揮其效用，無法有效降低審計成本。
(三)政府審計計劃和程序的制定缺乏科學性審計計劃是指導(dǎo)審計工作進行的綱領(lǐng)，也是設(shè)計審計程序的依據(jù)。而審計程序既是保證實現(xiàn)審計目標的手段，也是審計成本的直接決定因素。如果審計計劃的制定不科學、不合理，則會導(dǎo)致審計程序繁瑣；審計程序的執(zhí)行重點不突出就會提高相應(yīng)的審計成本，從而導(dǎo)致審計資源的嚴重浪費，增加不必要的審計程序，增大審計成本。我國的審計計劃還沒有形成一個科學、系統(tǒng)的管理體系，很大程度還處在一種粗放管理狀態(tài)，相當多的審計機關(guān)實際上是有計劃無管理。在實際工作中，由于缺乏科學的預(yù)見性，缺乏對客觀情況的科學分析判斷而導(dǎo)致審計計劃制定不科學、計劃執(zhí)行效果差的情況屢見不鮮。經(jīng)常是付出了大量的人力、物力和財力而審計成果不盡理想，甚至一無所獲。
(四)政府審計成果未能有效地利用政府審計成果主要是指政府審計報告，以及被審計單位按照執(zhí)行審計決定所節(jié)約的成本、避免的損失和效益的提高或者揭發(fā)的重大違法案件，及時移交司法機關(guān)立案查處所避免的社會損失。審計成果擴大就可以相對降低審計成本，而審計成果不理想則會相對加大審計成本。在當前審計工作中，擴大審計成果的挖掘不夠充分，措施不夠得力，應(yīng)出的審計成果被埋沒的情況較為普遍。
(五)政府審計缺乏有效激勵措施目前審計機關(guān)仍然采用傳統(tǒng)的薪酬制度，未能根據(jù)審計人員的績效進行相應(yīng)的獎懲。由于審計人員缺乏激勵機制，對審計成本的節(jié)約或浪費得不到相應(yīng)的獎懲，甚至得不到客觀的評價，因此，審計人員的主觀能動性在某種程度上未能充分發(fā)揮。從而導(dǎo)致目前以審計組為單位的審計項目成本控制基本上處于被動狀態(tài)，效果不盡理想。
(六)政府審計任務(wù)繁重和審計資源不足20多年來我國審計事業(yè)得到了長足的發(fā)展，尤其是近年來審計公開的力度逐步加大，透明度不斷增強，社會公眾對審計監(jiān)督的期望也越來越高。新修訂的《審計法》又進一步擴大了政府審計的范圍和審計內(nèi)容：將審計監(jiān)督范圍中的“國家的事業(yè)組織”調(diào)整為“國家的事業(yè)組織和使用財政資金的其他事業(yè)組織”；將“國家建設(shè)項目”調(diào)整為“政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目”；新增了經(jīng)濟責任審計和效益審計，并且經(jīng)濟責任審計的范圍也擴大到“對國家機關(guān)和依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的其他單位的主要負責人”。政府審計范圍和審計內(nèi)容的擴大，無疑會增加政府審計的任務(wù)。
(七)影響政府審計成本的因素影響政府審計成本的主要因素包括：審計項目的重要性和復(fù)雜性。審計項目的重要性一般反映出該項目的重要程度，一般來講審計項目的重要性越強，審計過程中所投入的資金、人力、時間等資源就越多，這些因素的增加勢必會帶來審計成本的提高。同樣，審計項目的復(fù)雜性也會對審計成本產(chǎn)生重要影響，對于一些較為復(fù)雜或有較強變化性的審計項目，即使制定了預(yù)算，隨著項目審計的推進也難免會造成預(yù)算的追加或減少，從而影響審計成本；審計項目的規(guī)模與風險。審計項目的規(guī)模大小決定了審計工作量的多少，而審計工作量的多少又直接決定了審計中耗費的資金量，進而決定了審計成本的多少。同樣審計風險也是決定審計成本的重要因素，風險大的項目要制定更加詳細的審計計劃，采取更加嚴格的審計程序，這勢必會增加投入該項目的人力、財力和物力等資源，進而提高審計成本；審計人員的素質(zhì)。審計人員素質(zhì)的高低直接決定了審計計劃制定的科學性，審計程序執(zhí)行的有效性，從而決定了審計效率的高低。有一支綜合素質(zhì)高、業(yè)務(wù)能力強的審計隊伍是提高審計工作效率的關(guān)鍵。審計工作的效率提高了，審計成本自然就會降低；審計的方法和技術(shù)。審計技術(shù)的先進程度在一定程度上決定了審計效率的高低。隨著知識經(jīng)濟時代和信息社會的到來，審計技術(shù)不斷進步，新的審計方法也相繼出現(xiàn)，審計人員只有不斷學習和研究新的審計技術(shù)方法，才能在審計過程中降低審計成本。
二、政府審計成本的控制原則
(一)規(guī)劃性和整體性原則在進行政府審計成本控制的過程中要有整體規(guī)劃性的意識，既要考慮到審計成本管理與一般意義上的成本管理的共性，又要突出審計成本管理的個性特征。在制定審計計劃時，既要突出重點，在重點項目上安排較多的成本預(yù)算，又要注意一般項目和常規(guī)項目的預(yù)算安排；既有審計工作量的科學測算，又要留有一定的余地，以便將一部分資金和時間用于臨時性項目。只有通過這樣的整體規(guī)劃才能合理的配置資源進而起到節(jié)約成本的作用。如從審計機關(guān)的組織結(jié)構(gòu)上要體現(xiàn)規(guī)劃性和整體性原則，打破以往分派審計任務(wù)的格局實行審計項目組，根據(jù)具體審計項目的需要抽調(diào)能勝任的審計人員組成審計小組，這樣可以避免審計工作分配不合理的問題，解決審計資源浪費的問題，節(jié)約審計成本。在具體執(zhí)行審計工作時，各審計項目組要從整體發(fā)展要求出發(fā)去分析和設(shè)計審計程序，避免重復(fù)交叉，應(yīng)將審計程序作為一個系統(tǒng)，將各種程序的重復(fù)、交叉與矛盾減少到最低限度。
(二)重要性原則我國政府審計的對象眾多，如果沒有選擇的進行審計，審計人員的工作量就太大會疲于應(yīng)付，既浪費了審計資源，實際的效果也不好。因此，在確定年度審計計劃時，要堅持突出重點的方針和有所為有所不為的審計理念。審計機關(guān)應(yīng)該以國家中長期發(fā)展規(guī)劃、宏觀調(diào)控政策，國家經(jīng)濟工作會議確定的目標以及當?shù)攸h和政府的中心工作為依據(jù)，將國家的重大投資項目、
群眾關(guān)注的熱點問題作為審計重點。審計重點對象確定之后，在執(zhí)行審計的時候也要遵循重要性原則，即重點審計被審計單位的財政財務(wù)收支及經(jīng)營管理活動的合法性和效益性，重點審計有權(quán)支配公共財政資金的主管領(lǐng)導(dǎo)做出的決策是否有利于國家利益和經(jīng)濟發(fā)展的情況。這樣可以達到合理使用和節(jié)約審計資源的目的。
(三)節(jié)約性原則我國經(jīng)濟效益審計工作的開展體現(xiàn)了我國政府要堅持科學發(fā)展觀，建設(shè)節(jié)約型社會的目標。審計i作要促進政府各部門和使用財政資金的其他事業(yè)組織在使用公共資金時要講究經(jīng)濟性、效率性和效果性，為建設(shè)節(jié)約型社會提供保障。審計機關(guān)作為政府的一個部門在開展工作時也要遵循節(jié)約的原則，在不影響?yīng)毩⑿缘那疤嵯拢椖堪才乓M可能就地就近。長期以來，為了保證審計的獨立性，審計署對駐各地特派員辦事處的審計項目安排，多采用異地交叉方式。異地交叉審計往往增加了審計外勤費用，而且由于被審計單位對審計人員來講都是全新的部門，有很多不熟悉的情況和問題需要去了解，客觀上也增加了審計成本。所以。在不影響?yīng)毩⑿缘那疤嵯拢瑧?yīng)盡可能安排就地就近審計。(四)重質(zhì)量及創(chuàng)新性原則加強審計成本管理和控制必須以保證審計質(zhì)量為前提，只能在保證審計質(zhì)量的前提下講成本控制，而不能只講成本控制不講審計質(zhì)量。否則審計成本雖然得到了控制，審計質(zhì)量卻下降了，其審計風險將不堪設(shè)想。如經(jīng)濟責任審計中，為了趕時間趕進度，致使取證不足、定性不準，而作出了與事實不符合的結(jié)論，就會影響對于部的正確使用，甚至會造成嚴重后果。同時在進行審計成本管理時必須堅持創(chuàng)新性原則，做到解放思想、與時俱進，積極引進先進的管理理念和先進的技術(shù)方法，解決當前越來越重的審計任務(wù)與審計資源相對有限的矛盾，實現(xiàn)審計資源有限條件下審計產(chǎn)出的最大化。
三、政府審計成本控制的對策
(一)加強審計成本控制的意識，改變審計人員的激勵措施審計成本控制意識的提高是控制政府審計成本各種措施的前提，沒有審計成本控制意識的提高，其他一切措施皆是空談。這需要加強對政府審計機關(guān)人員的成本控制教育，讓其認識到控制成本的重要性。同時要逐步改變審計人員的薪酬評價標準，把成本的節(jié)約納入到薪酬評價體系中來，從而提高審計人員參與成本控制的積極性。審計機關(guān)要樹立審計成本意識，要做到審計成果以審計成本為前提和基礎(chǔ)，建立“審前調(diào)查有概算，正式進點有預(yù)算，審計過程有核算，項目結(jié)束有決算”的項目成本管理機制，強化審計項目成本控制。通過薪酬制度的改革激勵審計人員參與審計成本管理，促進以審計組為單位的“預(yù)算有約束、執(zhí)行有標準、決算有考核”的成本管理體系的形成，建立長效控制機制。
(二)整合各種審計資源，提高審計工作效率整合審計資源的利用狀況直接決定著審計成本的高低，加強審計組織內(nèi)部及外部相關(guān)資源的協(xié)同和聯(lián)動，促進現(xiàn)有審計力量與審計對象的最佳結(jié)合，也是審計成本控制的重要手段。一是計劃安排要明確目標，突出重點，將有限的資源用于重點領(lǐng)域。這就要求審計機關(guān)必須在現(xiàn)有資源的條件下認真選定審計重點，充分發(fā)揮審計資源效用。要將突出重點的思想貫穿于審前調(diào)查中，體現(xiàn)在審計方案上，反映在審計實施中，運用于分析和處理審計發(fā)現(xiàn)的問題上。只有這樣，才能使“全面審計、突出重點”落實到位，從而提升審計成果水平。二是加強調(diào)查研究，全面深入把握被審計對象或事項的情況。對某些事關(guān)國民經(jīng)濟全局的項目或資金，組織全行業(yè)、全系統(tǒng)或全國范圍內(nèi)的分層次審計，是整合審計資源的重要手段。可在無需增加審計資源和力量的情況下，也能從更高層次上、更加深入地發(fā)揮審計監(jiān)督的作用。三是注重利用審計機關(guān)外部資源，既包括其它審計機關(guān)的資源，也包括法律法規(guī)所允許使用的被審計單位的內(nèi)部審計機構(gòu)的資源，還包括聘請專家參與審計。
(三)改進審計手段與方法，提高審計隊伍的素質(zhì)大力引進、吸收、使用和推廣先進的審計思想與方法，積極探索信息化條件下新的審計方式和方法，提高審計機關(guān)技術(shù)裝備水平，不斷改進現(xiàn)有的審計技術(shù)方法，增加審計工作的技術(shù)含量，總結(jié)審計實踐中形成的行之有效的技術(shù)、技巧、經(jīng)驗與方法等，以求在不增加或不大幅度增加人力、財、物的投入的情況下，較大幅度地提高審計效率和效果。如采取抽查與詳查相結(jié)合，逐步由賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計向風險基礎(chǔ)審計過渡，充分利用內(nèi)部控制評估、風險評估、抽樣審計等一些先進的方法，將重要性水平的運用、分析性復(fù)核的運用貫穿于整個審計實施過程。對一些非重要的項目，用分析性復(fù)核程序代替詳細測試，強化項目成本控制。同時審計機關(guān)要定期對審計人員進行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，不斷使其獲得現(xiàn)代管理、現(xiàn)代審計的新知識，也會增強審計能力和提高審計水平。
(四)充分利用審計成果，發(fā)揮審計資源效益長期以來審計人員忽視對審計結(jié)果的利用和管理，使得很多有價值的審計信息被束之高閣，造成審計資源的浪費。在審計成果的挖掘利用方面，一是要實行審計結(jié)果公告制度。對所有審計和審計調(diào)查項目的結(jié)果，除涉及國家秘密、商業(yè)秘密及其他不宜對外披露的內(nèi)容外，全部對社會公告，實現(xiàn)審計成果的社會共享和利用的最大化。二是建立審計結(jié)果跟蹤落實制度。審計不僅要查出問題，還要促進問題的解決落實。所以，加強審計成本控制，還要強化對審計決定和審計意見落實情況的跟蹤檢查，做到查出一個問題，就及時處理解決一個問題。
(五)實行審計預(yù)算管理，加強成本動態(tài)控制預(yù)算是成本控制的一種好方式，審計經(jīng)費預(yù)算來源于每個具體項目成本費用的總和，每個具體項目的成本費用又是根據(jù)項目要達到預(yù)期目標所測算的工作量計算得出的。每個審計項目的成本控制要從立項開始，抓住主要矛盾，統(tǒng)籌作出安排。實行審計項目預(yù)算管理就是計劃編制部門以審計項目計劃為基礎(chǔ)，按照經(jīng)費預(yù)算與審計任務(wù)相匹配的原則，測算審計成本、核定預(yù)算。在準確評估、判斷審計成本效益的基礎(chǔ)上，作出適當?shù)膶徲嬳椖窟x擇。在制定科學的審計預(yù)算基礎(chǔ)上，設(shè)立審計項目明細賬，分項目核算審計成本。
(六)嚴格審計質(zhì)量管理，減少項目費用支出首先要做好審前調(diào)查。一方面是摸清總體情況和業(yè)務(wù)流程，另一方面是初步把握住被審計項目存在的幾方面主要問題，掌握管理上的薄弱環(huán)節(jié)。只有進行了充分的審前調(diào)查，才能在正式審計時集中力量，直奔主題和重點，從而減少現(xiàn)場審計時間。其次要寫好審計方案。審計方案不僅要目標明確，還要指標詳盡，并盡可能地量化。要對現(xiàn)場取證、寫審計日記和工作底稿、中期匯報、業(yè)務(wù)會議、分析證據(jù)和底稿、報告初稿、報告征求意見等工作所耗費的時間及各審計事項的最遲開始時間、最早結(jié)束時間等做出具體安排；在人員安排上，必須合理搭配有不同專長的各類人，明確完成任務(wù)需要什么樣的人，各類人的具體人數(shù)；在經(jīng)費的安排上，要編制審計外勤經(jīng)費預(yù)算等。另外，還要加強現(xiàn)場審計管理。堅持推行審計日記制度、審計報告制度和審計責任制度。
一、我國政府審計計劃管理的現(xiàn)狀及問題
政府審計計劃管理是一項綜合性系統(tǒng)工程，旨在有效調(diào)度審計資源，提高審計的效率效果。包括四個環(huán)節(jié)。
(一)制定審計項目計劃
2002年審計署的《審計機關(guān)項目計劃管理辦法》(以下簡稱計劃管理辦法)規(guī)定，我國審計機關(guān)每年必須制定審計項目計劃。審計項目計劃，是按年度對審計項目和專項審計調(diào)查項目預(yù)先做出的統(tǒng)一安排，包含上級審計機關(guān)統(tǒng)一組織項目、授權(quán)項目、領(lǐng)導(dǎo)交辦項目和自行安排項目等。目前，我國審計項目計劃實行統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級負責制。審計署負責審計署統(tǒng)一組織的、署本級的審計項目計劃，指導(dǎo)全國審計項目管理工作，不負責安排或檢查地方審計機關(guān)的審計項目計劃，后者由地方審計機關(guān)自行管理。隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的快速變化，我國審計項目計劃的制定日益暴露出下列問題。
1．中長期戰(zhàn)略計劃缺位，難以保證各年度項目計劃的協(xié)調(diào)性。根據(jù)現(xiàn)行管理要求，各級審計機關(guān)只需在年初制定審計項目計劃并確保執(zhí)行即可。至于中長期戰(zhàn)略計劃，沒有任何規(guī)定與要求。這導(dǎo)致很多審計機關(guān)根本不考慮中長期戰(zhàn)略安排，各年度項目計劃缺乏全局性、協(xié)調(diào)性，極易造成審計重復(fù)或?qū)徲嬅^(qū)，監(jiān)督不到位，重點不突出。
2．沒有專門設(shè)置計劃管理部門，難以發(fā)揮主導(dǎo)“龍頭”作用。一直以來，我國審計項目計劃都是由各業(yè)務(wù)部門提出立項建議，辦公廳或辦公室簡單匯總后，審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)審定下達。各業(yè)務(wù)部門集計劃管理與具體實施職能于一身，根本不能保證時間充裕地提出科學合理的立項計劃。2005年9月，審計署出臺了《審計署關(guān)于改進審計項目計劃管理的實施辦法》，要求辦公廳實行統(tǒng)一管理。雖有一定進步，但不可否認，該辦法依然無法保證辦公廳——一個同時肩負其他工作責任的非專業(yè)性綜合管理部門，能夠出色完成計劃管理任務(wù)。
3．立項程序過于簡單，難以制定科學合理的項目計劃。審計項目計劃制定遵循“兩上兩下”原則，即自上而下提出審計工作設(shè)想、自下而上編報計劃草案、自上而下布置項目計劃指標、再自下而上上報完整詳細的審計項目計劃備案。上述程序過于簡單，每一步到底怎么做，尚無明確規(guī)定，致使某些審計機關(guān)經(jīng)常敷衍了事，拍腦袋決定審計計劃，調(diào)查研究不充分，不考慮實施可行性，執(zhí)行過程中做臨時變動，大大損害了審計項目計劃的嚴肅性。
(二)編制審計方案
審計項目計劃下達后，審計機關(guān)和審計組應(yīng)當編制審計方案以指導(dǎo)審計工作的具體實施。審計方案，是指為順利完成項目計劃，達到預(yù)期審計目的，在實施審計前做出的計劃和安排，包括審計工作方案和審計實施方案。前者是審計機關(guān)為統(tǒng)一組織不同級次審計機關(guān)或多個審計組對某部門、行業(yè)或?qū)ｍ椯Y金等項目實施審計而制定的全面工作計劃，原則性較強，對象籠統(tǒng)寬泛，是注冊會計師審計沒有的，體現(xiàn)出政府審計特色。而后者，是審計組為完成審計任務(wù)，從發(fā)送審計通知書到處理審計報告全過程的工作安排，其地位和作用近似于注冊會計師審計中的總體審計計劃(策略)。具體內(nèi)容包括：編制的依據(jù)；被審計單位名稱和基本情況；審計目標；審計范圍、內(nèi)容和重點；重要性及審計風險的評估；預(yù)定的審計工作起訖日期；審計組組長、審計組成員及其分工；編制日期及其他有關(guān)內(nèi)容。目前我國審計方案的編制存在下列兩點突出問題。
1．只有總體計劃安排，難以指導(dǎo)具體工作。目前我國政府審計只要求針對被審計單位編制總體審計計劃，而不要求編制具體審計計劃。這種做法極為不妥，不僅與國際慣例不符，也沒有針對審計活動的各組成部分進行具體指導(dǎo)，導(dǎo)致審計組成員具體工作時無所適從，審計項目質(zhì)量控制無從實施。
2．未充分考慮審計風險，難以抓住工作重點。無論是注冊會計師審計還是其他國家政府審計，都已廣泛開展風險導(dǎo)向?qū)徲嫞找鎻娀瘜︼L險的評估和應(yīng)對。我國審計機關(guān)雖已開始關(guān)注，但在如何識別、評估進而應(yīng)對重大錯報風險方面還有很大差距，嚴重限制了計劃管理水平的提高，成為制約審計質(zhì)量的一大瓶頸因素。很多審計機關(guān)抓不住審計重點。
(三)監(jiān)控計劃執(zhí)行過程
我國政府審計實施計劃執(zhí)行報告制度。下級審計機關(guān)每半年要向上級反饋計劃執(zhí)行情況，包括計劃執(zhí)行進度、審計的主要成果、計劃執(zhí)行中存在的主要問題及改進措施和建議等。審計項目計劃必須確保完成，不得擅自變更。如有特殊情況需要調(diào)整，應(yīng)當按照規(guī)定報批。例如，審計署統(tǒng)一組織項目和授權(quán)項目的調(diào)整，必須報審計署批準。目前我國審計計劃的執(zhí)行存在下列問題：
1．跟蹤監(jiān)管不得力，難以維護計劃執(zhí)行的嚴肅性。雖然有定期報告制度，但在實際工作中，有些審計機關(guān)缺乏必要的跟蹤監(jiān)控，對執(zhí)行情況了解掌握不夠細致，沒有真正從時間、成本、質(zhì)量三方面進行有效管理。再加上年初立項時考慮不周，審計項目計劃本身不合理，造成執(zhí)行計劃時經(jīng)常隨意變動、極不嚴肅。
2．溝通交流不足，難以實現(xiàn)動態(tài)過程管理。審計人員在執(zhí)業(yè)過程中應(yīng)與上級持續(xù)溝通，不斷評估事先確定的審計目標、重點、時間及人員安排等是否適當。一旦發(fā)現(xiàn)問題，應(yīng)及時調(diào)整，必要時甚至終止審計。而實際上，不少審計機關(guān)未能深入審計現(xiàn)場，審計組上報情況不及時，上下級之間缺乏有效的交流溝通，無法實現(xiàn)動態(tài)信息網(wǎng)絡(luò)化管理。
(四)考評計劃執(zhí)行效果
計劃管理辦法要求各級審計機關(guān)對審計項目計劃的執(zhí)行和管理情況進行檢查和考核，主要內(nèi)容包括：計劃編制和執(zhí)行報告的完整性、及時性，計劃安排的科學性、合理性，計劃完成的質(zhì)量和效果等。審計計劃的考評存在下列問題：
1．缺乏明確的衡量標準，難以體現(xiàn)考評效果。雖然該辦法要求對審計項目計劃進行檢查和評估，但就如何確定指標體系和評價標準、如何建立考核制度，沒有明確規(guī)定。這使得考評工作無法實現(xiàn)預(yù)期效果，難以優(yōu)化計劃控制措施和方法。
2．忽視審計結(jié)果的跟蹤落實，難以落實計劃執(zhí)行效果。國外審計機關(guān)特別重視審計建議的落實，有時對建議的跟蹤可能延續(xù)幾年甚至十幾年。而我國審計機關(guān)對此不夠重視，仍處于起步階段，未充分關(guān)注審計成果是否被采納或執(zhí)行，無法收到審計監(jiān)督的成效。
二、我國政府審計計劃管理問題的成因分析
造成上述問題的原因有很多，如審計體制、審計環(huán)境、審計法規(guī)等，歸根結(jié)底，主要是三大成因。
(一)計劃管理的意識薄弱，缺乏戰(zhàn)略思考和統(tǒng)籌規(guī)劃
無論是美國、英國、加拿大等國家的政府審計還是注冊會計師審計，都非常重視計劃管理，通過不斷完善審計準則、設(shè)立專門的計劃管理部門、部署充裕的審計資源、強化管理人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德，以持續(xù)提升審計計劃的效率效果。相比之下，我國政府審計仍存在較大差距。目前，我國已《審計機關(guān)審計方案準則》、《審計機關(guān)審計項目計劃管理辦法》以及《審計署關(guān)于改進審計項目計劃管理的實施辦法》。雖然起到一定作用，但各文件之間缺乏銜接，內(nèi)容零散重疊，有只見樹木不見森林之感，無法突出計劃管理的戰(zhàn)略重要性和系統(tǒng)性，導(dǎo)致審計實務(wù)中一直存在重實施輕計劃的現(xiàn)象，難以實現(xiàn)1+1＞2的協(xié)同效應(yīng)。
(二)計劃管理的模式粗放，限制審計計劃管理整體效用的發(fā)揮
我國審計機關(guān)自成立以來，一直沿襲以領(lǐng)導(dǎo)意志為導(dǎo)向，以自上而下的內(nèi)部管理和嚴格的等級鏈條為標志的傳統(tǒng)管理模式，注重短期行為，欠缺深層次分析。隨著社會經(jīng)濟環(huán)境的變化，傳統(tǒng)模式越來越顯示出不合理、不健全之處。就審計計劃管理而言：各環(huán)節(jié)缺乏科學、細致的管理方法，管理程序和內(nèi)容過于抽象，操作性不強，計劃變更隨意性大；未引入先進的管理理念，缺乏創(chuàng)新，難以與時俱進。
(三)計劃管理的技術(shù)手段落后，降低審計計劃管理的效率效果
信息化是當今社會的顯著特征，審計計劃管理應(yīng)當順應(yīng)時代潮流，通過開發(fā)計劃管理軟件或利用信息化技術(shù)工具，不斷提高效率效果。我國政府審計信息化建設(shè)雖已得到長足發(fā)展，但其成就尚未充分體現(xiàn)于計劃管理，部分審計機關(guān)仍沿用陳舊的管理工具和方法，沒有建立必要的審計資源數(shù)據(jù)庫，未將信息化技術(shù)運用于計劃管理各環(huán)節(jié)。這種狀況在很大程度上影響了審計計劃管理的有效性，無法實現(xiàn)動態(tài)管理，阻礙了計劃管理的持續(xù)創(chuàng)新。
三、改進我國政府審計計劃管理的建議
計劃在整個審計過程中必將越來越重要，因此，審計工作中心必須前移，審計計劃管理必須加強。筆者認為，可以針對上述三大問題成因予以改進。
(一)增強管理意識，從觀念上重視審計計劃管理的地位和作用
1．完善現(xiàn)行計劃管理準則。審計計劃管理應(yīng)當由制定審計項目計劃、編制審計方案、控制計劃執(zhí)行過程及評價計劃執(zhí)行效果四部分構(gòu)成，彼此相互聯(lián)系，同時又自成體系，缺一不可。建議以現(xiàn)行計劃管理文件為基礎(chǔ)，進行整合、概括與完善，新審計計劃準則，構(gòu)建審計計劃管理基本框架，囊括上述四環(huán)節(jié)，為計劃管理提供全面整體性的規(guī)劃指導(dǎo)。
2．設(shè)置專門的計劃管理部門。沒有專門負責計劃管理的部門，審計計劃的控制就無法形成合力，難以真正提高效率效果。美國審計機關(guān)非常重視計劃管理，審計機關(guān)內(nèi)部都設(shè)有專門的計劃管理部門，如GAO專門設(shè)立了政策和項目計劃辦公室，形成完整的審計計劃工作體系。我國各級審計機關(guān)也應(yīng)單獨設(shè)置計劃管理部門，制定計劃管理制度，對審計計劃工作進行全面質(zhì)量管理。
3．制定中長期審計戰(zhàn)略計劃。中長期審計戰(zhàn)略計劃，是一定期間內(nèi)指導(dǎo)、組織和控制全部審計活動的綱領(lǐng)，是制定年度立項計劃的重要依據(jù)。建議學習國外審計機關(guān)的成功經(jīng)驗，采用滾動計劃法，處理好中長期戰(zhàn)略計劃和年度計劃的關(guān)系，既克服年度審計立項的盲目性、隨意性，還有助于確保各審計項目之間的協(xié)調(diào)配合，避免資源浪費。
4．轉(zhuǎn)變計劃管理的組織結(jié)構(gòu)。可以考慮將傳統(tǒng)金字塔型組織結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)變?yōu)楸馄绞焦芾斫Y(jié)構(gòu)。前者強調(diào)領(lǐng)導(dǎo)意志和縱向信息流，而后者更加注重橫向、內(nèi)外部之間的信息溝通，打破僵化的部門界限，促進信息資源在組織內(nèi)部的自由流動，強調(diào)團隊合作，以靈活的工作角色，而非固定的職位為導(dǎo)向進行人員管理，引入內(nèi)部競爭機制，以實現(xiàn)審計目標。
5．營造計劃管理的氛圍。鼓勵全體人員積極參與計劃制定，主動按照計劃執(zhí)業(yè)，落實相關(guān)要求，共同致力于審計計劃管理的提高。另外，理論指導(dǎo)實踐，應(yīng)深入廣泛地開展計劃管理理論研究，學習其他國家和行業(yè)的成功做法、先進管理技術(shù)，不斷改進我國政府審計計劃管理工作。
(二)完善管理流程，從程序上保證審計計劃管理的科學嚴肅性
1．細化審計項目計劃制定程序。依照兩上兩下原則制定項目計劃時，應(yīng)特別關(guān)注下列三點：(1)事前充分調(diào)查，列出項目清單。審計立項前，認真分析國家宏觀經(jīng)濟發(fā)展趨勢，結(jié)合中長期戰(zhàn)略計劃，找出社會關(guān)注的熱點、難點問題。可以采取邀請專家召開研討會、走訪、發(fā)函調(diào)研等多種方式，廣泛聽取機關(guān)內(nèi)外部對項目計劃的意見。然后，將潛在項目列入“項目領(lǐng)域”清單，初步確定審計立項。(2)評估項目風險，確定重點對象。美國、加拿大的審計機關(guān)都要進行風險評估，采用加權(quán)位列法評定各項目的風險系數(shù)，最終將風險系數(shù)大的列入當年計劃。需要考慮的風險因素包括：是否為社會公眾特別關(guān)注；政治上是否敏感；審計對象業(yè)務(wù)活動的復(fù)雜程度；最近一次審計時間等。可以考慮引入該風險評估機制，保證審計項目計劃的針對性。(3)分析可行性，盡早排除不合理項目。從經(jīng)濟、操作、社會和技術(shù)四方面對擬審計的項目進行可行性論證，例如，審計人員是否具備專業(yè)勝任能力，審計資源是否足以滿足審計需要，審計成本能否帶來預(yù)期成果等。最后，將結(jié)果編制成報告匯總，由審計機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)研究決定本年度審計項目計劃。
2．改進審計方案。最新審計風險理論以“重大錯報風險”為導(dǎo)向，將審計業(yè)務(wù)流程重整為兩大部分，分別是，了解被審計單位及其環(huán)境以評估重大錯報風險；針對評估出的重大錯報風險實施進一步審計程序，包括控制測試(必要時和決定測試時)以及實質(zhì)性測試。該理論抓住了審計工作的“牛鼻子”，有利于履行審計責任、實現(xiàn)審計目標，已開始廣泛運用于注冊會計師審計和其他發(fā)達國家的政府審計。我國也應(yīng)當引入該理論，完善審計方案；(1)搞好審前調(diào)查，識別重大錯報風險。周密細致的審前調(diào)查至關(guān)重要。可以借鑒美國審計機關(guān)的做法，適當提高審前調(diào)查的時間比重，深入被審計單位活動，初步識別出可能存在重大錯報風險的領(lǐng)域，為后續(xù)審計實施方案的編制打下良好基礎(chǔ)。(2)補充具體審計計劃，增強審計實施方案的指導(dǎo)性。審計實施方案應(yīng)進一步細分為總體審計計劃和具體審計計劃兩層次。具體審計計劃應(yīng)包括為獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)以將審計風險降至可接受的低水平，審計組成員擬實施的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍，內(nèi)容包括：為識別和評估重大錯報風險而擬實施的風險評估程序的性質(zhì)、時間和范圍；針對評估出的認定層次重大錯報風險而擬實施的進一步審計程序(包括控制測試和實質(zhì)性程序)的性質(zhì)、時間和范圍；認為有必要實施的其他審計程序。
3．促進執(zhí)行過程的信息溝通。應(yīng)當在審計組、業(yè)務(wù)部門和機關(guān)領(lǐng)導(dǎo)之間建立暢通、高效的動態(tài)信息反饋網(wǎng)絡(luò)，真正做到“上傳下達”、“下情上傳”，各項工作能夠緊密配合順利展開。溝通的頻率可以是定期或不定期，內(nèi)容包括審計進度、主要審計成果、遇到的困難和問題等。業(yè)務(wù)部門要及時匯總審計組上報的信息，通報普遍性問題，在審計的內(nèi)容、重點和方法等方面提出指導(dǎo)性意見。必要時，可以召集情況通報會，各審計組之間交流情況和經(jīng)驗，研究解決共性問題。
4．設(shè)計合理的考核評價體系。應(yīng)當確定客觀、適當、可度量的績效標準，考核計劃執(zhí)行情況。績效標準包括項目選取的適當性、計劃執(zhí)行的變動情況、審計質(zhì)量的高低、審計成果的評價等。具體可采用審計覆蓋率、審計工作日使用率、審計力量投入率、審計工作完成率、審計成本超支率、審計意見采納率等指標。另外，還應(yīng)加強后續(xù)調(diào)查管理，跟蹤落實審計建議。審計工作只是經(jīng)濟監(jiān)督的一個有效手段，其最終目的在于督促改進。審計機關(guān)應(yīng)當對審計結(jié)果進行跟蹤調(diào)查，要求被審計單位拿出配套處理方案，做到問責與問罰并舉。只有同時刮起“責任風暴”，才能落實審計計劃管理的目的，真正發(fā)揮經(jīng)濟監(jiān)督作用。
(三)倡導(dǎo)管理信息化，從技術(shù)手段上提升審計計劃管理的水平和層次
1．采用滾動計劃法制定中長期戰(zhàn)略計劃。所謂滾動計劃法，是指按照一定標準將所有審計對象分類排序，確定計劃周期后(如3年)，按照重要性高低計算各對象的審計頻率，如每年1次、2年1次和3年1次，以此確定中長期戰(zhàn)略計劃，再制定年度審計項目計劃。前一周期進行1～2年后，馬上評價執(zhí)行情況，并著手制定下一周期計劃。該技術(shù)能夠克服短期計劃的盲目、隨意性，有助于確保年度計劃與中長期戰(zhàn)略計劃的協(xié)調(diào)一致。
關(guān)鍵詞：政府審計成本控制
一、政府審計成本控制中存在的問題及影響因素分析
(一)政府審計部門對于成本控制的意識薄弱政府審計部門作為我國政府監(jiān)督體系的重要組成部分，主要是對我國財政支出和使用情況進行監(jiān)查，對其他部門進行監(jiān)督審計。而對于審計部門自身的監(jiān)督和審查工作則很少，對其自身財政資金的使用效率則缺少有效的評價標準。目前雖然審計署對審計成本控制有所加強，但審計機關(guān)的審計人員還沒有真正樹立起成本控制觀念，沒有把投入與產(chǎn)出、成本與效用結(jié)合起來考慮，部分審計機關(guān)只注重一年完成了多少審計項目、收繳財政數(shù)量、罰款收入等指標，而不注重對自身效率的考察，導(dǎo)致制定計劃不講科學性，隨意變更審計計劃的現(xiàn)象時有發(fā)生。
(二)政府審計資源的配置不合理目前我國政府審計總體上資金、人力和時間等審計資源的投入不足，但同時也存在對這些現(xiàn)有審計資源缺乏有效的整合利用。對審計項目的工作量和可用的有效審計資源沒有進行準確測算，具體落實到審計項目時由執(zhí)行單位自行安排，基本上是“有則多配、無則少配”，尚無審計項目與審計資源消耗的參考標準。由于缺乏對資源與任務(wù)的總體把握和分配，使得對審計對象的監(jiān)督缺位與重復(fù)監(jiān)督的現(xiàn)象并存；由于任務(wù)與人員不匹配，形成了資源不足與資源閑置現(xiàn)象并存；由于審計力量調(diào)度不當、分布不均等情況，致使審計項目審得不透，既加大了審計風險，也使投入的大量審計成本未能發(fā)揮其效用，無法有效降低審計成本。
(三)政府審計計劃和程序的制定缺乏科學性審計計劃是指導(dǎo)審計工作進行的綱領(lǐng)，也是設(shè)計審計程序的依據(jù)。而審計程序既是保證實現(xiàn)審計目標的手段，也是審計成本的直接決定因素。如果審計計劃的制定不科學、不合理，則會導(dǎo)致審計程序繁瑣；審計程序的執(zhí)行重點不突出就會提高相應(yīng)的審計成本，從而導(dǎo)致審計資源的嚴重浪費，增加不必要的審計程序，增大審計成本。我國的審計計劃還沒有形成一個科學、系統(tǒng)的管理體系，很大程度還處在一種粗放管理狀態(tài)，相當多的審計機關(guān)實際上是有計劃無管理。在實際工作中，由于缺乏科學的預(yù)見性，缺乏對客觀情況的科學分析判斷而導(dǎo)致審計計劃制定不科學、計劃執(zhí)行效果差的情況屢見不鮮。經(jīng)常是付出了大量的人力、物力和財力而審計成果不盡理想，甚至一無所獲。
(四)政府審計成果未能有效地利用政府審計成果主要是指政府審計報告，以及被審計單位按照執(zhí)行審計決定所節(jié)約的成本、避免的損失和效益的提高或者揭發(fā)的重大違法案件，及時移交司法機關(guān)立案查處所避免的社會損失。審計成果擴大就可以相對降低審計成本，而審計成果不理想則會相對加大審計成本。在當前審計工作中，擴大審計成果的挖掘不夠充分，措施不夠得力，應(yīng)出的審計成果被埋沒的情況較為普遍。
(五)政府審計缺乏有效激勵措施目前審計機關(guān)仍然采用傳統(tǒng)的薪酬制度，未能根據(jù)審計人員的績效進行相應(yīng)的獎懲。由于審計人員缺乏激勵機制，對審計成本的節(jié)約或浪費得不到相應(yīng)的獎懲，甚至得不到客觀的評價，因此，審計人員的主觀能動性在某種程度上未能充分發(fā)揮。從而導(dǎo)致目前以審計組為單位的審計項目成本控制基本上處于被動狀態(tài)，效果不盡理想。
(六)政府審計任務(wù)繁重和審計資源不足20多年來我國審計事業(yè)得到了長足的發(fā)展，尤其是近年來審計公開的力度逐步加大，透明度不斷增強，社會公眾對審計監(jiān)督的期望也越來越高。新修訂的《審計法》又進一步擴大了政府審計的范圍和審計內(nèi)容：將審計監(jiān)督范圍中的“國家的事業(yè)組織”調(diào)整為“國家的事業(yè)組織和使用財政資金的其他事業(yè)組織”；將“國家建設(shè)項目”調(diào)整為“政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項目”；新增了經(jīng)濟責任審計和效益審計，并且經(jīng)濟責任審計的范圍也擴大到“對國家機關(guān)和依法屬于審計機關(guān)審計監(jiān)督對象的其他單位的主要負責人”。政府審計范圍和審計內(nèi)容的擴大，無疑會增加政府審計的任務(wù)。
(七)影響政府審計成本的因素影響政府審計成本的主要因素包括：審計項目的重要性和復(fù)雜性。審計項目的重要性一般反映出該項目的重要程度，一般來講審計項目的重要性越強，審計過程中所投入的資金、人力、時間等資源就越多，這些因素的增加勢必會帶來審計成本的提高。同樣，審計項目的復(fù)雜性也會對審計成本產(chǎn)生重要影響，對于一些較為復(fù)雜或有較強變化性的審計項目，即使制定了預(yù)算，隨著項目審計的推進也難免會造成預(yù)算的追加或減少，從而影響審計成本；審計項目的規(guī)模與風險。審計項目的規(guī)模大小決定了審計工作量的多少，而審計工作量的多少又直接決定了審計中耗費的資金量，進而決定了審計成本的多少。同樣審計風險也是決定審計成本的重要因素，風險大的項目要制定更加詳細的審計計劃，采取更加嚴格的審計程序，這勢必會增加投入該項目的人力、財力和物力等資源，進而提高審計成本；審計人員的素質(zhì)。審計人員素質(zhì)的高低直接決定了審計計劃制定的科學性，審計程序執(zhí)行的有效性，從而決定了審計效率的高低。有一支綜合素質(zhì)高、業(yè)務(wù)能力強的審計隊伍是提高審計工作效率的關(guān)鍵。審計工作的效率提高了，審計成本自然就會降低；審計的方法和技術(shù)。審計技術(shù)的先進程度在一定程度上決定了審計效率的高低。隨著知識經(jīng)濟時代和信息社會的到來，審計技術(shù)不斷進步，新的審計方法也相繼出現(xiàn)，審計人員只有不斷學習和研究新的審計技術(shù)方法，才能在審計過程中降低審計成本。
二、政府審計成本的控制原則
(一)規(guī)劃性和整體性原則在進行政府審計成本控制的過程中要有整體規(guī)劃性的意識，既要考慮到審計成本管理與一般意義上的成本管理的共性，又要突出審計成本管理的個性特征。在制定審計計劃時，既要突出重點，在重點項目上安排較多的成本預(yù)算，又要注意一般項目和常規(guī)項目的預(yù)算安排；既有審計工作量的科學測算，又要留有一定的余地，以便將一部分資金和時間用于臨時性項目。只有通過這樣的整體規(guī)劃才能合理的配置資源進而起到節(jié)約成本的作用。如從審計機關(guān)的組織結(jié)構(gòu)上要體現(xiàn)規(guī)劃性和整體性原則，打破以往分派審計任務(wù)的格局實行審計項目組，根據(jù)具體審計項目的需要抽調(diào)能勝任的審計人員組成審計小組，這樣可以避免審計工作分配不合理的問題，解決審計資源浪費的問題，節(jié)約審計成本。在具體執(zhí)行審計工作時，各審計項目組要從整體發(fā)展要求出發(fā)去分析和設(shè)計審計程序，避免重復(fù)交叉，應(yīng)將審計程序作為一個系統(tǒng)，將各種程序的重復(fù)、交叉與矛盾減少到最低限度。
(二)重要性原則我國政府審計的對象眾多，如果沒有選擇的進行審計，審計人員的工作量就太大會疲于應(yīng)付，既浪費了審計資源，實際的效果也不好。因此，在確定年度審計計劃時，要堅持突出重點的方針和有所為有所不為的審計理念。審計機關(guān)應(yīng)該以國家中長期發(fā)展規(guī)劃、宏觀調(diào)控政策，國家經(jīng)濟工作會議確定的目標以及當?shù)攸h和政府的中心工作為依據(jù)，將國家的重大投資項目、
群眾關(guān)注的熱點問題作為審計重點。審計重點對象確定之后，在執(zhí)行審計的時候也要遵循重要性原則，即重點審計被審計單位的財政財務(wù)收支及經(jīng)營管理活動的合法性和效益性，重點審計有權(quán)支配公共財政資金的主管領(lǐng)導(dǎo)做出的決策是否有利于國家利益和經(jīng)濟發(fā)展的情況。這樣可以達到合理使用和節(jié)約審計資源的目的。
(三)節(jié)約性原則我國經(jīng)濟效益審計工作的開展體現(xiàn)了我國政府要堅持科學發(fā)展觀，建設(shè)節(jié)約型社會的目標。審計i作要促進政府各部門和使用財政資金的其他事業(yè)組織在使用公共資金時要講究經(jīng)濟性、效率性和效果性，為建設(shè)節(jié)約型社會提供保障。審計機關(guān)作為政府的一個部門在開展工作時也要遵循節(jié)約的原則，在不影響?yīng)毩⑿缘那疤嵯拢椖堪才乓M可能就地就近。長期以來，為了保證審計的獨立性，審計署對駐各地特派員辦事處的審計項目安排，多采用異地交叉方式。異地交叉審計往往增加了審計外勤費用，而且由于被審計單位對審計人員來講都是全新的部門，有很多不熟悉的情況和問題需要去了解，客觀上也增加了審計成本。所以。在不影響?yīng)毩⑿缘那疤嵯拢瑧?yīng)盡可能安排就地就近審計。(四)重質(zhì)量及創(chuàng)新性原則加強審計成本管理和控制必須以保證審計質(zhì)量為前提，只能在保證審計質(zhì)量的前提下講成本控制，而不能只講成本控制不講審計質(zhì)量。否則審計成本雖然得到了控制，審計質(zhì)量卻下降了，其審計風險將不堪設(shè)想。如經(jīng)濟責任審計中，為了趕時間趕進度，致使取證不足、定性不準，而作出了與事實不符合的結(jié)論，就會影響對于部的正確使用，甚至會造成嚴重后果。同時在進行審計成本管理時必須堅持創(chuàng)新性原則，做到解放思想、與時俱進，積極引進先進的管理理念和先進的技術(shù)方法，解決當前越來越重的審計任務(wù)與審計資源相對有限的矛盾，實現(xiàn)審計資源有限條件下審計產(chǎn)出的最大化。
三、政府審計成本控制的對策
(一)加強審計成本控制的意識，改變審計人員的激勵措施審計成本控制意識的提高是控制政府審計成本各種措施的前提，沒有審計成本控制意識的提高，其他一切措施皆是空談。這需要加強對政府審計機關(guān)人員的成本控制教育，讓其認識到控制成本的重要性。同時要逐步改變審計人員的薪酬評價標準，把成本的節(jié)約納入到薪酬評價體系中來，從而提高審計人員參與成本控制的積極性。審計機關(guān)要樹立審計成本意識，要做到審計成果以審計成本為前提和基礎(chǔ)，建立“審前調(diào)查有概算，正式進點有預(yù)算，審計過程有核算，項目結(jié)束有決算”的項目成本管理機制，強化審計項目成本控制。通過薪酬制度的改革激勵審計人員參與審計成本管理，促進以審計組為單位的“預(yù)算有約束、執(zhí)行有標準、決算有考核”的成本管理體系的形成，建立長效控制機制。
(二)整合各種審計資源，提高審計工作效率整合審計資源的利用狀況直接決定著審計成本的高低，加強審計組織內(nèi)部及外部相關(guān)資源的協(xié)同和聯(lián)動，促進現(xiàn)有審計力量與審計對象的最佳結(jié)合，也是審計成本控制的重要手段。一是計劃安排要明確目標，突出重點，將有限的資源用于重點領(lǐng)域。這就要求審計機關(guān)必須在現(xiàn)有資源的條件下認真選定審計重點，充分發(fā)揮審計資源效用。要將突出重點的思想貫穿于審前調(diào)查中，體現(xiàn)在審計方案上，反映在審計實施中，運用于分析和處理審計發(fā)現(xiàn)的問題上。只有這樣，才能使“全面審計、突出重點”落實到位，從而提升審計成果水平。二是加強調(diào)查研究，全面深入把握被審計對象或事項的情況。對某些事關(guān)國民經(jīng)濟全局的項目或資金，組織全行業(yè)、全系統(tǒng)或全國范圍內(nèi)的分層次審計，是整合審計資源的重要手段。可在無需增加審計資源和力量的情況下，也能從更高層次上、更加深入地發(fā)揮審計監(jiān)督的作用。三是注重利用審計機關(guān)外部資源，既包括其它審計機關(guān)的資源，也包括法律法規(guī)所允許使用的被審計單位的內(nèi)部審計機構(gòu)的資源，還包括聘請專家參與審計。
(三)改進審計手段與方法，提高審計隊伍的素質(zhì)大力引進、吸收、使用和推廣先進的審計思想與方法，積極探索信息化條件下新的審計方式和方法，提高審計機關(guān)技術(shù)裝備水平，不斷改進現(xiàn)有的審計技術(shù)方法，增加審計工作的技術(shù)含量，總結(jié)審計實踐中形成的行之有效的技術(shù)、技巧、經(jīng)驗與方法等，以求在不增加或不大幅度增加人力、財、物的投入的情況下，較大幅度地提高審計效率和效果。如采取抽查與詳查相結(jié)合，逐步由賬項基礎(chǔ)審計、制度基礎(chǔ)審計向風險基礎(chǔ)審計過渡，充分利用內(nèi)部控制評估、風險評估、抽樣審計等一些先進的方法，將重要性水平的運用、分析性復(fù)核的運用貫穿于整個審計實施過程。對一些非重要的項目，用分析性復(fù)核程序代替詳細測試，強化項目成本控制。同時審計機關(guān)要定期對審計人員進行業(yè)務(wù)培訓(xùn)，不斷使其獲得現(xiàn)代管理、現(xiàn)代審計的新知識，也會增強審計能力和提高審計水平。
(四)充分利用審計成果，發(fā)揮審計資源效益長期以來審計人員忽視對審計結(jié)果的利用和管理，使得很多有價值的審計信息被束之高閣，造成審計資源的浪費。在審計成果的挖掘利用方面，一是要實行審計結(jié)果公告制度。對所有審計和審計調(diào)查項目的結(jié)果，除涉及國家秘密、商業(yè)秘密及其他不宜對外披露的內(nèi)容外，全部對社會公告，實現(xiàn)審計成果的社會共享和利用的最大化。二是建立審計結(jié)果跟蹤落實制度。審計不僅要查出問題，還要促進問題的解決落實。所以，加強審計成本控制，還要強化對審計決定和審計意見落實情況的跟蹤檢查，做到查出一個問題，就及時處理解決一個問題。
(五)實行審計預(yù)算管理，加強成本動態(tài)控制預(yù)算是成本控制的一種好方式，審計經(jīng)費預(yù)算來源于每個具體項目成本費用的總和，每個具體項目的成本費用又是根據(jù)項目要達到預(yù)期目標所測算的工作量計算得出的。每個審計項目的成本控制要從立項開始，抓住主要矛盾，統(tǒng)籌作出安排。實行審計項目預(yù)算管理就是計劃編制部門以審計項目計劃為基礎(chǔ)，按照經(jīng)費預(yù)算與審計任務(wù)相匹配的原則，測算審計成本、核定預(yù)算。在準確評估、判斷審計成本效益的基礎(chǔ)上，作出適當?shù)膶徲嬳椖窟x擇。在制定科學的審計預(yù)算基礎(chǔ)上，設(shè)立審計項目明細賬，分項目核算審計成本。
(六)嚴格審計質(zhì)量管理，減少項目費用支出首先要做好審前調(diào)查。一方面是摸清總體情況和業(yè)務(wù)流程，另一方面是初步把握住被審計項目存在的幾方面主要問題，掌握管理上的薄弱環(huán)節(jié)。只有進行了充分的審前調(diào)查，才能在正式審計時集中力量，直奔主題和重點，從而減少現(xiàn)場審計時間。其次要寫好審計方案。審計方案不僅要目標明確，還要指標詳盡，并盡可能地量化。要對現(xiàn)場取證、寫審計日記和工作底稿、中期匯報、業(yè)務(wù)會議、分析證據(jù)和底稿、報告初稿、報告征求意見等工作所耗費的時間及各審計事項的最遲開始時間、最早結(jié)束時間等做出具體安排；在人員安排上，必須合理搭配有不同專長的各類人，明確完成任務(wù)需要什么樣的人，各類人的具體人數(shù)；在經(jīng)費的安排上，要編制審計外勤經(jīng)費預(yù)算等。另外，還要加強現(xiàn)場審計管理。堅持推行審計日記制度、審計報告制度和審計責任制度。
關(guān)鍵詞：政府；投資項目；審計
《審計法》規(guī)定，加強政府投資項目審計是國家審計的法定職責。隨著經(jīng)濟的發(fā)展，特別是各地黨委政府加快“全面建設(shè)小康社會，構(gòu)建和諧社會”步伐，政府投資的力度在提升，政府和公民對投資審計的期望也在加大。但通過以往的審計，發(fā)現(xiàn)項目投資建設(shè)過程中建設(shè)程序執(zhí)行不嚴格、成本核算不規(guī)范、損失浪費等現(xiàn)象還時有發(fā)生。因此，審計部門必須自覺地圍繞黨委、政府的中心工作，認真履行好審計職責，切實加強政府投資項目審計。
一、工程項目建設(shè)的基本程序
工程項目建設(shè)有嚴格的管理程序，建設(shè)程序的依次履行是工程建設(shè)逐步完成的過程，該過程一般可分為項目立項（編制估算）、初步設(shè)計（編制概算，報批項目計劃）、施工圖設(shè)計（編制預(yù)算）、工程招投標、工程施工、竣工結(jié)算及決算、項目竣工驗收轉(zhuǎn)資產(chǎn)七個階段。
二、開展審計的重點
開展投資項目審計時，應(yīng)著重從項目的建設(shè)程序、基建財務(wù)、工程結(jié)算三個方面進行重點審計。
（一）建設(shè)程序?qū)徲?/p>
1.投資決策的科學性和合理性。一是審查投資立項決策程序是否規(guī)范、有效。重點審查項目建議書、可行性研究報告和初步設(shè)計的審批是否嚴格遵守審批程序。如去年對某市500萬元以上的57個政府性投資項目進行了審計調(diào)查，發(fā)現(xiàn)有24個項目未編報項目建議書；10個項目未編報可行性研究報告；3個項目未編報初步設(shè)計和概算，決策程序有待于進一步規(guī)范。二是審查承擔政府投資決策咨詢業(yè)務(wù)、項目可行性研究業(yè)務(wù)、項目評估業(yè)務(wù)的各種中介機構(gòu)是否具有獨立性和超脫性，對項目的論證是否充分，可行性研究是否確實可行。三是審查行使項目最終決策權(quán)的有關(guān)部門、人員是否履行和尊重可行性研究和項目評估的科學結(jié)論。
2.計劃管理。國家建設(shè)項目要求“不準搞計劃外項目，不得擅自擴大建設(shè)規(guī)模，任意變更建設(shè)項目的主要工程內(nèi)容，如因特殊任務(wù)或情況變化，需要增加投資，調(diào)整工程內(nèi)容時，應(yīng)按審批權(quán)限報上級計劃管理部門批準。”但在審計工作中發(fā)現(xiàn)，項目建設(shè)中違反計劃管理的表現(xiàn)形式有：一是超計劃投資，主要是擴大建筑面積和提高建設(shè)標準引起的超計劃投資；二是計劃外項目，主要是批復(fù)概算外增加建設(shè)內(nèi)容及未經(jīng)報批擅自改變建設(shè)內(nèi)容；三是計劃執(zhí)行不利，主要是未完成概算批復(fù)的建設(shè)內(nèi)容或擅自變更減少建設(shè)內(nèi)容。上述情況需要審計人員認真查閱項目前期資料，并與實際建設(shè)內(nèi)容進行對比分析得出結(jié)論。如在審計某河道治理工程時，審計人員通過查閱可研報告、環(huán)境影響評價報告、批復(fù)概算等資料，發(fā)現(xiàn)建設(shè)單位未完成概算批復(fù)的建設(shè)內(nèi)容，主要表現(xiàn)為未按概算要求對河道底泥進行徹底清理，造成河道內(nèi)殘存的底泥重金屬含量明顯超標，對水環(huán)境造成了污染。
3.“四制”管理。按照有關(guān)文件規(guī)定，國家建設(shè)項目實行項目法人責任制度、招投標制度、工程監(jiān)理制度和合同管理制度。因此，我們在審計工作中重點關(guān)注的內(nèi)容是，建設(shè)項目是否確定了項目法人，工程建設(shè)中的設(shè)計、施工、監(jiān)理、材料及設(shè)備采購是否訂立了合同，合同金額達到招標規(guī)定的金額（設(shè)計、監(jiān)理、施工等招投標的起點金額各地均有相應(yīng)規(guī)定）后是否進行了招標，項目法人（業(yè)主）或代建單位選擇承擔設(shè)計、監(jiān)理、施工任務(wù)的單位是否具有相應(yīng)的資質(zhì)等級；同時還應(yīng)對合同條款的完整性進行審查，即合同金額與招標金額是否一致，合同是否明確具體的工程內(nèi)容，是否明確合同外工程調(diào)整的條件、計價方式和計算依據(jù)，工程進度款支付是否明確規(guī)定付款時間、控制接口及付款比例，是否明確索賠程序，索賠的支付、爭議的解決方式等。如在對某公共建筑的基坑土石方工程合同管理情況進行審計時，發(fā)現(xiàn)招標文件明確規(guī)定“結(jié)算工程量超投標工程量5%以內(nèi)的，結(jié)算單價按投標單價的95%，結(jié)算工程量超投標工程量5%以外的，結(jié)算單價按投標單價的90%”，但建設(shè)方與施工方簽訂的建設(shè)工程合同關(guān)于工程價款結(jié)算的條款卻未包括將該項規(guī)定。在審計過程中，審計人員根據(jù)合同解釋的優(yōu)先順序，按照招標文件的規(guī)定，對超出投標工程量的項目單價進行了調(diào)整。
（二）基建財務(wù)
基建財務(wù)包括資金來源和支出兩個方面。按照財政部印發(fā)的《基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定》，建設(shè)成本包括建筑安裝工程投資支出、設(shè)備投資支出、待攤投資支出和其他投資支出。建筑安裝工程和設(shè)備投資支出屬工程結(jié)算審計的范疇，應(yīng)結(jié)合施工合同、圖紙、工程變更記錄、預(yù)算及費用定額等數(shù)據(jù)進行審計。其他投資支出是指建設(shè)單位按項目概算內(nèi)容發(fā)生的構(gòu)成基本建設(shè)實際支出的房屋購置，以及取得各種無形資產(chǎn)和遞延資產(chǎn)發(fā)生的支出。因此基建財務(wù)審計應(yīng)重點關(guān)注項目資金來源和待攤投資支出科目。
《基本建設(shè)財務(wù)管理規(guī)定》對待攤投資支出的內(nèi)容和范圍進行了界定：“待攤投資支出是指建設(shè)單位按項目概算內(nèi)容發(fā)生的，按照規(guī)定應(yīng)當分攤計入交付使用資產(chǎn)價值的各項費用支出，包括建設(shè)單位管理費、土地征用及遷移補償費、可行性研究費、招標投標費等。建設(shè)單位要嚴格按照規(guī)定的內(nèi)容和標準控制待攤投資支出，不得將非法的收費、攤派等計入待攤投資支出”。因此，在審計過程中，要嚴格審查各類費用入賬是否符合上述規(guī)定。此外，由于工程建設(shè)項目審計對審計人員駕馭財務(wù)與工程兩個專業(yè)知識的技能和審計經(jīng)驗提出了更高的要求，因此在提高現(xiàn)有審計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)、拓展知識面的同時，做好財務(wù)與工程兩個專業(yè)的合理分工與協(xié)調(diào)配合顯得十分重要，審計項目實施前要對工程建設(shè)項目的專業(yè)要求進行全面分析，合理安排財務(wù)審計與工程管理審計人員知識結(jié)構(gòu)的分工與合作，為工程建設(shè)項目審計的順利實施奠定相應(yīng)的專業(yè)基礎(chǔ)。
）工程結(jié)算
工程量清單計價規(guī)范頒布實施后，中國工程計價的模式，也由量價合一的靜態(tài)定額計價逐步轉(zhuǎn)變?yōu)榱績r分離的工程量清單動態(tài)計價。實行工程量清單計價后，工程結(jié)算審計重點也由過去從審核工程量、審查定額套用、審查差價計算等轉(zhuǎn)為審查工程招標文件、工程建設(shè)的內(nèi)容及標準、施工合同約定條款、設(shè)計變更及現(xiàn)場簽證數(shù)據(jù)等方面。常用審計方法有：
1.觀察法。指審計人員對被審計的工程建設(shè)項目進行實地察看，通過眼見為實，取得第一手審計資料作為審計證據(jù)。通過現(xiàn)場觀察辨別工程的真實性是建設(shè)項目審計最常用的方法之一，也是審計過程中很重要的一個環(huán)節(jié)，因為工程量的落實需要到現(xiàn)場去觀察，利用各種先進測量儀器丈量、測算，然后再與工程結(jié)算書比較，從而發(fā)現(xiàn)有無虛列工程量的舞弊行為。如在某高速公路跟蹤審計中，采用路面取芯機、光電測距儀、GPS衛(wèi)星定位測量系統(tǒng)等工程檢測儀器作為輔助審計手段，對部分標段路基的原地面測量結(jié)果進行了實地復(fù)測，通過現(xiàn)場檢驗、試驗,審查出部分項目存在工程質(zhì)量隱患以及部分施工單位原始計量資料存在弄虛作假等問題，通過試驗數(shù)據(jù)審減工程造價約1500萬元。
2.計算法。審計人員對工程建設(shè)項目中的各項數(shù)據(jù)進行驗算或者另行計算。此種方法的目的在于驗證被審計單位提供的決算資料及計算結(jié)果的正確性。當計算結(jié)果與被審計單位的記錄不一致時，審計人員一般應(yīng)再次驗證計算過程。必要時，與被審計單位有關(guān)部門和人員進行溝通，溝通不一致時，應(yīng)以審計人員的計算結(jié)果為準。
3.審查復(fù)核法。對被審計單位提供的和審計人員收集到的各種資料，運用審計人員的專業(yè)技術(shù)知識與經(jīng)驗，在審查其提供資料的真實性、完整性、合法性和一致性的基礎(chǔ)上復(fù)核并進行合理的計算、驗證、分析與推斷。如對工程量計算結(jié)果的審查復(fù)核，結(jié)合圖紙審查復(fù)核有無多計、重計、漏計工程量，有無人為錯算、多算情況。通過審計人員理性的審查復(fù)核與分析判斷做出具有證明力的審計結(jié)論。
關(guān)鍵詞：政府績效審計；動因本質(zhì)；發(fā)展趨勢
一、政府績效審計的涵義
績效審計（performance audit）這一概念近年來已逐步引起人們的重視和關(guān)注，但對其定義目前尚無統(tǒng)一的界定。第九屆最高審計機關(guān)國際組織會議《利馬宣言—審計規(guī)則指南》“總則”中稱，除了其重要性和意義都不容置疑的財務(wù)審計之外，還有另一種類型的審計，即對政府當局的經(jīng)濟性、效率性和效果性進行審計。這種審計的范圍不僅包括各個具體的管理活動，而且還包括政府當局的組織和管理系統(tǒng)的全部活動；第十二屆最高審計機關(guān)國際組織會議《關(guān)于績效審計、公營企業(yè)審計和審計質(zhì)量的總聲明》中描述：“除了合規(guī)性審計，還有另一種類型的審計，它涉及對公營部門管理的經(jīng)濟性、效率性和效果性的評價，這就是績效審計。”《深圳經(jīng)濟特區(qū)審計監(jiān)督條例》根據(jù)《審計法》關(guān)于對財政收支效益性審計的規(guī)定，提出了績效審計的概念（《條例》第二章第十三條），“是指審計機關(guān)在對政府各部門財務(wù)收支及其經(jīng)濟活動的真實性、合法性進行審計的基礎(chǔ)上，審查其在履行職務(wù)時財政資金使用所達到的經(jīng)濟、效率和效果程度，并進行分析、評價和提出改進意見的專項審計行為。”可以看出，對一個組織的績效審計，主要包括對資源投入的經(jīng)濟性，管理的效率性和工作的效果性的審計。
二、政府績效審計的特點
由于我國績效審計工作尚處于探索階段，系統(tǒng)、完整的績效審計理論尚未形成，對績效審計的定義目前仍是各持己見，眾說紛紜。大多數(shù)人認為，政府績效審計作為幾十年來政府審計發(fā)展的一種新趨勢，是指由獨立的審計機構(gòu)和人員對政府部門、單位或項目的經(jīng)濟活動進行審查，分析評價其公共資源的使用效益以及所取得的效果是否與預(yù)期目標相一致，以進一步改善經(jīng)濟管理工作，提高政府部門、單位或項目績效的經(jīng)濟監(jiān)督活動。績效審計作為一種獨立的審計方式，是現(xiàn)代審計的標志之一，與傳統(tǒng)的財務(wù)審計相比，在審計的范圍、內(nèi)容和作用等方面都具有自己的特點。
1、在審計目的上，傳統(tǒng)的財務(wù)審計主要是為了查錯防弊，保證財務(wù)收支的真實合法性；而績效審計則是為了評價各項投入資源的經(jīng)濟和有效程度，并藉以尋找進一步提高績效的途徑，實現(xiàn)由查處達到控制和提高的目的。
2、在審計對象上，財務(wù)審計主要是被審計單位的財務(wù)收支及其有關(guān)的經(jīng)濟活動；而績效審計的對象具有廣泛性。績效審計的被審計單位不僅包括政府部門及其所屬單位，而且包括其他使用公共資金的單位。因此，其審計范圍既包括物質(zhì)生產(chǎn)部門，也包括非物質(zhì)生產(chǎn)部門，還有對投資項目的審計等；既包括被審計單位各項業(yè)務(wù)活動，也包括其他非經(jīng)濟范疇的管理活動。
3、在審計方法上，財務(wù)審計主要采用的是會計資料的檢查法，如順查法、逆查法、詳查法、抽查法、審閱法、復(fù)核法、核對法、調(diào)節(jié)法、盤點法等；而政府績效審計的評價方法具有科學性和綜合性。政府績效審計的評價方法視不同情況而異。經(jīng)濟性、效率性的審計方法，可借鑒財務(wù)審計所采用的方法，如順查法、逆查法、抽查法等。對于效果性審計，除了可以借鑒財務(wù)審計的審計方法外，還可以采用費用效益分析法，多項目系統(tǒng)評價方法，如矩陣評價法，最小費用法或綜合評價法等。因此，審計人員需要針對不同的審計項目制定不同的審計方案，選擇適當?shù)膶徲嫹椒ǎ呖茖W性和綜合性。
4、在審計作用上，財務(wù)審計主要保證會計資料的真實、正確、合法，保護國家和集體資財?shù)陌踩暾渎毮苁潜Ｗo性的；而績效審計不僅要監(jiān)督行政機關(guān)、事業(yè)單位財務(wù)收支及其有關(guān)經(jīng)濟活動的真實、合法，更重要的要全面評價其經(jīng)濟活動和業(yè)務(wù)活動的經(jīng)濟和有效程度，揭示影響績效高低的原因所在，向被審計單位提出改進建議，指出進一步提高績效的具體途徑和辦法。其建議性作用尤為突出。
三、績效審計的動因和本質(zhì)
同其他類型審計一樣，政府績效審計產(chǎn)生和發(fā)展的理論基礎(chǔ)也是受托經(jīng)濟責任關(guān)系。政府績效審計起源于這樣一種經(jīng)濟責任關(guān)系：政府作為受托方對公共資源進行管理和經(jīng)營，對公共資源的所有者——公眾負有不斷提高公共資源的使用效率和效果的責任。
（一）受托責任關(guān)系是審計產(chǎn)生的動因
在委托關(guān)系下，由于雙方目標的非完全一致性和信息的非對稱性，會產(chǎn)生道德風險和逆向選擇問題，從而產(chǎn)生對人監(jiān)督的問題。因此人必須向委托人報告履責業(yè)績。但僅憑人所呈報的履責報告這種一面之詞，委托人會對其真實性產(chǎn)生懷疑。因此對履責報告進行審查就成為必要。早期的這種審查工作主要是由委托人自己或由其授權(quán)的認為最親近可靠的人來完成的。隨著業(yè)務(wù)和受托責任內(nèi)容的日趨復(fù)雜，用以表明人業(yè)績的履責報告特別是財務(wù)會計報表也越來越復(fù)雜。而委托人往往并不具備相應(yīng)的財務(wù)會計方面的專業(yè)知識和技術(shù)。由于受到個人稟賦以及時間和地域的限制，委托人要想事必躬親地進行經(jīng)常性的監(jiān)督已不可能。因此求助于具有專門知識和技能，并與委托人和人都沒有直接利益聯(lián)系的獨立的第三人，對人的履責業(yè)績進行審查，以保證對履責業(yè)績的審查評價客觀公正就成為必然。這樣便產(chǎn)生了審計。
（二）公共受托財務(wù)責任是現(xiàn)代政府財務(wù)審計的動因
當公民一旦成為政府的納稅人，納稅人與政府就發(fā)生了分離，形成了委托———關(guān)系。政府有責任在具體規(guī)定的質(zhì)量、成本以及時間范圍內(nèi)向公眾提供優(yōu)質(zhì)的公共物品和公共服務(wù)，政府有責任依法使用資金并定期就資金去向和資金使用效果等問題通過正式渠道向社會公眾及各利益相關(guān)主體公開信息。定期編制財務(wù)報告以解除上述受托責任，但由于政府行為的復(fù)雜性和財務(wù)報告的專業(yè)性，這樣就需要審計機關(guān)這個專職監(jiān)督機構(gòu)來審查，并公布大家都看得懂的結(jié)果，這樣就產(chǎn)生了政府財務(wù)審計。
（三）政府績效審計的本質(zhì)是對受托公共管理責任的監(jiān)督和評價
審計的本質(zhì)是對受托人的自我認定、自我計量和自我編制的受托責任報告，按照審計準則的要求進行重新認定、重新判定受托責任的過程。政府績效審計的本質(zhì)是作為委托者的利益代表對人—政府機構(gòu)的受托公共管理責任履行情況按照合理的標準進行的再認定、再監(jiān)督，并據(jù)此作出評價，提出建議，以進一步改善委托人和人的關(guān)系，促進社會的協(xié)調(diào)發(fā)展。
四、我國政府績效審計的發(fā)展趨勢
績效審計是財務(wù)審計發(fā)展到一定階段后走向深化的必由之路，它是適應(yīng)現(xiàn)代行政管理和經(jīng)濟管理的需要而產(chǎn)生、并伴隨其發(fā)展而發(fā)展。探討其發(fā)展趨勢，對于認清審計工作的發(fā)展方向，認識、掌握和運用審計規(guī)律，不斷提高審計效益，具有十分重要的意義。
1、在審計主體上，逐步形成國家審計為主，其他審計為輔的格局。由于行政機關(guān)事業(yè)單位的特殊地位，由國家審計機關(guān)實施強制性的審計監(jiān)督較為適宜。但是，隨著行政機關(guān)事業(yè)單位管理活動的日趨復(fù)雜和單位數(shù)量眾多、涉及面廣、分工越來越細等因素影響，國家審計機關(guān)必須發(fā)揮內(nèi)部審計和社會審計的補充作用，從而發(fā)揮審計體系的整體功能，逐步建立起強有力的審計監(jiān)督網(wǎng)絡(luò)體系。
2、在審計目標上，績效審計將由評價、反映被審計單位的工作績效為主，擴大到幫助被審計單位查找管理漏洞、防止損失浪費、挖掘工作潛力、改進管理等方面，促進其進一步提高工作績效，使其達到管理活動的全面優(yōu)化。
3、在審計目標上，績效審計將由評價、反映被審計單位的工作績效為主，擴大到幫助被審計單位查找管理漏洞、防止損失浪費、挖掘工作潛力、改進管理等方面，促進其進一步提高工作績效，使其達到管理活動的全面優(yōu)化。
1.1一般資料
選取筆者所在醫(yī)院2012年1月-2014年2月收治的50例精神病急腹癥患者，其中男28例，女22例，年齡為60~72歲，平均(65.2±3.6)歲。原發(fā)病為：闌尾炎22例，胃腸道穿孔18例，腸梗阻10例。將所選患者按照隨機數(shù)字表法分為快速康復(fù)護理組(n=25)和傳統(tǒng)護理組(n=25)。兩組患者年齡、文化層次、病情等方面的比較差異無統(tǒng)計學意義(P>0.05)。
1.2統(tǒng)計學處理
所得數(shù)據(jù)采用PEMS3.1處理，計量資料以(x-±s)表示，采用t檢驗，計數(shù)資料采用字2檢驗，P<0.05為差異有統(tǒng)計學意義。
2結(jié)果
兩組患者術(shù)后各項護理觀察指標比較顯示，快速康復(fù)護理組的下床活動時間、術(shù)后進食時間、住院時間均明顯短于傳統(tǒng)護理組，差異有統(tǒng)計學意義(P<0.05)，并發(fā)癥發(fā)生率及醫(yī)療費用均低于傳統(tǒng)護理組，差異有統(tǒng)計學意義(P<0.05)。
3討論
精神病患者是在情感、行為、認知、人格、意志、智力等多方面均會出現(xiàn)異常表現(xiàn)的特殊的患者群體。尤其在并發(fā)急腹癥時，該類患者因長期服用抗精神病藥物，較易出現(xiàn)反應(yīng)遲鈍，不能正確的描述其疾病癥狀，加之缺乏自知力，對疼痛不敏感，從而導(dǎo)致不易準確檢出腹部陽性體，延誤病情。然而此類患者一經(jīng)確診，病情往往較危重。圍手術(shù)期的各種臨床治療措施以及常規(guī)手術(shù)的實施，均有可能引起患者的應(yīng)激反應(yīng)，嚴重時甚至會沖擊患者的心理，不同程度的影響了其術(shù)后疼痛反應(yīng)、胃腸功能的恢復(fù)，最終導(dǎo)致術(shù)后并發(fā)癥增多，住院時間延長，加大了護理難度。而本文所介紹的FTS護理方法，則是優(yōu)化原有的傳統(tǒng)護理措施，以減少各種應(yīng)激反應(yīng)為最終目的，促進精神病急腹癥患者的臨床康復(fù)。
3.1心理護理和健康教育
精神病患者因受自知力影響，精神疾病易反復(fù)發(fā)作導(dǎo)致反復(fù)住院，且不易配和治療，為此當其發(fā)生急腹癥時，更是抗拒治療。責任護士列舉成功術(shù)例，發(fā)放健康教育手冊、利用多媒體講解FTS的理念，圖文并茂、形象生動，有利于患者及家屬了解手術(shù)情況，緩解其緊張焦慮，提高就醫(yī)的依從性。對于自知力缺乏的精神患者，可邀請精神科專科護士來科室進行術(shù)前心理干預(yù)，以取得配合。在患者及家屬同意手術(shù)后，責任護士應(yīng)根據(jù)治療方案，在術(shù)前迅速制定出快速康復(fù)計劃，根據(jù)計劃對每階段知識、配合要點向患者及家屬進行宣教。
3.2術(shù)前腸道準備及胃管留置
傳統(tǒng)護理理念要求急腹癥手術(shù)前需進行腸道準備并留置胃管，而快速FTS理念則認為清潔灌腸屬于創(chuàng)傷應(yīng)激，增強圍術(shù)期的應(yīng)激反應(yīng)，增加麻醉過程中低血壓的風險，因而不提倡術(shù)前腸道準備。另外，精神病患者對該操作過程不易能很好配合，如強迫操作，往往會引起相關(guān)操作的并發(fā)癥，甚至還會誘發(fā)精神疾病，從而影響手術(shù)的進行。因此，對于實施FTS的患者僅在存有胃腸功能較差的情況下，術(shù)前才予口服緩瀉劑及腸道抗菌藥物，手術(shù)麻醉后放置胃管以便胃腸減壓。
3.3術(shù)中保溫護理
FTS理念認為，手術(shù)室溫度相對較低、使用品后易導(dǎo)致機體散熱加快。此外，術(shù)中大量輸注低溫的液體，或使用低溫液體沖洗腹腔或手術(shù)部位，均可導(dǎo)致機體溫度降低。因此，術(shù)中需保持手術(shù)室內(nèi)溫度在24℃~26℃，加溫輸入或沖洗液體至37℃，必要時可使用保溫毯，以減少術(shù)中出血、術(shù)后感染以及降低分解代謝，促進快速康復(fù)。
3.4胃管、引流管的護理
對于胃腸道手術(shù)而言，胃管留置難以起到降低腸道壓力、防止吻合口瘺的作用，反而會增加患者不適感、咽喉炎等不良反應(yīng)的發(fā)生。對于精神病患者而言，術(shù)后留置胃管及引流管，易導(dǎo)致更大的安全隱患。部分患者因精神癥狀會反復(fù)拔管，造成出血和損傷。FTS觀點認為，某些引流管會增加切口感染的機會，影響術(shù)后活動，增加臥床并發(fā)癥。FTS組患者術(shù)后立即拔除胃管，未放置引流管，并加強了腹部癥狀及生命體征的觀察。若因特殊原因留置胃管及引流管，術(shù)后24h應(yīng)盡早拔除。
3.5術(shù)后止痛護理
患者術(shù)后的劇烈疼痛可能誘發(fā)或加劇其精神癥狀，導(dǎo)致出現(xiàn)過激反應(yīng)，從而影響術(shù)后的康復(fù)治療。FTS護理組使用鎮(zhèn)痛泵72h持續(xù)鎮(zhèn)痛，多數(shù)患者術(shù)后安靜休息，沒有煩躁不安表現(xiàn)。
3.6術(shù)后飲食護理
傳統(tǒng)的護理理念認為，為避免腸麻痹和吻合口瘺，患者術(shù)后排氣后方可進食，而FTS理念認為，術(shù)后早期進食，可減輕口干舌燥、咽喉疼痛等癥狀。且早進食還可促進切口愈合刺激胃腸蠕動，促進消化功能的盡快恢復(fù)。患者手術(shù)清醒后，如生命體征較為平穩(wěn)，即給予5ml溫開水漱口，每隔0.5~1h一次，術(shù)后6~8h可流質(zhì)飲食，并根據(jù)對飲食的耐受性在術(shù)后24h內(nèi)進食流質(zhì)飲食，3d后恢復(fù)正常飲食。對于術(shù)后精神癥狀比較穩(wěn)定的患者，還可予每天2~3次咀嚼口香糖的“假飼”治療，以便能促進術(shù)后腸運動功能的恢復(fù)，縮短術(shù)后腸麻痹出現(xiàn)的時間。
3.7術(shù)后活動護理
FTS理念認為，患者術(shù)后早期活動可明顯降低下肢深靜脈血栓、肺部感染、壓瘡等并發(fā)癥的發(fā)生率。術(shù)后6h可在床上進行更換，術(shù)后12h可下床適度活動，術(shù)后第1天下床活動需>5次，第2天開始可正常活動。制定術(shù)后康復(fù)運動計劃，實行“起床三部曲”。
3.8輸液與營養(yǎng)支持
研究表明控制急腹癥患者術(shù)后的液體補充量有助于減少其術(shù)后并發(fā)癥，縮短住院時間。此外，F(xiàn)TS的理念也表明，術(shù)中提倡控制性補液，及時調(diào)整輸液量及速度。應(yīng)注重術(shù)后液體限制性的補充，鼓勵患者宜盡早進食。未出現(xiàn)營養(yǎng)不良的患者通常無需常規(guī)的營養(yǎng)支持。
3.9出院護理
【關(guān)鍵詞】 政府審計 獨立性 缺失 措施
政府審計是指有獨立的第三者依法對公共受托責任履行情況所進行的監(jiān)督、評價和鑒證。它是政府審計機構(gòu)獨立檢查會計賬目，監(jiān)督財政，財務(wù)收支真實、合法、效益的行為。我國政府審計機構(gòu)自成立以來屬于行政模式，隨著市場經(jīng)濟體制的建立和政府審計的發(fā)展，審計機構(gòu)存在的獨立性缺失問題日漸明顯，嚴重影響并阻礙審計監(jiān)督職能的發(fā)揮和進一步發(fā)展。然而，政府審計缺乏獨立性會導(dǎo)致錯誤的審計原理，使得審計人員出具不恰當?shù)膶徲媹蟾妫荒芟蚣{稅人負責，審計工作失去意義。因此，政府審計獨立性的研究有助于國家完善政府審計職能，使政府審計更好地執(zhí)行。
1. 對我國政府審計內(nèi)涵及其獨立性的理解
我們?nèi)粘Ｒ饬x上的政府審計與法律制度和章程中的國家審計內(nèi)涵基本一致，根據(jù)李季澤先生在《國家審計的法理》中的闡述：國家審計可以表述為由國家法律確認的，向全體納稅人負責，審查國家成本核算和國家實現(xiàn)公共財政效能的國家監(jiān)督。政府審計的基本職能就是對政府部門實施監(jiān)督，各項審計工作從不同角度對政府部門的管理權(quán)力進行監(jiān)督制約。
審計的獨立性，是指審計機構(gòu)和人員在進行審計活動時，不存在影響審計客觀性的利益沖突狀態(tài)。所謂的獨立性包含下列幾層含義：機構(gòu)獨立、經(jīng)濟獨立和人員獨立。獨立性是審計監(jiān)督最根本的屬性，現(xiàn)行體制毫無疑問缺乏足夠的、必要的獨立性。缺乏獨立性的審計制度必然存在重大的甚至是致命缺陷的審計制度。
2. 我國政府審計獨立性缺失問題的表現(xiàn)形式
2.1審計組織機構(gòu)的獨立性不完善
我國政府審計屬于行政型，政府審計隸屬于國務(wù)院和地方各級政府，審計機關(guān)是各級政府的一個組成部門。將審計機關(guān)放在各級政府的領(lǐng)導(dǎo)下，使政府處于自己用錢，自己辦事而又自己審計這種模糊的位置，此外，雙重領(lǐng)導(dǎo)機制也制約了審計的監(jiān)督職能，與審計的獨立性相沖突。
2.2政府審計過程中經(jīng)費不完全獨立
李金華審計長曾說道：審計監(jiān)督的有效性突出地依賴于審計監(jiān)督的獨立性。當前我國各級審計機關(guān)既要依法對本級財政部門的預(yù)算執(zhí)行情況進行審計監(jiān)督，又要將本機關(guān)的預(yù)算報財政部門審核。這種狀況不利于審計機關(guān)充分獲得依法履行職責必需的經(jīng)費支持。審計機關(guān)履行職責所需經(jīng)費列入財政預(yù)算，由本級政府予以保證，因此經(jīng)費不足或財務(wù)方面受制約也會影響審計的獨立性、客觀性。
2.3審計的法律體系不明確
我國的政府審計準則并不像注冊會計師準則那樣完善，可操作性不強，政府審計機關(guān)雖有檢查權(quán)、調(diào)查權(quán)、建議權(quán)等，但是對于相關(guān)的處理權(quán)和經(jīng)濟處罰權(quán)，我國相關(guān)的《憲法》、《審計法》并沒有對此做出說明。政府審計機構(gòu)只有擁有法定執(zhí)行權(quán)和判決力，才可不依賴于其他組織機構(gòu)，才能獨立行使監(jiān)督職能。
2.4審計人員專業(yè)素質(zhì)不夠
審計人員應(yīng)當堅持獨立性、客觀性的職業(yè)原則，而更多的基層審計人員專業(yè)素質(zhì)不高，對審計獨立性的理解不深刻，知識結(jié)構(gòu)單一，缺乏必要的審計業(yè)務(wù)知識和技巧，現(xiàn)代審計技術(shù)手段掌握不夠。
3. 提高我國政府審計獨立性的措施
3.1改革現(xiàn)行的審計體制
縱觀審計體制比較完善的國家及審計工作的發(fā)展規(guī)律，我國的審計體制應(yīng)該逐步由行政型體制轉(zhuǎn)變?yōu)榱⒎ㄐ詫徲嬻w制。在領(lǐng)導(dǎo)體制上實施垂直領(lǐng)導(dǎo)體制，即省、市、縣國家審計機關(guān)的人事、工作及經(jīng)費均由國家審計署實行統(tǒng)一的領(lǐng)導(dǎo)和管理。立法模式的審計機構(gòu)要求最高審計機關(guān)具有像司法部門的立法機制，但是這種改革無論在實行和接受方面都需要過程。
3.2政府審計在法律地位上的確立
在立法型國家審計的模式下，政府審計是國家政權(quán)的重要組成部分，在《憲法》和《審計法》的規(guī)定下確立了政府審計的法律地位，獨立于其他權(quán)利，不受其他權(quán)利的制約和干預(yù)，是審計權(quán)向人民負責，只服從于法律。在我國，將國家審計隸屬于最高權(quán)力機關(guān)，但在組織上獨立，在職權(quán)上向最高國家權(quán)力報告工作，接受最高權(quán)力機構(gòu)監(jiān)督，使其職權(quán)在行使時具有獨立性。
3.3合理有效地確立經(jīng)費來源
改變傳統(tǒng)模式下，由本級人民政府提供經(jīng)費逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)閷嵭写怪鳖I(lǐng)導(dǎo)模式，這樣避免了在經(jīng)濟獨立方面受本級政府的制約，保證審計經(jīng)費充裕，審計人員的工作獨立性不受客觀因素干擾，全面真實地做出報告。
3.4加大審計人才建設(shè)力度
人是審計業(yè)務(wù)執(zhí)行的主體，也是審計文化建設(shè)的客體。首先，要健全審計人才工作機制。執(zhí)行“逢進必考”制度，以“公開、擇優(yōu)、公平”的原則選拔人才，挑選專業(yè)素質(zhì)強的人員；其次，要強化審計人才培養(yǎng)工作。鼓勵審計人員參加專業(yè)資格考試，采取教育培訓(xùn)體系與實踐相結(jié)合，增強審計人員的工作技能。除此之外，也可以聘請專業(yè)性較強的注冊會計師幫助指導(dǎo)審計工作，使政府審計人員深刻理解獨立性在工作中的重要性和必要性，并且使審計人員明確應(yīng)當承當?shù)慕?jīng)濟責任。
3.5實行政府審計的同級監(jiān)督，接受其他機構(gòu)監(jiān)察
我們可以通過各級政府審計人員之間相互檢查來督促審計工作中的獨立性。我國也可以設(shè)立一個專門監(jiān)察政府審計的審計監(jiān)察署來監(jiān)督政府審計工作的真實性和有效性，并且公開地披露政府行政事業(yè)審計工作信息。
4. 在立法論的基礎(chǔ)上，引進國外先進的政府績效審計制度
一些西方國家審計機關(guān)最初同中國一樣也是歸屬于政府，像英國和美國最初就是屬于行政型，后隨著國家政權(quán)格局的變化逐步脫離于政府而納入了立法服務(wù)體系。中國政府審計也是世界上為數(shù)不多的隸屬于政府體制的國家之一，所以審計機關(guān)獨立于政府也是經(jīng)濟發(fā)展的必然。
隨著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展和政府政務(wù)公開的趨勢下，對政府績效的評估越來越受重視，政府績效審計的開展是我國經(jīng)濟發(fā)展的客觀要求。我國可以通過分析發(fā)達國家英國、美國、加拿大、澳大利亞、法國等獨立的專業(yè)審計機構(gòu)不僅參與政府績效評估，而且英美審計署的績效審計也是一種主導(dǎo)型的政府績效評估。國家審計機關(guān)在參與政府績效評估中不僅發(fā)揮監(jiān)督職能，而且要進一步發(fā)揮評價和鑒證職能，提高審計獨立性和審計評估功能。
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關(guān)鍵詞：政府投資項目工程造價審計方法
工程造價審計在政府投資項目的審計中，占有及其重要的地位，對節(jié)約資金、提高管理水平起到明顯的作用。近些年，投資審計備受關(guān)注，各級政府部門高度重視投資審計工作，但是政府的審計任務(wù)繁重而審計力量又不夠，因此，各種有效的審計方法對工程造價審計工作的開展極其有利。
1、重點抽查法
此種方法的審計重點是：單價高的或者工程量大的項目、有關(guān)的計費標準等。目前，政府在投資項目的結(jié)算中普遍存在高估冒算現(xiàn)象，“三超”現(xiàn)象比較嚴重，重點抽查可以發(fā)現(xiàn)違法亂紀的行為并予以糾正，有效的節(jié)約了政府的財政資金。這種方法風險小、效果好、審計時間短。
例如，深圳某區(qū)的海關(guān)大廈進行工程造價審計時，發(fā)現(xiàn)其投資較大，工程項目多，因此審計人員采用重點抽查進行了工程造價審計。經(jīng)過排查，發(fā)現(xiàn)其天花進口礦棉板的報價80元/㎡，比市場同類高出好多，審計人員要求單位提供該海關(guān)報關(guān)單、合同和發(fā)票，同時又實地進行直接查詢，經(jīng)過多方取證，在證據(jù)面前，有關(guān)單位終于同意按56元/㎡結(jié)算，為政府節(jié)省了大量的資金。
2、典型法
在造價審計中，經(jīng)常會遇到不同的項目中出現(xiàn)類似的問題，是工程結(jié)算的典型問題。
2.1虛列工程項目、涂改原始簽證資料
有些單位在送審資料時私自涂改簽證，虛列項目，試圖蒙混過關(guān)。所以就要求審計人員認真檢查核實每一份文件的真假。例如，某單位在某工程造價結(jié)算時，在資料中把土方改成石方，人為的把工程的造價抬高。
2.2增加工程
有的承包商中標得到工程后，故意增加工程簽證來彌補損失，造成某些管理者為了利益亂簽證、補簽證，審計人員通過仔細審查，發(fā)現(xiàn)簽證的工作量遠遠大于實際。例如，一些管理者土石方的簽證中會用到“大約”等模糊字眼來計算，土方數(shù)據(jù)不經(jīng)過計算和說明，其真實性就大打折扣。
2.3重復(fù)簽證
現(xiàn)場的管理人員對工作不負責任，或者素質(zhì)不高，都會導(dǎo)致重復(fù)簽證的產(chǎn)生。例如，某單位在進行潛水泵抽水臺班的簽證時，同時又簽證了普通工人工日，多少技術(shù)工人等。潛水泵抽水臺班價格中實際上包含人工工日價格，如果審計人員不清楚這些的話，很容易被這些人鉆了空子。
2.4變更項目不變通
變更增加的項目需要增加造價，但是減少了項目以后反而反復(fù)計算而不扣除。例如，有些單位的竣工圖紙上只標了增加的項目，減少的項目不做標注；有的拿走送審文件中的不利自己的資料，試圖騙取財政資金。
2.5私立獎勵項目、亂發(fā)獎金
某些單位自己設(shè)立一些比如節(jié)約獎、組織獎、合格獎等獎勵項目，通過檢查，會發(fā)現(xiàn)這些獎項好多都屬于變相的自我嘉獎，大都不屬實，所以不應(yīng)該計算入工程造價。例如，某單位在合同條款中的質(zhì)量要求等級為“合格”，但是同時又規(guī)定如果達到等級的話獎勵10萬元，工程建設(shè)達到合格是基本要求，本來就應(yīng)該做到，所以設(shè)立這個獎項是變相的套取公共財政資金。
3、指標篩選法
該方法是通過常用配件、構(gòu)件的材料指數(shù)和造價指數(shù)來審計。審計人員在工作過程中要分析項目的經(jīng)濟狀況，找出誤差相對較大的項目審計。比如標準的住宅樓或者廠房的建設(shè)，通過對建筑面積和鋼筋的含量的具體分析，就能得出使用鋼筋的大概數(shù)量。此方法發(fā)現(xiàn)問題迅速，審計效率高，但是必須要有相關(guān)的造價指數(shù)和工程指標。例如在對某個村鎮(zhèn)的扶貧宿舍和廠房審計的時候，用此方法審計，發(fā)現(xiàn)廠房的造價成本較高，經(jīng)查證，單位為了在固定資產(chǎn)登記的時候向銀行貸到比較多的資金，所以把二次裝修的造價并到一起，從而增加了成本。
4、分組法
在工程預(yù)算上，把一些工程量相近或者，有某種關(guān)系的一些項目編成一組，通過計算某個項目從而判斷其他相類似的項目的工程量。例如樓面面積、裝飾層、找平層、天棚抹灰、腳手架等可以編成一組，把樓面面積計算出，其他工程就能得到類似的量。分組法雖然可以節(jié)約審計時間，提高效率，但是對預(yù)算項目分組要耗費比較多的時間，對分組法實行成本效益的分析以后才考慮使用此種方法。
5、參照法
結(jié)算工程的時候，建筑材料的品種和價格差別大，很傷腦筋。所以，查閱價格表，并對之前的結(jié)論進行借鑒吸收，通過比較，得到正確的數(shù)據(jù)。例如，某個信號燈工程中所用到的設(shè)備控制器價格參照了之前審計結(jié)論的價格；一些交通設(shè)施的價格的制定就是參照了交通管理部門的賠償價格。使用參照法質(zhì)量高、簡單易操作，對建筑領(lǐng)域的新設(shè)備、新技術(shù)、新材料等都適用。
1、對招標文件及相關(guān)條款要嚴格把關(guān)
為了防止在招標過程中出現(xiàn)一些不必要的索賠事件，在招標時招標文件的各項條款應(yīng)該嚴謹，工程造價應(yīng)該盡可能的明確，按照招標設(shè)計要求合理制定施工方案以及造價，把結(jié)算時可能產(chǎn)生的矛盾降到最低。
2、嚴密審核合同
應(yīng)關(guān)注招標環(huán)節(jié)與合同環(huán)節(jié)的銜接，合同語言應(yīng)表述完整清晰，對于在結(jié)算過程中容易出現(xiàn)分歧和各類影響的問題在合同中要提前明確。
3、工程量需要定期申報審批
建筑方在施工過程中的進度要嚴格按照合同執(zhí)行，施工方工作量的申報有固定的時間，并不是自己隨意控制的，過期付款順延。
4、材料設(shè)備驗收手續(xù)要完善
為了便于獲得供應(yīng)價格的優(yōu)惠，也方便以后更好的開展維修保養(yǎng)工作，審核好的材料設(shè)備要辦理核對驗收手續(xù)，以確保和買賣一致。不同的施工單位要給出相同或相近的價格。
5、材料批價的審核制度要健全
核價單的準確與否，直接關(guān)系到申報廠家的產(chǎn)品能不能被使用，因此，材料的核價單不僅要精確，還要有統(tǒng)一的流程。
6、現(xiàn)場變更的技術(shù)審核要加強
現(xiàn)場變更要根據(jù)實際情況，避免后期施工造成的費用增加等一系列不必要的麻煩。
7、現(xiàn)場簽證的審核要加強
為了減少簽證發(fā)生，對隱蔽工程的簽證應(yīng)該客觀，隱蔽部位要標示清楚，項目和質(zhì)量完成情況要標明，現(xiàn)場簽證的數(shù)據(jù)要寫清晰。簽證必須嚴格按照合同處理，不得隨意更改。目前大多數(shù)甲方在辦理簽證后，缺少驗收手續(xù)，對于乙方在獲得簽證后是
否按簽證要求去施工，則很少注意，這是應(yīng)該引起重視的環(huán)節(jié)。例如，在地下室施工中，乙方常常以地下室容易滲透為理由，要求將基礎(chǔ)部分素土回填改為3：7灰土回填，甲方在辦理簽證后，并沒有很注意乙方是否按照規(guī)定來完成，結(jié)果乙方僅用少量石灰粉，用挖掘機灑幾遍，用原土就回填了。8、竣工圖紙要認真審核
為了不出現(xiàn)竣工后圖紙與實際不符的情況，在施工完成后施工單位、監(jiān)理單位等應(yīng)嚴格把關(guān)竣工圖紙，以便結(jié)算的精確以及后續(xù)維修管理的便捷。
工程造價審計方法多，優(yōu)缺點不一,學會正確的選擇對提高審計工作起到很重要的作用。政府投資項目的標準和建設(shè)難度不一樣，所以對審計方法進行選擇時，要進行多方面考慮，做到科學使用。
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